Jak rozliczyć pracownicę będącą żoną właściciela firmy

Prowadzę działalność gospodarczą i chciałbym zatrudnić żonę do pracy w biurze. Małżonka pracowała w innej firmie, ale z powodów ekonomicznych utraciła etat, a u mnie zwolniło się miejsce na stanowisku. Mogłaby zacząć pracę od 1 marca 2019 r. Czy fakt pozostawania w związku małżeńskim ma znaczenie dla ubezpieczeń społecznych, podatku dochodowego? Czy można wliczać wynagrodzenie w koszty uzyskania przychodów? Wynagrodzenie za pracę wynosiłoby 4000 zł.

odpowiedź

Umowa o pracę między małżonkami oczywiście może być zawarta. Nie ma ku temu prawnych przeszkód, gdyż ani kodeks pracy, ani inne przepisy nie zabraniają wchodzenia w relację stosunku pracy z członkami rodziny. Oczywiście obie strony – tak jak w przypadku obcych sobie osób nawiązujących stosunek pracy – muszą wypełniać względem siebie podstawowe obowiązki wynikające z tego stosunku prawnego. Przypomnijmy, że przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca – do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem (art. 22 par. 1 k.p.). Jeżeli więc w firmie jest wolne stanowisko pracy, które – wziąwszy pod uwagę kwalifikacje, doświadczenie czy inne wymagania – może objąć żona bądź mąż właściciela, to z powodzeniem może dojść do zawarcia umowy o pracę między nimi.

Jeśli chodzi o stronę podatkową, to źródłem przychodów będzie stosunek pracy. Wynagrodzenie należy więc rozliczać tak, jak dochód z etatu, a zaliczki pobierać z zastosowaniem pracowniczych miesięcznych kosztów uzysku oraz kwoty zmniejszającej podatek, po złożeniu oświadczenia PIT-2. Różnica polega jednak na tym, że jeśli małżonka wykazuje cechy osoby współpracującej, składki na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne nie będą mogły być odliczane od dochodu i podatku. Są one bowiem w całości finansowane przez przedsiębiorcę, z którym żona współpracuje. Miesięczne zaliczki z umowy pracowniczej trzeba będzie ustalać bez uwzględniania składek na ZUS.

Osoba współpracująca

Z punktu widzenia ubezpieczeń społecznych odrębną kategorią ubezpieczonych są osoby współpracujące z osobami prowadzącymi pozarolniczą działalność gospodarczą. Innymi słowy, taka współpraca jest tytułem do ubezpieczeń społecznych oraz do zdrowotnego. Osobę współpracującą identyfikuje art. 8 ust. 11 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej ustawa systemowa). Jest nią m.in. małżonek, jeżeli pozostaje z przedsiębiorcą we wspólnym gospodarstwie domowym i współpracuje przy prowadzeniu działalności.

Członek rodziny jest traktowany jak osoba współpracująca, jeżeli:

1) wzajemna kooperacja daje przychody w wyższym wymiarze, niż gdyby tej współpracy nie było; przy czym nie stanowi współpracy jedynie okazjonalna (sporadyczna) pomoc w firmie, np. w razie choroby właściciela czy jego wyjazdu; o współpracy w rozumieniu art. 8 ust. 11 ustawy systemowej można mówić wówczas, gdy udział np. małżonka w działaniu firmy ma łącznie następujące cechy:

• istotny dla działalności gospodarczej ciężar gatunkowy działań współpracownika, które to działania nie mogą mieć charakteru wtórnego, muszą pozostawać w bezpośrednim związku z przedmiotem działalności oraz muszą charakteryzować się pewną systematycznością, stabilnością i zorganizowaniem,
• znaczący czas i częstotliwość podejmowanych robót (wyrok Sądu Najwyższego z 6 stycznia 2009 r., sygn. akt II UK 134/08);

2) prowadzi z właścicielem wspólne gospodarstwo domowe – polega to na wspólnym pokrywaniu wydatków związanych z utrzymaniem mieszkania, zaspakajaniu bytu rodziny, wychowywaniu dzieci; cechami charakterystycznymi dla prowadzenia wspólnego gospodarstwa domowego może być „udział i wzajemna ścisła współpraca w załatwianiu codziennych spraw związanych z prowadzeniem domu, niezarobkowanie i pozostawanie w związku z tym na całkowitym lub częściowym utrzymaniu osoby, z którą się gospodarstwo domowe prowadzi, a wszystko to dodatkowo uzupełnione cechami stałości, które tego typu sytuację charakteryzują” (wyrok SN z 2 lutego 1996 r., sygn. akt II URN 56/95); przy czym rozdzielność majątkowa między małżonkami czy też inne adresy zameldowania członków rodziny nie są tożsame z nieprowadzeniem wspólnie gospodarstwa domowego.

Zgłoszenie w ZUS

W opisanym na wstępie stanie faktycznym małżonka ma być zatrudniona na umowę o pracę. Jeżeli spełniła kryteria dla osoby współpracującej, to od dnia podjęcia tej współpracy powinna być zgłoszona do ubezpieczeń z kodem 0511xx. Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne u osoby współpracującej stanowi nie wynagrodzenie, lecz kwota zadeklarowana, ale nie niższa niż 60 proc. prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce ustalonego na dany rok kalendarzowy. W 2019 r. najniższa podstawa wynosi więc 2859 zł. Z kolei podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne stanowi kwota zadeklarowana, nie niższa niż 75 proc. przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw w czwartym kwartale poprzedniego roku, włącznie z wypłatami z zysku. W 2019 r. najniższa podstawa dla tego ubezpieczenia wynosi 3803,56 zł.

Osobie współpracującej składki w całości finansuje z własnych środków osoba prowadząca działalność.

Zaliczki PIT według zmodyfikowanych zasad

Osoba współpracująca nie osiąga dochodów ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, lecz ze stosunku pracy. Osoba prowadząca działalność (właściciel), będąc pracodawcą, ma zaś obowiązek pełnić rolę płatnika, pobierać zaliczki na podatek dochodowy od dochodu ze stosunku pracy na zasadach ogólnych, tak jak w przypadku obcych pracobiorców (z wyjątkiem odliczania składek, o czym mowa niżej).

Małżonka zatrudnionego na etat, będącego dla celów ubezpieczeń osobą współpracującą, trzeba co miesiąc rozliczać z podatku według nieco zmodyfikowanych zasad (w stosunku do tych, jakie obowiazują w przypadku „zwykłych” pracowników), zgodnie z art. 32 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT). Według tego przepisu miesięczną zaliczkę na podatek dochodowy płatnik nalicza od osiągniętego przez pracownika dochodu, a więc od przychodu ze stosunku pracy pomniejszonego o miesięczne, kwotowe koszty uzyskania przychodów oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki społeczne (emerytalną, rentową, chorobową). Obliczoną w ten sposób zaliczkę pomniejsza się o składkę zdrowotną pobraną zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (dalej ustawa zdrowotna). Chodzi tu o składki potrącane przez pracodawcę z dochodu pracownika. W przypadku osób współpracujących z osobami prowadzącymi pozarolniczą działalność składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe (dobrowolne) i wypadkowe oraz na ubezpieczenie zdrowotne oblicza, odprowadza i finansuje w całości z własnych środków osoba prowadząca działalność. W związku z tym pracodawca, obliczając zaliczkę na podatek dochodowy od wypłaconego osobie współpracującej wynagrodzenia, nie pomniejsza dochodu o składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i chorobowe, a zaliczki – o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne. Nie zostały one bowiem pobrane ze środków tej osoby. Zaliczkę należy więc obliczyć od dochodu, tzn. przychodu brutto pomniejszonego tylko o pracownicze, miesięczne koszty uzyskania przychodów. Dodatkowo, jeśli pracownik złożył oświadczenie PIT-2, płatnik pomniejsza zaliczkę o 1/12 kwoty zmniejszającej podatek.

Po zakończeniu roku podatkowego pracodawca jest obowiązany wystawić pracownikowi – małżonkowi informację PIT-11 na ogólnych zasadach z tym wyjątkiem, że pola dotyczące pobranych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, pozostawia puste. [ramka]

Sposób postępowania

Zaliczkę na podatek za dany miesiąc od wynagrodzenia małżonki – osoby współpracującej obliczamy w następujący sposób:

krok 1. Ustalamy kwotę przychodu osiągniętego w tym miesiącu, zaliczonego do przychodów ze stosunku pracy.

krok 2. Przychód pomniejszamy o zryczałtowane miesięczne koszty uzyskania przychodów.

krok 3. Do dochodu stosujemy stawkę podatku według tabeli skali podatkowej (18 proc. lub 32 proc. – w przypadku przekroczenia górnej granicy progu podatkowego).

krok 4. Otrzymaną zaliczkę obniżamy o kwotę zmniejszającą podatek (na podstawie oświadczenia PIT-2). ©℗

Lista płac za marzec 2019 r. ©℗

Elementy	Kwota	Sposób wyliczenia
Przychód	4000 zł	4000 zł
Zaliczka na podatek dochodowy	654 zł	Przychód do opodatkowania – 4000 zł – podstawa opodatkowania po zaokrągleniu – 3889 zł [4000 zł (przychód) – 111,25 zł (koszty uzyskania przychodów)] – zaliczka do US – 654 zł [(3889 zł x 18 proc.) – 46,33 zł = 653,69 zł]
Kwota do wypłaty	3346 zł	4000 zł – 654 zł

Składki odlicza przedsiębiorca

Jak już wspomniano, składki na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne za osobę współpracującą w całości z własnych środków opłaca właściciel – a to daje mu prawo do odliczeń. Podstawę obliczenia podatku, co do zasady, stanowi dochód, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie systemowej, zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących (art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o PIT). Wydatki na powyższe cele podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 43) lub od dochodu na podstawie ustawy z 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 31) albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z kolei podatek dochodowy w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie zdrowotnej, opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami tej ustawy. A ona wskazuje, o czym była już mowa, że za osobę współpracującą z osobą prowadzącą pozarolniczą działalność składkę zdrowotną oblicza, odprowadza i finansuje ze środków własnych osoba prowadząca pozarolniczą działalność. Zatem zarówno składki społeczne, jak i zdrowotną odlicza odpowiednio od swojego dochodu i podatku osoba prowadząca działalność gospodarczą. Z kolei składki na Fundusz Pracy podlegają zaliczeniu wyłącznie w koszty uzyskania przychodów, natomiast w przypadku składek społecznych – zamiast odliczenia od dochodu – można również wybrać wliczanie ich bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów, po zapłacie do ZUS.

Wynagrodzenie kosztem dla męża

Od 1 stycznia 2019 r. za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki. Kosztem uzyskania przychodów jest jednak wynagrodzenie małżonka podatnika i małoletnich dzieci podatnika (a w spółce niebędącej osobą prawną – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki), należne m.in. z tytułu stosunku pracy, umowy zlecenia, o dzieło czy kontraktu menedżerskiego lub z tytułu odbywania praktyk absolwenckich. Zatem wynagrodzenie za pracę małżonka stanowi koszt uzyskania przychodów, co do końca 2018 r. nie było możliwe. ©℗

Podstawa prawna

Art. 6 ust. 1 pkt 1, pkt 5, art. 8 ust. 1, ust. 2, ust. 2a, ust. 11, art. 16 ust. 5a ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 300).

Art. 12 ust. 1, art. 23, ust. 1 pkt 10, art. 32, art. 39 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z2018 r. poz. 1509 ze zm.).

Art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. c), art. 85 ust. 14 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1510 ze zm.).