Nie każdy zakup usług powoduje powstanie obowiązku podatkowego

Firmy, które oddelegowują za granicę swoich pracowników, mogą ponosić koszty związane z ich zakwaterowaniem i wyżywieniem (np. koszty zakupu usług noclegowych i gastronomicznych w hotelu, w którym będą zakwaterowani przebywający w podróży służbowej pracownicy). W takim przypadku pojawia się pytanie, czy od zakupu usług noclegowych oraz gastronomicznych firmy są zobowiązane rozliczyć VAT od importu usług?

Definicja ustawowa

Przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), stosownie do art. 2 pkt 9 tej ustawy.

Wyjaśnijmy, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności usługodawcy, jeżeli usługodawca posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (zob. art. 17 ust. 1a ustawy o VAT.

Nie dla wszystkich

Ciężar rozliczenia podatku od importu usług nie dotyczy wszystkich usługobiorców. Import usług ma bowiem miejsce w sytuacji, gdy usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97 ustawy o VAT. Natomiast fakt korzystania ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o VAT (dla podatników, których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku 150 000 zł) nie zwalnia z obowiązku rozliczenia podatku należnego od importu usług (zob. art. 113 ust. 13 ustawy o VAT).

Poza tym należy mieć na uwadze, że import usług nie ma miejsca w stosunku do świadczenia przez podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT (podatnika VAT czynnego lub zwolnionego) usług, do których ma zastosowanie art. 28e ustawy o VAT. Stanowi on, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Decyduje lokalizacja

Dokonując na podstawie powyżej powołanych przepisów oceny, czy zachodzi konieczność rozpoznania importu usług, należy pamiętać, iż opodatkowaniu VAT podlegają tylko te usługi, których miejsce świadczenia znajduje się na terytorium kraju, tj. Polski.

Z tego względu nabywając usługi od firm zagranicznych w pierwszej kolejności należy się zastanowić, gdzie znajduje się miejsce świadczenia nabytych usług, a dopiero w dalszej kolejności, czy w przypadku nabywanych usług na usługobiorcy będzie ciążył obowiązek rozliczenia podatku stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT według odmiennych zasad nakazują ustalić miejsce świadczenia w stosunku do usług nabywanych przez osoby występujące w charakterze podatnika oraz osoby niedziałające w takim charakterze. Poza tym w przypadku niektórych usług miejsce świadczenia ustala się według zasad ogólnych.

Zgodnie z regułą zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem art. 28b ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n ustawy o VAT.

Jednak nie do wszystkich usług nabywanych przez podatników miejsce świadczenia ustalamy, kierując się przepisem art. 28b ustawy o VAT. W szczególny sposób ustawodawca nakazuje ustalić miejsce świadczenia m.in. usług związanych z nieruchomościami oraz usług restauracyjnych i cateringowych.

Jak już wspomniałem, zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami reguluje art. 28e ustawy o VAT.

Do usług związanych z nieruchomościami należy zaliczyć usługi zakwaterowania w hotelach. Oznacza to, że w przypadku usług zakwaterowania nabytych dla oddelegowanych pracowników w zagranicznych hotelach miejsce świadczenia tych usług nie znajduje się w Polsce. [przykład 1]

Z kolei stosownie do art. 28j ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane.

Oznacza to, że w przypadku usług gastronomicznych nabytych dla oddelegowanych pracowników w zagranicznych hotelach i restauracjach miejsce świadczenia tych usług również nie znajduje się w Polsce. [przykład 2]

Podsumowując, należy stwierdzić, iż skoro miejsce świadczenia, ustalone zgodnie z przepisami o VAT, nabywanych za granicą usług noclegowych i gastronomicznych nie znajduje się w Polsce, to mimo że usługodawcą jest firma zagraniczna, a nabywcą firma krajowa będąca podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - import usług nie będzie miał miejsca. Na firmie nabywającej tego typu usługi nie będzie ciążył obowiązek rozliczenia podatku należnego i wystawienia faktury wewnętrznej.

Przykład 1

Nocleg w niemieckim hotelu

W związku z delegacją pracownika firma nabyła usługi noclegowe w Berlinie (Niemcy). Miejscem świadczenia usług noclegowych będą Niemcy, tj. miejsce, gdzie znajduje się nieruchomość, na której położony jest hotel, w którym nocował pracownik. Firma nie będzie zatem zobowiązana do rozliczenia VAT od importu usług.

Przykład 2

Wyżywienie w berlińskiej restauracji

Pracownik firmy stołował się w restauracji prowadzonej przez berliński hotel. Miejscem świadczenia usług restauracyjnych będą Niemcy, tj. miejsce, w którym usługi te zostały faktycznie wykonane. Firma nie będzie więc zobowiązana do rozliczenia VAT od importu usług.

Kogo wskazał ustawodawca

Na potrzeby stosowania przepisów o miejscu świadczenia usług ustawodawca posłużył się własną definicją podatnika. I tak, stosownie do art. 28a pkt 1 ustawy o VAT, przez podatnika rozumie się:

1) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT,

2) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie pkt 1, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Z kolei zgodnie z art. 28a pkt 2 ustawy o VAT podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenie usług zgodnie z art. 5 ust. 1 tej ustawy, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Szczególne miejsca

W przypadku gdy usługi restauracyjne i cateringowe są faktycznie wykonywane na pokładach statków, statków powietrznych lub pociągów podczas części transportu pasażerów wykonanej na terytorium Unii Europejskiej, miejscem świadczenia usług jest miejsce rozpoczęcia transportu pasażerów [więcej art. 22 ust. 5 ustawy o VAT, art. 22j ust. 2, art. 35 - 37 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r., str. 1)]. Przypadek ten nie dotyczy jednak zakupu usług gastronomicznych w zagranicznych hotelach i restauracjach.

Ważne

W przypadku importu usług usługodawca nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy o VAT)

Marcin Szymankiewicz

dgp@infor.pl

Podstawa prawna

Art. 2, art. 15, art. 17, art. 19, art. 22, art. 28a, art. 28b, art. 28e, art. 28j, art. 29, art. 41, art. 86, art. 88, art. 90, art. 99, art. 106, art. 113 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Art. 6, art. 10 - 13, art. 17 - 25, art. 35 - 37, art. 53 - 54 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r., str. 1).