Jak wykazać zadatek zapłacony na poczet dostawy gruntu

@RY1@i02/2015/222/i02.2015.222.071000800.803.jpg@RY2@

Marcin Szymankiewicz doradca podatkowy

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1 in principio ustawy o VAT).

Przedmiotowy grunt spółka Omega nabywa w celu odsprzedaży, a zatem biorąc pod uwagę to, że planowana sprzedaż tego gruntu będzie opodatkowana VAT, spółce Omega będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tej nieruchomości.

VAT naliczony

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W przypadku spółki Omega podatek naliczony z tytułu nabycia tej nieruchomości będą generować dwie faktury wystawione przez spółkę Alfa:

● z 8 października 2015 r. dokumentująca zadatek - podatek naliczony 11 500 zł (wartość netto 50 000 zł),

● z 6 listopada 2015 r. dokumentująca dostawę gruntu - podatek naliczony 218 500 zł (wartość netto 950 000 zł).

Zgodnie z zasadą zawartą w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10c ustawy o VAT przepis art. 86 ust. 10 ustawy o VAT stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Oznacza to, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z dokonania zadatku prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie z chwilą zapłaty zadatku, tj. 8 października 2015 r. w stosunku do kwoty 50 000 zł (VAT 11 500 zł).

Moment powstania obowiązku

Z kolei aby ustalić, kiedy powstanie prawo do odliczenia pozostałej części podatku naliczonego wynikającego z nabycia tej nieruchomości, należy sięgnąć do przepisów regulujących moment powstania obowiązku podatkowego. Wynika z nich, że obowiązek podatkowy z tytułu pozostałej części ceny transakcji powstanie u sprzedawcy (spółka Alfa) 6 listopada 2015 r., tj. z chwilą dokonania dostawy (podpisania końcowego aktu notarialnego i wydania nieruchomości) w stosunku do pozostałej części ceny, tj. kwoty 950 000 zł (VAT 218 500 zł).

Spółka Omega może odliczyć podatek naliczony wynikający z nabycia tego gruntu w rozliczeniu za:

● październik 2015 r. - stosunku do podatku naliczonego wynikającego z faktury zaliczkowej: VAT 11 500 zł (wartość netto 50 000 zł),

● listopad 2015 r. - w stosunku do podatku naliczonego wynikającego z faktury końcowej: VAT 218 500 zł (wartość netto 950 000 zł).

Odliczeniu przedmiotowego podatku naliczonego w ww. terminach nie sprzeciwia się art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, gdyż spółka Omega otrzymała te faktury odpowiednio w październiku 2015 r. (faktura zaliczkowa) i listopadzie 2015 r. (faktura końcowa).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę (zob. art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w art. 86 ust. 10, 10d i 10e ustawy o VAT, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT). Na potrzeby schematu rozliczenia zakładam, że spółka Omega nie skorzysta z tej możliwości i odliczy podatek naliczony w najwcześniejszym możliwym terminie, tj. w deklaracji VAT-7 za październik 2015 r. w stosunku do faktury zaliczkowej i za listopad 2015 r. w stosunku do faktury końcowej.

PCC

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy (zob. art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Przedmiotowa umowa sprzedaży gruntu jest jednak opodatkowana VAT, a zatem na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega PCC. Oznacza to, że kupujący (spółka Omega) nie będzie zobowiązany do jego zapłaty stosownie do art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

a) opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

b) zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

- umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Podatek dochodowy

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nabyty grunt stanowi dla spółki Omega towar handlowy, gdyż nabyła go z zamiarem odsprzedaży. Poniesione w związku z nabyciem wydatki będą zatem kosztem uzyskania przychodów. Ich zaliczeniu do kosztów nie sprzeciwi się art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a in principio ustawy o CIT, w myśl którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów.

Wydatki na nabycie towarów handlowych stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami. Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4b i 4c ustawy o CIT (przepisy art. 15 ust. 4b i 4c ustawy o CIT dotyczą sytuacji, gdy koszty bezpośrednio związane z przychodami są ponoszone po zakończeniu roku, w którym ten przychód uzyskano - nie dotyczą zatem analizowanej sytuacji).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka Omega planuje sprzedać przedmiotowy grunt spółce powiązanej jeszcze w listopadzie 2015 r. Zatem jeżeli faktycznie tak się stanie, to będzie mogła wydatki poniesione na nabycie tego gruntu zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w listopadzie 2015 r. Na potrzeby schematu rozliczenia spółki Omega zakładam, że do odsprzedaży tego gruntu dojdzie w listopadzie 2015 r.

Zatem w listopadzie 2015 r. spółka Omega będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na nabycie przedmiotowego gruntu w łącznej kwocie 1 000 000 zł. Na kwotę tę złoży się faktura zaliczkowa z 8 października 2015 r. (kwota netto 50 000 zł) oraz faktura końcowa z 6 listopada 2015 r. (kwota netto 950 000 zł). Zadatek udokumentowany fakturą zaliczkową będzie mógł być zaliczony do kosztów podatkowych dopiero w listopadzie 2015 r. (o ile faktycznie dojdzie do planowanej sprzedaży tego gruntu spółce powiązanej).

Podatek od towarów i usług wynikający z obu faktur w łącznej wysokości 230 000 zł (faktura zaliczkowa 11 500 zł i faktura końcowa 218 500 zł) podlega odliczeniu na gruncie ustawy o VAT; nie stanowi zatem kosztu uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

- jeżeli podatnik jest zwolniony od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odsprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT,

- w tej części, w której zgodnie z przepisami o VAT podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Podsumowanie: obliczając zaliczkę na CIT za listopad 2015 r. spółka Omega będzie mogła uwzględnić jako koszty uzyskania przychodów wydatki poniesione na nabycie tego gruntu w łącznej wysokości 1 000 000 zł.

Brak zwolnienia

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT). Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (zob. art. 2 pkt 33 ustawy o VAT). Nabyty grunt stanowi niezabudowaną działkę budowlaną (taki charakter gruntu wynika z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego), a zatem jego planowana dostawa dla spółki powiązanej będzie opodatkowana w spółce Omega.

SCHEMAT

Rozliczenia otrzymanych faktur zaliczkowej i końcowej spółki Omega*

VAT
VAT (należny)	nie wystąpi
Podatek (naliczony)	11 500 zł	218 500 zł
CIT
Przychody	nie wystąpią
Koszty uzyskania przychodów	-	1 000 000 zł
PCC	nie wystąpi
VAT	Podatek naliczony (11 500 zł) wykazujemy w poz. 41 deklaracji VAT-7, a wartość netto (50 000 zł) w poz. 42 deklaracji VAT-7.	Podatek naliczony (218 500 zł) wykazujemy w poz. 41 deklaracji VAT-7, a wartość netto (950 000 zł) w poz. 42 deklaracji VAT-7.
CIT		Spółka nie ma obowiązku składania deklaracji zaliczkowej. Powinna jednak uwzględnić koszty przy obliczeniu zaliczki na podatek dochodowy podlegający wpłacie do urzędu skarbowego za listopad 2015 r., a po zakończeniu roku podatkowego uwzględnić w zeznaniu rocznym CIT-8 po stronie przychodów i kosztów uzyskania przychodów.
VAT-7	25 listopada 2015 r.	27 grudnia 2015 r. (25 i 26 grudnia 2015 r. przypadają w święta).
CIT-8	-	Do 31 marca 2016 r.

* W schemacie rozliczenia nie uwzględniono innych przychodów i kosztów uzyskania przychodów spółki Omega; w szczególności w schemacie rozliczenia podatku pominięto z uwagi na ich nieokreślenie inne wydatki, które mogła ponieść spółka w związku z nabyciem tego gruntu, np. opłaty notarialne. Jeżeli spółka je poniosła, to na zasadach ogólnych może od nich odliczyć podatek naliczony oraz zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów. W schemacie rozliczenia nie uwzględniono również planowanej sprzedaży tej nieruchomości w listopadzie 2015 r. Przyjęto jednak, że sprzedaż będzie miała miejsce w aspekcie kosztów uzyskania przychodów.

Marcin Szymankiewicz

 doradca podatkowy

Podstawa prawna

Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.). Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.). Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.). Ustawa z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 ze zm.).