Faktura musi zawierać wyrażenie ,,odwrotne obciążenie"

Spółka z o.o. (czynny zarejestrowany podatnik VAT) prowadzi działalność w zakresie sprzedaży usług telekomunikacyjnych. Jednocześnie zamierza świadczyć usługę polegającą na wykonywaniu obliczeń z wykorzystaniem własnego sprzętu na rzecz podmiotów spoza Polski. Zleceniodawcy będą pozyskiwani za pośrednictwem stron internetowych, na których umieszczą zlecenia na konkretne obliczenia. Ponadto spółka będzie we własnym zakresie dawać ogłoszenia o możliwości przyjęcia zleceń na wykonywanie obliczeń.

Z uwagi na rozproszony charakter świadczonej usługi, spółka nie jest w stanie każdorazowo zidentyfikować swojego zleceniodawcy. Beneficjentami będą też podmioty spoza Unii Europejskiej (np. USA, Chiny), a otrzymane płatności zostaną zrealizowane na konto dewizowe.

Spółka chciałaby wiedzieć, czy do świadczonej w ten sposób usługi może zastosować fakturę eksportową ze stawką VAT 0 proc.?

Jak wynika z zasady terytorialności, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W przypadku świadczenia usług istotne dla prawidłowego rozliczenia VAT jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia tego miejsca zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy usługach uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy o VAT, a szczególnie przydatny w rozpatrywanym przypadku jest art. 28a, który zawiera definicję podatnika. I tak w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 omawianej ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Z kolei zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie natomiast z art. 106 ust. 2 ustawy przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Zasady wystawiania faktur i dane, które powinny zawierać, zostały określone w par. 4 i 5 rozporządzenia ministra finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 68, poz. 360 z późn. zm.).

Jak stanowi par. 5 ust. 2 pkt 5 rozporządzenia, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi, faktura powinna zawierać dodatkowo wyrażenie "odwrotne obciążenie".

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie świadczone przez spółkę usługi polegające na wykonywaniu obliczeń matematycznych nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce. W związku z tym, że będą one świadczone na rzecz podatników - w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT - z terytorium USA, Niemiec, Chin, to miejscem świadczenia, stosownie do art. 28b ust. 1 wspomnianej ustawy będzie terytorium kraju, w którym usługobiorca będzie miał siedzibę działalności gospodarczej. Jeżeli natomiast usługi będą świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy poza terytorium kraju, które będzie znajdować się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, to - w myśl art. 28b ust. 2 ustawy o VAT - miejscem jej świadczenia będzie to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem - zgodnie z par. 5 ust. 4 pkt 4 i pkt 5 rozporządzenia - spółka, wystawiając fakturę dokumentującą świadczenie przedmiotowej usługi, nie będzie wykazywała na niej stawki podatku. Przy czym faktura wystawiona przez spółkę za świadczoną usługę powinna zawierać wyrazy "odwrotne obciążenie".

z 16 października 2013 r., nr IPTPP2/443-543/13-4/JS

Oprac. Ewa Ciechanowska