IS w Bydgoszczy o wystawianiu faktur końcowych

Nr ITPP3/443-323/14/AT

z 5 września 2014 r.

W ramach prowadzonej działalności podatnik otrzymuje zaliczki przed wykonaniem usługi lub dostawy towarów. Niekiedy kontrahent wpłaca w ten sposób całość należnej kwoty. We wszystkich takich przypadkach przedsiębiorca dokumentuje otrzymane zaliczki fakturami.

Czy w stanach prawnych obowiązujących w 2013 r. oraz od 1 stycznia 2014 r. podatnik był/jest zobowiązany do wystawienia końcowej faktury dokumentującej dokonaną czynność (i w jakim terminie), jeśli faktury dokumentujące otrzymane zaliczki (gdy były one zapłacone w częściach) objęły całą kwotę należną stanowiącą podstawę opodatkowania z tytułu danej czynności?

Do końca 2012 r. przepisy wprost odnosiły się do przedmiotowej sytuacji. Zgodnie z par. 10 ust. 6 rozporządzenia ministra finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie m.in. wystawiania faktur (Dz.U. nr 68, poz. 360 ze zm.; dalej: rozporządzenie fakturowe), jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1-3 (tj. zaliczkowe), obejmują całą cenę brutto towaru lub usługi, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi nie wystawia faktury w terminie określonym w par. 9. Jednak z końcem 2012 r. uchylono ten przepis, a przepisu tożsamego z wyżej cytowanym nie zawarto ani w stanie prawnym obowiązującym w 2013 r., ani w obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Niemniej jednak dokonując wykładni celowościowej przepisów odpowiednio par. 10 ust. 3 rozporządzenia fakturowego (dla stanu prawnego obowiązującego w 2013 r.) i art. 106f ust. 3-4 ustawy VAT (dla stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2014 r.), należy stwierdzić, że obowiązek wystawiania tzw. faktur końcowych istnieje tylko wówczas, gdy faktura lub faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty.

Zgodnie bowiem z przywołanymi przepisami:

- par. 10 ust. 3 rozporządzenia fakturowego - jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1, nie obejmują całej należności, podatnik po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę w terminie, o którym mowa w par. 9 ust. 1, z tym że sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności. Taka faktura zawiera również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi;

- art. 106f ust. 3-4 ustawy VAT - ust. 3: jeżeli faktura, o której mowa w ust. 1, nie obejmuje całej zapłaty, w fakturze wystawianej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura ta powinna też zawierać numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi; ust. 4: w przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą otrzymanie części zapłaty, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery poprzednich faktur.

Wnioskując z powyższych przepisów a contrario, nie występuje obowiązek dokumentowania samej czynności, jeżeli cała podstawa opodatkowania została udokumentowana fakturami zaliczkowymi. Na taki wniosek nie wpływa fakt, że istnieją oddzielne podstawy prawne do fakturowania samej czynności, jak i otrzymania zaliczki, tj. art. 106 ust. 1 (czynność) oraz ust. 3 (otrzymanie zaliczki) ustawy VAT - w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. oraz art. 106b ust. 1 pkt 1 (czynność) oraz pkt 4 (otrzymanie zaliczki) ustawy VAT - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Zatem spełnienie obowiązku zafakturowania danej czynności w pełnej wysokości odpowiadającej całej podstawie opodatkowania następuje w momencie zafakturowania otrzymanej zaliczki i nie ma już obowiązku powtórnego dokumentowania samej czynności po jej wykonaniu. Faktury zaliczkowe zawierają bowiem kompletne dane odnoszące się do przedmiotu opodatkowania czynności zgodnie z przepisami. W konsekwencji podatnik nie miał (w 2013 r.) i nie ma (w 2014 r.) obowiązku wystawiania faktur końcowych.

@RY1@i02/2014/193/i02.2014.193.071000800.802.jpg@RY2@

Linia orzecznicza

Oprac. Ewa Ciechanowska