Jak liczyć kary za przestępstwa i wykroczenia skarbowe

Działania podatników, których efektem jest narażenie na uszczuplenie bądź uszczuplenie należności względem fiskusa, podlegają odpowiedzialności karnej skarbowej. Zasady tej odpowiedzialności reguluje ustawa z 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (k.k.s.). Czyny podatnika przeciwko obowiązkom podatkowym mogą być kwalifikowane jako przestępstwa lub wykroczenia skarbowe. Od tej kwalifikacji będzie oczywiście zależał rodzaj i wymiar kary.

Przestępstwo skarbowe jest to czyn zabroniony przez k.k.s. pod groźbą kary grzywny w stawkach dziennych, kary ograniczenia wolności lub kary pozbawienia wolności. Natomiast wykroczenie skarbowe jest to czyn zabroniony pod groźbą kary grzywny określonej kwotowo, jeżeli kwota uszczuplonej lub narażonej na uszczuplenie należności publicznoprawnej albo wartość przedmiotu czynu nie przekracza pięciokrotnej wysokości minimalnego wynagrodzenia w czasie jego popełnienia. Jest to tzw. ustawowy próg obliczany w oparciu o wysokość minimalnego wynagrodzenia za pracę. Wskaźnik ten odgrywa zresztą bardzo istotną rolę na gruncie całego k.k.s., gdyż wykorzystuje się go przy obliczaniu wysokości kar grzywny kwotowej za wykroczenia i stawki dziennej grzywny za przestępstwa skarbowe.

Minimalne wynagrodzenie jest to wynagrodzenie za pracę ustalone na zasadach wynikających z ustawy z 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę i określane w wydawanych na jej podstawie rozporządzeniach Rady Ministrów. W tym roku wskaźnik ten wynosi 1386 zł, a w przyszłym wzrośnie do 1500 zł, co oznacza, że poziom ustawowego progu wynosi dziś 6930 zł, a w przyszłym roku osiągnie 7500 zł.

Do czynów kwalifikowanych jako przestępstwo lub wykroczenie ze względu na ustawowy próg zalicza się m.in. opisany w pytaniu czyn, który jest sankcjonowany w art. 56 par. 1 k.k.s. Wprowadza on karalność oszustwa podatkowego. Istotą zachowania opisanego w tym przepisie jest wprowadzenie organu podatkowego w błąd poprzez niezgodne z rzeczywistością przedstawienie (lub zatajenie) okoliczności mających wpływ na wysokość podatku. Konsekwencją takiego postępowania jest co najmniej narażenie podatku na uszczuplenie. Jeśli zatem wysokość uszczuplenia, którego dokonał podatnik zaniżając kwoty VAT w składanych deklaracjach, podając w nich niezgodne z rzeczywistością dane, przekracza ustawowy próg, to będzie on podlegał karom za przestępstwo skarbowe. W przeciwnym wypadku jego czyn powinien być zakwalifikowany jako wykroczenie.

Wartość dokonanego lub grożącego fiskusowi uszczuplenia jest także brana pod uwagę, przy takich czynach jak uchylanie się od opodatkowania, nieujawnianie właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nieskładanie deklaracji czy też zatajenie prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek lub zatajenie rzeczywistych rozmiarów tej działalności, posługiwanie się imieniem i nazwiskiem, nazwą lub firmą innego podmiotu. [przykład 1]

Trzeba jednak pokreślić, że nie w każdym przypadku o kwalifikacji czynu jako wykroczenia będzie decydował ustawowy próg. Wykroczeniem skarbowym jest także inny czyn zabroniony, jeżeli kodeks wprost tak stanowi. Do takich czynów zalicza się m.in. uporczywe niewpłacanie podatku w terminie, nieskładanie w terminie organowi podatkowemu lub płatnikowi deklaracji lub oświadczenia, mimo ujawnienia przedmiotu lub podstawy opodatkowania, nieskładanie w terminie przez płatnika deklaracji podatkowych czy też opóźnienie w aktualizacji danych. Ponadto, mimo popełnienia przestępstwa, podatnik może odpowiadać jak za wykroczenie skarbowe, jeżeli jego czyn zostanie uznany za tzw. wypadek mniejszej wagi. [przykład 2]

Karą za wykroczenie skarbowe może być wyłącznie grzywna określona kwotowo. Zasadą jest, że może być wymierzona w granicach od jednej dziesiątej do dwudziestokrotnej wysokości minimalnego wynagrodzenia. Biorąc pod uwagę wysokość minimalnego wynagrodzenia, granice kary grzywny za wykroczenie wynoszą od 138,6 zł do 27 720 zł w 2011 roku i od 150 zł do 30 000 zł w 2012 roku. Przy czym, w wyroku nakazowym kara grzywny nie może przekroczyć dziesięciokrotnej wysokości minimalnego miesięcznego wynagrodzenia, a zatem może ona wynieść maksymalnie 13 860 zł obecnie i 15 000 zł w przyszłym roku.

W tych granicach grzywnę na podatnika może nałożyć sąd. Przepisy k.k.s. przewidują jednak szczególny, uproszczony tryb karania za wykroczenia skarbowe zwany trybem mandatowym. Charakteryzuje się on tym, że całe postępowanie prowadzone jest nie przed sądem, lecz organem podatkowym (finansowy organ postępowania przygotowawczego), a grzywnę nakładają upoważnieni pracownicy urzędów skarbowych, inspektorzy kontroli skarbowej czy upoważnieni funkcjonariusze celni. W rezultacie całe postępowanie toczy się przed organem podatkowym, a sprawa nie trafia do sądu, o ile podatnik zgodzi się mandat przyjąć. Pociągnięcie do odpowiedzialności w tym trybie możliwe jest bowiem wyłącznie za zgodą sprawcy (zgodę odnotowuje się na dokumencie mandatu).

Zgodnie z k.k.s. mandatem karnym można nałożyć karę grzywny w granicach nieprzekraczających podwójnej wysokości minimalnego wynagrodzenia. Jest to zatem obecnie 2772 zł. W przyszłym roku maksymalna grzywna nałożona mandatem wzrośnie do 3000 zł.

W przypadku przestępstw skarbowych katalog kar jest szerszy (obejmuje również pozbawienie i ograniczenie wolności). Surowsze są też kary grzywny, przy czym są to grzywny wymierzane nie kwotowo, lecz w stawkach dziennych. W tym systemie sąd określa najpierw liczbę stawek. Najniższa liczba stawek wynosi 10, najwyższa - 720, jeżeli kodeks nie stanowi inaczej (np. przy nadzwyczajnym obostrzeniu kary). Następnie ustalana jest wysokość jednej stawki. Wysokość kary grzywny stanowi iloczyn liczby stawek i kwoty stawki dziennej. Oczywiście stawka dzienna nie może być zupełnie dowolnie ustalona przez sąd. Ustalając jej wysokość sąd bierze pod uwagę dochody sprawcy, jego warunki osobiste, rodzinne, stosunki majątkowe, a także możliwości zarobkowe. Stawka dzienna nie może być niższa od jednej trzydziestej części minimalnego wynagrodzenia ani też przekraczać jej czterystukrotności. Oznacza to, że minimalna i maksymalna wysokość stawki dziennej wynosi w tym roku 46,2 zł i 18 480 zł. W 2012 roku będzie to odpowiednio 50 zł i 20 000 zł. Znając wysokość najniższej i najwyższej stawki dziennej można określić wysokość najniższej i najwyższej kary grzywny za przestępstwo skarbowe. W tym roku jest to odpowiednio 462 zł (10 x 46,2 zł) i 13 305 600 zł (720 x 18 480 zł). W nowym roku będzie to 500 zł i 14 400 000 zł.

Wyrokiem nakazowym można wymierzyć karę grzywny w granicach nieprzekraczających wysokości 200 stawek dziennych, chyba że kodeks przewiduje karę łagodniejszą. Wyrok nakazowy sąd wydaje jednoosobowo na posiedzeniu bez udziału stron. W sprawach o przestępstwa skarbowe tryb nakazowy może mieć zastosowanie jedynie w przypadkach pozwalających na orzeczenie kary ograniczenia wolności lub grzywny.

W określonych sytuacjach kara wymierzana za przestępstwo skarbowe może być nadzwyczajnie obostrzona. W takim wypadku nie może ona przekroczyć 1080 stawek dziennych kary grzywny, 2 lat ograniczenia wolności albo 10 lat kary pozbawienia wolności. Przy liczbie stawek dziennych 1080, maksymalna kara grzywny za przestępstwo skarbowe wynosić może obecnie aż 19 958 400 zł (1080 x 18 480 zł). Przewidzianą w k.k.s. karę sąd pod pewnymi warunkami może nadzwyczajnie złagodzić, co zasadniczo polega na wymierzeniu kary łagodniejszego rodzaju bądź orzeczenia zamiast kary środka karnego.

Wpływ na obostrzenie lub łagodzenie kar ma często wartość czynu zabronionego, która może być mała, duża lub wielka. Pojęcia te odnoszą się do przedmiotu przestępstwa, a także wielkości uszczuplonej należności publicznoprawnej. Również przy ich definiowaniu ustawa posługuje się wskaźnikiem minimalnego wynagrodzenia za pracę. Mała wartość jest to wartość, która w czasie popełnienia czynu zabronionego nie przekracza dwustukrotnej wysokości minimalnego wynagrodzenia (277 200 zł w 2011 roku i 300 000 zł w 2012 roku). Duża wartość jest to wartość, która w czasie popełnienia czynu zabronionego przekracza pięćsetkrotną wysokość minimalnego wynagrodzenia (693 000 zł w 2011 roku i 750 000 zł w 2012 roku. Natomiast wielka wartość jest to wartość, która w czasie popełnienia czynu zabronionego przekracza tysiąckrotną wysokość minimalnego wynagrodzenia (1 386 000 zł w 2011 roku i 1500 000 zł w 2012 roku).

Sąd stosuje nadzwyczajne obostrzenie kary, jeżeli sprawca popełnia umyślnie przestępstwo skarbowe, powodując uszczuplenie należności publicznoprawnej dużej wartości albo popełnia umyślnie przestępstwo skarbowe, a wartość przedmiotu czynu jest duża. Z kolei znamię wielkiej wartości stanowi podstawę do nadzwyczajnego obostrzenia kary w przypadku ustawowo wskazanych przestępstw skarbowych, np. uchylania się od opodatkowania, poprzez nieujawnianie przedmiotu lub podstawy opodatkowania. Mała wartość czynu często decyduje o wyłączeniu zastosowania kary pozbawienia wolności.

● czynny żal - zawiadomienie o popełnionym przewinieniu, skuteczne, jeśli organ podatkowy informacji o nim nie posiadał;

● dobrowolne poddanie się odpowiedzialności - na wniosek podatnika kierowany do organu podatkowego zanim do sądu zostanie skierowany akt oskarżenia;

● odstąpienie od wymierzenia kary - stosowane przez sąd w przypadkach określonych w przepisach kodeksu karnego skarbowego.

Czynny żal mogą złożyć osoby fizyczne, które naruszając przepisy podatkowe, dewizowe, organizacji gier i zakładów wzajemnych popełniły przestępstwo lub wykroczenie skarbowe i chcą o tym zawiadomić urząd skarbowy (celny), aby uniknąć odpowiedzialności karnej skarbowej

Podatnik nie ujawniał i nie rozliczał z fiskusem podatku dochodowego ze świadczenia usług remontowych. Wartość dokonanego uszczuplenia to 100 000 zł. Podatnik nie przyjął mandatu, sprawa trafiła do sądu. Podatnik, który uchylając się od opodatkowania, nie ujawnia właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nie składa deklaracji, przez co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom łącznie. Jeśli jednak kwota podatku narażonego na uszczuplenie jest małej wartości, czyli nie przekracza 277 200 zł, sprawca czynu podlegać może tylko karze grzywny do 720 stawek dziennych. Przy założeniu, że sąd wymierzył mu grzywnę w wysokości 200 stawek dziennych, a wysokość jednej stawki przyjął w wysokości 800 zł, kara wyniesie 160 000 zł (200 x 800 zł).

Przedsiębiorca nie wystawiał rachunków (paragonów, faktur) za świadczone usługi. Niewystawianie faktury lub rachunku za wykonanie świadczenia, wystawianie ich w sposób wadliwy albo odmowa ich wydania jest przestępstwem skarbowym podlegającym karze grzywny do 180 stawek dziennych. Jeśli czyn ten zostanie uznany za wypadek mniejszej wagi, sprawca odpowie za wykroczenie skarbowe. Chodzi tu głównie o przypadki o niskiej społecznej szkodliwości czynu, w szczególności gdy uszczuplona lub narażona na uszczuplenie należność publicznoprawna nie przekracza ustawowego progu, a sposób i okoliczności popełnienia czynu nie wskazują na rażące lekceważenie porządku finansowoprawnego. W tym wypadku kara grzywny wymierzona przez sąd nie będzie mogła przekroczyć 27 720 zł, a w postępowaniu mandatowym prowadzonym przez organ podatkowy 2772 zł.

Podatnik sporządza zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, w którym jest zobowiązany ujawnić wszystkie okoliczności czynu, a jeśli nie działał sam, również wskazać osoby współdziałające w jego popełnieniu.

Zawiadomienie będzie bezskuteczne, gdy organ ścigania miał już wyraźnie udokumentowaną wiadomość o popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia skarbowego, a także po rozpoczęciu przez organ ścigania czynności służbowej w szczególności przeszukania, czynności sprawdzającej lub kontroli zmierzającej do ujawnienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego, chyba że czynność ta nie dostarczyła podstaw do wszczęcia postępowania.

W terminie wyznaczonym przez organ podatkowy wpłać całą wymaganą należność uszczuploną popełnionym czynem zabronionym, a jeśli czyn zabroniony nie polega na uszczupleniu należności, a orzeczenie przepadku jest obowiązkowe, złóż przedmioty podlegające przepadkowi.

Magdalena Majkowska

magdalena.majkowska@infor.pl  

Ustawa z 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2007 r. nr 111, poz. 765 z późn. zm.).