Realizując świadczenia z zakresu bhp pracodawca może skorzystać ze zwolnienia

Zgodnie z art. 237⁷ par. 1 i art. 237⁶ par. 1 i 3 kodeksu pracy (dalej: k.p.) pracodawca ma obowiązek dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie, po pierwsze - odzież i obuwie robocze, spełniające wymagania określone w Polskich Normach, jeżeli odzież własna pracownika może ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu, a także ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub bezpieczeństwa i higieny pracy. Po drugie - środki ochrony indywidualnej zabezpieczające przed działaniem niebezpiecznych i szkodliwych dla zdrowia czynników występujących w środowisku pracy, które spełniają wymagania dotyczące oceny zgodności określone w odrębnych przepisach, oraz informować go o sposobach posługiwania się tymi środkami.

Pracodawca ustala rodzaje środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia roboczego, których stosowanie na określonych stanowiskach jest niezbędne, oraz przewidywane okresy użytkowania odzieży i obuwia roboczego (art. 237⁸ par. 1 k.p.).

Środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze stanowią własność pracodawcy (art. 237⁸ par. 1 k.p.). Pracodawca nie może dopuścić pracownika do pracy bez środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia roboczego, przewidzianych do stosowania na danym stanowisku pracy (art. 237⁹ par. 1 k.p.).

Ponadto pracodawca jest obowiązany zapewnić, aby stosowane środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze posiadały właściwości ochronne i użytkowe, oraz zapewnić odpowiednio ich pranie, konserwację, naprawę, odpylanie i odkażanie (art. 237⁹ par. 2 k.p.).

Podatek naliczony

Nabywając zgodnie z nakazami kodeksu pracy odzież i obuwie robocze oraz środki ochrony indywidualnej firmy niewątpliwie dokonują czynności związanych z prowadzoną działalnością. Nie oznacza to jednak, iż automatycznie przysługuje im prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tych towarów.

Stosownie bowiem do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostają spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

Związek bezpośredni...

O bezpośrednim związku ze sprzedażą opodatkowaną moglibyśmy mówić przede wszystkim w sytuacji, gdyby nabyta odzież robocza, obuwie robocze, środki ochrony indywidualnej zostały nabyte z zamiarem ich dalszej odsprzedaży.

Natomiast w przypadku gdy nabywamy odzież i obuwie robocze czy środki ochrony indywidualnej celem ich przekazania do używania pracownikom, nie zachodzi bezpośredni związek ze sprzedażą opodatkowaną VAT. W takim przypadku może natomiast wystąpić pośredni związek ze sprzedażą opodatkowaną. Tak właśnie będzie w przypadku, gdy działalność podatnika, przy której są wykorzystani pracownicy używający odzieży i obuwia roboczego czy środków ochrony indywidualnej, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. [przykład 1]

...pośredni...

O pośrednim związku ze sprzedażą opodatkowaną wydatków na zakup odzieży i obuwia roboczego i środków ochrony indywidualnej można mówić między innymi w firmach zajmujących się produkcją, zarówno artykułów przemysłowych (stolarnie, farbiarnie, huty, zakłady odzieżowe, zakłady chemiczne itd.), jak i artykułów spożywczych (np. mleczarnie, zakłady mięsne itd.), firmach budowlanych i budowlano-remontowych, przedsiębiorstwach wydobywczych (np. kopalniach).

...i brak związku

W niektórych przypadkach związek ze sprzedażą opodatkowaną nie wystąpi z uwagi na charakter czynności wykonywanych przez firmę. Należy jednak podkreślić, iż w przypadku firm dokonujących zakupu odzieży roboczej, obuwia roboczego czy środków ochrony indywidualnej będą to sytuacje marginalne. Jako przykład można byłoby wskazać zakup środków ochrony indywidualnej dla pracownika (nauczyciela chemii) przez prywatną szkołę czy zakup środków ochrony indywidualnej dla pracowników służby zdrowia, o ile zatrudniające je podmioty lecznicze wykonują wyłącznie czynności zwolnione z opodatkowania VAT.

W przypadku firm zajmujących się zarówno działalnością opodatkowaną VAT, jak i z tego podatku zwolnionych, może wystąpić sytuacja, iż podatek naliczony od zakupu odzieży roboczej, obuwia roboczego czy środków ochrony indywidualnej będzie odliczany proporcjonalnie, w takim stosunku, w jakim wartość działalności opodatkowanej pozostawała w ogólnej wartości działalności firmy. Przykładem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego może być zakup środków ochrony indywidualnej dla pracowników służby zdrowia zatrudnionych przy świadczeniu usług medycznych zwolnionych z VAT, jak i opodatkowanych tym podatkiem.[przykład 2]

Usługi poza krajem

Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami (zob. art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego dotyczy również odzieży i obuwia roboczego i środków ochrony indywidualnej. [przykład 3]

Według analogicznych zasad należy ocenić, czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do usług prania, konserwacji, naprawy, odpylania i odkażania środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego.

Należna zapłata

Zgodnie z przepisami prawa pracy odzież i obuwie robocze oraz środki ochrony indywidualnej pracodawca jest zobowiązany zapewnić pracownikom nieodpłatnie. W związku z tym pojawia się pytanie, czy nieodpłatne zapewnienie pracownikom odzieży roboczej, obuwia roboczego i środków ochrony indywidualnej podlega opodatkowaniu VAT.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Z kolei, w myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Jak wyjaśnił dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 29 lipca 2011 r. (nr ITPP1/443-831/11/DM), ,,ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, co należy rozumieć przez pojęcie celów osobistych pracownika. Przyjąć należy, iż potrzebami osobistymi są co do zasady te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy lub innym, który łączy przekazującego i osobę otrzymującą towar. Cele (potrzeby) osobiste to te, których pracodawca nie ma obowiązku zaspokoić, zaś potrzeby pracownicze to te, do zaspokojenia których pracodawca jest zobowiązany".

Nieodpłatne zapewnienie pracownikom przez pracodawcę środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego, do używania w trakcie wykonywania pracy na rzecz pracodawcy, w ramach wypełnienia obowiązków nałożonych przepisami kodeksu pracy i przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie podlega opodatkowaniu VAT, gdyż nie jest przekazaniem (lub zużyciem towarów) czy też świadczeniem usług na cele osobiste pracowników. Pogląd ten podzielają również organy podatkowe (zob. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 września 2011 r., nr ILPP1/443-843/11-4/NS; interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 czerwca 2011 r., nr IPPP3/443-585/11-2/JF).[przykład 4]

Z tych samych powodów należy przyjąć, iż nieodpłatne zapewnienie prania, konserwacji, naprawy, odpylania i odkażania środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ważne

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlegają ekwiwalenty wypłacone pracownikowi z tytułu używania własnej odzieży i obuwia roboczego, a także prania odzieży roboczej

Ważne

Drobni przedsiębiorcy, korzystający ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o VAT, nie będą mogli odliczyć podatku naliczonego od nabytych na potrzeby pracowników odzieży roboczej, obuwia roboczego i środków ochrony indywidualnej z uwagi na brak związku ze sprzedażą opodatkowaną

Przykład 1

Rodzaj działalności

Firma będąca podatnikiem VAT czynnym i prowadząca warsztat samochodowy zakupiła na potrzeby zatrudnionych przez siebie mechaników odzież i obuwie robocze oraz niezbędne środki ochrony indywidualnej. Nabyta odzież, obuwie i środki ochrony indywidualnej służą pośrednio działalności opodatkowanej wykonywanej przez firmę (świadczeniu usług naprawy pojazdów mechanicznych), więc ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Przykład 2

Odliczenie proporcjonalne

Spółka zajmuje się sprzedażą opodatkowaną (w zakresie doradztwa finansowego) oraz sprzedażą zwolnioną (usługi pośrednictwa finansowego). Siedziba spółki znajduje się w budynku stanowiącym jest własność. Firma zatrudnia pracownika administracyjnego, do którego obowiązków należy m.in. bieżąca konserwacja budynku i budowli znajdujących się na terenie posesji oraz dbanie o utrzymanie czystości na posesji (koszenie trawników, usuwanie śniegu itp.). Firma zakupiła odzież i obuwie robocze dla tego pracownika. Od zakupu tej odzieży i obuwia może odliczyć podatek naliczony jedynie proporcjonalnie.

Przykład 3

Naprawy w Niemczech

Firma polska zajmuje się świadczeniem usług naprawy towarów na rzecz powiązanej firmy niemieckiej. Miejscem świadczenia usług naprawy jest terytorium Niemiec, tj. miejsce, gdzie usługobiorca ma swoją siedzibę. Na potrzeby pracowników zatrudnionych przy naprawie tych towarów firma polska nabywa odzież i obuwie robocze. Przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabytej odzieży i obuwia roboczego, pod warunkiem że będzie posiadać dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Przykład 4

Obowiązkowe przekazanie

Spółka budowlana zapewnia zatrudnionym w niej pracownikom odzież roboczą, obuwie robocze, środki ochrony indywidualnej (np. hełmy ochronne). Od nabytych towarów odliczyła podatek naliczony. Zakupione towary pozostają własnością pracodawcy. Nieodpłatne przekazanie do używania tych towarów pracownikom nie podlega opodatkowaniu VAT, gdyż nie służy celom osobistym pracowników, a jest wynikiem realizacji przez pracodawcę obowiązków nałożonych przez przepisy kodeksu pracy.

Marcin Szymankiewicz

dgp@infor.pl

Podstawa prawna

Art. 237⁶ - art. 237¹⁰ ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. nr 21, poz. 94 ze zm.). Art. 2, art. 5, art. 7, art. 8, art. 86, art. 88, art. 90, art. 91 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).