Na koniec roku księgowy weryfikuje wyliczenia dotyczące środków ZFŚS

@RY1@i02/2013/242/i02.2013.242.00800020c.802.jpg@RY2@

Odpisy powinny być naliczone na podstawie rzeczywistego średniorocznego zatrudnienia. Do 31 grudnia należy dokonać ich korekty do faktycznej przeciętnej liczby zatrudnionych. Tym samym trzeba przeprowadzić ostateczną korektę przekazanych środków pieniężnych.

Równowartość dokonanych odpisów i zwiększeń naliczonych zgodnie z zasadami zawartymi w ustawie o ZFŚS na dany rok kalendarzowy pracodawca przekazuje na rachunek bankowy funduszu w terminie do 30 września tego roku, z tym że w terminie do 31 maja tego roku przekazuje kwotę stanowiącą co najmniej 75 proc. równowartości odpisów podstawowych (art. 6 ust. 2 ustawy o ZFŚS).

Całoroczny odpis podstawowy, oszacowany według średniorocznego stanu zatrudnienia, firmy korygują ostatecznie 31 grudnia na podstawie faktycznej przeciętnej liczby pracowników w roku kalendarzowym.

Przy obliczaniu przeciętnej faktycznej liczby zatrudnionych w danym roku kalendarzowym (obrachunkowym) pracodawca może posługiwać się znaną i rzetelną ewidencją kadrową. Powinien policzyć więc osoby zatrudnione w poszczególnych miesiącach i przeliczyć na pełne etaty. Posługuje się przy tym jedną z trzech metod statystycznych: uproszczoną, średnią chronologiczną lub arytmetyczną.

Warto wiedzieć przy przeliczaniu

Sposób przeliczania liczby pracowników zatrudnionych w niepełnym wymiarze czasu pracy na zatrudnionych na pełny etat jest następujący. Liczbę godzin pracy w tygodniu pracownika zatrudnionego w niepełnym wymiarze czasu pracy należy podzielić przez liczbę godzin pracownika zatrudnionego na pełny etat, a potem otrzymany współczynnik należy pomnożyć przez liczbę osób pracujących w danym wymiarze czasu pracy. Przeliczenia osób zatrudnionych w niepełnym wymiarze czasu pracy na pełne etaty dokonuje się według liczby godzin pracy ustalonych w umowie o pracę w stosunku do obowiązującej normy. Wynikiem przeliczania niepełnoetatowców na pełne etaty może być liczba z kilkoma miejscami po przecinku. Przepis nie określa, czy i na jakich zasadach dopuszczalne są zaokrąglenia, w przypadku gdy wynik wyżej opisanych przeliczeń będzie miał więcej niż 2 miejsca po przecinku. Zazwyczaj przyjęte jest zaokrąglanie wyniku do dwóch miejsc po przecinku, chociaż nie ma takiego obowiązku.

Dla ustalenia przeciętnego zatrudnienia w danym roku kalendarzowym operację wyliczenia średniej należy przeprowadzić dla każdego miesiąca i dopiero z uzyskanych wyników wyciągnąć średnią roczną. Oznacza to, że aby ustalić przeciętną liczbę zatrudnionych w danym roku kalendarzowym, należy zsumować przeciętne liczby zatrudnionych w poszczególnych miesiącach, a otrzymaną wartość podzielić przez 12. [przykład]

Porównując wysokość odpisu dokonanego na podstawie planowanego zatrudnienia z odpisem ustalonym według rzeczywistego stanu zatrudnienia otrzymuje się informację o nadwyżce lub niedoborze środków na rachunku ZFŚS. W przypadku gdy zaplanowana liczba zatrudnionych była niższa niż stan zatrudnienia w rzeczywistości, na 31 grudnia należy dokonać uzupełnienia odpisu, a także uzupełnienia środków przekazywanych na wyodrębniony rachunek bankowy. Pracodawca powinien wpłacić brakującą kwotę na rachunek funduszu do 31 grudnia 2013 r. Natomiast jeśli na koniec roku kalendarzowego faktyczna liczba zatrudnionych była niższa od planowanej, to należy dokonać korekty. Jeżeli wskutek korekty powstanie nadwyżka, pracodawca może wycofać ją z rachunku lub przeznaczyć na działalność socjalną w następnym roku.

Zasada przyjmowania średniorocznego zatrudnienia do naliczenia corocznego odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych dotyczy wszystkich pracodawców tworzących ten fundusz, wymienionych w art. 3 ustawy o ZFŚS. Wyjątkiem od tej zasady są publiczne szkoły wyższe oraz pracodawcy zatrudniający nauczycieli objętych przepisami Karty nauczyciela, na których odpis na fundusz nalicza się według odrębnych zasad.

Dokument jako podstawa

Wskazane jest, aby w instrukcji obiegu i kontroli dowodów księgowych został ustalony wzór dokumentu, jaki powinien być stosowany w celu ustalenia planowanego i faktycznego odpisu na ZFŚS. Należy także wskazać stanowiska odpowiedzialne za jego sporządzanie i kontrolowanie prawidłowości zawartych w nim danych. [wzór] Takie zestawienie powinny wypełnić osoby odpowiedzialne za poszczególne czynności. Przykładowo pracownik odpowiedzialny za prowadzenie spraw kadrowych wypełnia część załącznika dotyczącą liczby zatrudnionych pracowników i emerytów objętych opieką. Natomiast wyznaczony pracownik księgowości powinien wypełnić części dotyczące wyliczenia planowanej i faktycznej wielkości odpisu na fundusz. Oprócz osób sporządzających na obu ww. dokumentach powinny złożyć podpisy osoby odpowiedzialne za ich skontrolowanie pod względem merytorycznym i formalno rachunkowym oraz za ich zatwierdzenie do realizacji.

Dokument z wyliczeniem faktycznej wielkości odpisów na fundusz za dany rok powinien być sporządzony i przekazany do księgowości w terminie umożliwiającym dokonanie ewentualnych przelewów korygujących przed 31 grudnia danego roku.

Ewidencja

Ewentualna zmiana planowego zatrudnienia w trakcie roku pociąga za sobą korektę odpisu z ZFŚS. Można ją także przeprowadzić na koniec roku. W takiej sytuacji w księgach rachunkowych na dzień bilansowy, tj. 31 grudnia, należy ująć zwiększenie lub zmniejszenie kosztów operacyjnych. [schemat 1 i 2] Dodatkowe koszty z tego tytułu należy zaksięgować zapisem: strona Wn konta 440 - Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia, strona Ma konta 831 - Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Z kolei przelew odpowiedniej kwoty na rachunek bankowy ZFŚS należy zaksięgować następująco: strona Wn konta 135 - Rachunek bankowy środków ZFŚS, strona Ma konta 130 - Rachunek bankowy.

W przypadku zmniejszenia zatrudnienia dokonuje się z kolei odwrotnych zapisów (tj. strona Wn konta 831, strona Ma konta 440 - Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia, a także strona Wn konta 130 - Rachunek bankowy, strona Ma konta 135 - Rachunek bankowy środków ZFŚS.

W księgach rachunkowych odpis ujmuje się w ciężar kosztów operacyjnych. Jednak samo zaliczanie w koszty naliczonego odpisu miesięcznego nie będzie równoznaczne z uznaniem tego kosztu za koszt uzyskania przychodu. Dopiero w chwili dokonania wpłaty na wyodrębniony rachunek funduszu odpis można uznać za koszt uzyskania przychodu.

Skutki podatkowe

Odpisy na ZFŚS mogą zostać uznane za koszt podatkowy dopiero w momencie faktycznego przekazania środków pieniężnych na wydzielone konto funduszu socjalnego. Dotyczy to jednak odpisów i zwiększeń, które w rozumieniu przepisów o ZFŚS obciążają koszty działalności pracodawcy.

Pracodawcy zobowiązani do utworzenia ZFŚS, równowartość dokonanych odpisów i zwiększeń mają obowiązek przekazać na odrębny rachunek bankowy w terminie do 30 września danego roku, z tym że w terminie do 31 maja powinni przekazać kwotę stanowiącą co najmniej 75 proc. równowartości odpisów podstawowych.

Niedokonanie w wymaganym terminie wpłat na rachunek funduszu nie powoduje utraty prawa do zaliczenia odpisu do kosztów uzyskania przychodów. Taki odpis można zaliczyć do kosztów, jednak dopiero z chwilą faktycznego przekazania środków.

Zgodnie z ustawą o ZFŚS, koszty działalności pracodawców obciążają nie tylko ustawowo określone odpisy podstawowe, ale także odpisy ustalone w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania.

U pracodawców zatrudniających według stanu na 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, układ zbiorowy pracy może dowolnie kształtować wysokość odpisu na fundusz (art. 4 ust. 1 ustawy o ZFŚS).

Mając zatem na względzie powołane wyżej regulacje, pracodawca ma prawo uwzględnić w kosztach podatkowych faktycznie przekazaną na konto ZFŚS kwotę odpisu, nawet jeśli jego wysokość została ustalona w kwocie wyższej niż stawki ustawowe (pod warunkiem zawarcia odpowiednich zapisów w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania).

W wyniku korekty odpisów na ZFŚS może powstać nadpłata albo niedopłata na rachunku funduszu. Niedopłata stanowi dla pracodawcy koszt uzyskania przychodów, ale dopiero w momencie jej faktycznej wpłaty na rachunek funduszu (art. 23 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT., art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT).

Wątpliwości przy nadpłacie

Często wątpliwości powstają przy nadpłacie. Kosztem uzyskania przychodów mogą być bowiem wyłącznie odpisy podstawowe i zwiększenia tych odpisów, które dokonane są zgodnie z obowiązującymi przepisami. Zawyżona część odpisów na ZFŚS nie może być kosztem, ponieważ nie mieści się w granicach odpisów podstawowych lub zwiększenia odpisów podstawowych, które przewiduje ustawa o ZFŚS bądź zbiorowy układ pracy albo regulamin wynagradzania (art. 4 i 5 ustawy o ZFŚS). Stanowisko takie zajmują również organy podatkowe, m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2010 r., nr IBPBI/2/423-226/10/MO: "Ze stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę wynika, iż ze środków obrotowych zasiliła ZFŚS. Jednak w zakładowym układzie zbiorowym pracy w momencie zasilenia funduszu nie istniał zapis o możliwości zwiększenia odpisu na ZFŚS. Spółka wskazała, iż w nowym i negocjowanym obecnie zakładowym układzie zbiorowym pracy zamierza umieścić zapis dotyczący zwiększenia odpisu na ZFŚS w wysokości 100 proc. odpisu podstawowego, określonego przepisami prawa. Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż skoro w zakładowym układzie zbiorowym pracy nie istniał zapis o możliwości zwiększenia odpisu na ZFŚS, spółka nie może zaliczyć kwoty dodatkowego odpisu na ZFŚS do kosztów uzyskania przychodów".

W przypadku wystąpienia nadpłaty w wyniku korekty odpisów przedsiębiorca ma dwie możliwości:

1) wycofać środki z rachunku funduszu,

2) przeznaczyć je na poczet przyszłorocznego odpisu.

W przypadku wycofania środków z rachunku nie ma wątpliwości, że pracodawca musi zmniejszyć koszty uzyskania przychodu o wartość wycofanych środków. Kosztem mogą być bowiem wyłącznie odpisy przekazane na rachunek funduszu. Korekty kosztów należy dokonać w dacie wycofania nadpłaty z rachunku funduszu, co powinno nastąpić do 31 grudnia 2013 r. Wątpliwości podatkowe pojawiają się w przypadku, gdy pracodawca przeznaczy powstałą nadpłatę na poczet przyszłorocznego odpisu. Niewątpliwie pracodawca ma możliwość podjęcia decyzji o przeznaczeniu powstałej nadpłaty na poczet przyszłorocznych odpisów. Zgodnie z przepisami administruje on bowiem środkami funduszu (art. 10 ustawy o ZFŚS).

SCHEMAT 1

Ewidencja korekty odpisu w jednostce budżetowej...

@RY1@i02/2013/242/i02.2013.242.00800020c.103.gif@RY2@

Objaśnienia do schematu:

1. Naliczono zwiększenie odpisu na ZFŚS: strona Wn konta 405 - Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia, strona Ma konta 240 - Pozostałe rozrachunki (rozliczenie ZFŚS);

2. Odprowadzono zwiększenie odpisu z rachunku podstawowego na rachunek ZFŚS: strona Wn konta 240 - Pozostałe rozrachunki (rozliczenie ZFŚS), strona Ma konta 130 - Rachunek bieżący jednostki;

3. Wyciąg bankowy rachunku socjalnego (środki wpłynęły): strona Wn konta 135 - Rachunek środków funduszy specjalnego przeznaczenia (ZFŚS), strona Ma konta 851 - Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

@RY1@i02/2013/242/i02.2013.242.00800020c.104.gif@RY2@

Objaśnienia do schematu:

1. Przelano nadwyżkę odpisu z rachunku ZFŚS na rachunek podstawowy jednostki: strona Wn konta 851 - Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, strona Ma konta 135 - Rachunek środków funduszy specjalnego przeznaczenia;

2. Wpływ nadwyżki: strona Wn konta 130 - Rachunek bieżący jednostki, strona Ma konta 240 - Pozostałe rozrachunki (rozliczenie ZFŚS);

3. Zmniejszono koszty tytułem korekty ZFŚS: strona Wn konta 240 - Pozostałe rozrachunki (rozliczenie ZFŚS), strona Ma konta 405 - Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia;

4. Nadwyżkę środków z tytułu odpisu przelano na rachunek dochodów budżetu jednostki nadrzędnej: strona Wn konta 223 - Rozliczenie dochodów budżetowych, strona Ma konta 130 - Rachunek bieżący jednostki.

SCHEMAT 2

...i w firmie

@RY1@i02/2013/242/i02.2013.242.00800020c.105.gif@RY2@

Objaśnienia do schematu:

1. PK -naliczono zwiększenie odpisu na ZFŚS (korekta zwiększająca koszty podstawowej działalności operacyjnej): strona Wn konta 440 - Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia, strona Ma konta 831 - Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych;

2. WB - przelew środków z rachunku bankowego na rachunek środków z ZFŚS: strona Wn konta 135 - Rachunek bankowy środków ZFŚS, strona Ma konta 130 - Rachunek bankowy.

@RY1@i02/2013/242/i02.2013.242.00800020c.106.gif@RY2@

Objaśnienia do schematu:

1. PK -naliczono zmniejszenie odpisu na ZFŚS (korekta zmniejszająca koszty podstawowej działalności operacyjnej): strona Wn konta 831 - Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, strona Ma konta 440 - Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia;

2. WB - przelew środków z wydzielonego rachunku ZFŚS na rachunek bieżący: strona Wn konta 130 - Rachunek bankowy, strona Ma konta 135 - Rachunek bankowy środków ZFŚS.

PRZYKŁAD

Przeciętna liczba zatrudnionych

W firmie założono, że przeciętna liczba zatrudnionych w 2013 roku wyniesie 42 osoby. Odprowadzono na odpis 45 945,06 zł (42 x 1093,93 zł). Pod koniec roku dokonano korekty tych ustaleń do faktycznej przeciętnej liczby zatrudnionych.

Ustalono, że zatrudnienie, w przeliczeniu na pełne etaty, kształtowało się następująco: styczeń - 42, luty - 42, marzec - 41, kwiecień - 41, maj - 44, czerwiec - 44, lipiec - 44, sierpień - 46, wrzesień - 45, październik - 45, listopad - 46, grudzień - 46.

Łączna liczba zatrudnionych w ciągu roku wyniosła 651 pełne etaty. W celu ustalenia przeciętnej średniorocznej liczby faktycznie zatrudnionych uzyskaną sumę podzielono przez 12, co dało wynik 54,25, czyli średnioroczną liczbę zatrudnionych. Ponieważ planowana przeciętna liczba zatrudnionych była niższa od faktycznej przeciętnej liczby zatrudnionych, na koniec roku należy zwiększyć podstawę naliczania odpisów i w efekcie kwotę odpisu.

54 x 1093,93 = 59 072,22 zł; 59 072,22 - 45 945,06 = 13127,16 zł

Przekazano na rachunek ZFŚS 45 945,06 zł, należy przekazać na koniec roku jeszcze 13127,16 zł. Ewidencja powinna przebiegać jak na .

Ustalono, że średnioroczna liczba zatrudnionych to 40. Ponieważ planowana przeciętna liczba zatrudnionych była wyższa od faktycznej przeciętnej liczby zatrudnionych, na koniec roku należy zmniejszyć podstawę naliczania odpisów i w efekcie kwotę odpisu.

40 x 1093,93 = 43 757,20 zł; 45 945,06 - 43 757,20 = 2187,86 zł

Trzeba zmniejszyć zasoby ZFŚS o kwotę 2187,86 zł. Ewidencja powinna przebiegać jak na .

Wzór

(data)

.............................................

(nazwa jednostki organizacyjnej)

...................................................................

1	2	3
styczeń
luty
marzec
kwiecień
maj
czerwiec
lipiec
sierpień
wrzesień
październik
listopad
grudzień
Przeciętna liczba uprawnionych (suma z kol. 1, 2 i 3 z poz. ogółem podzielona przez 12)

● zwiększenie odpisu o 6,25% - przeciętna faktyczna liczba zatrudnionych pracowników o orzeczonym umiarkowanym lub znacznym stopniu niepełnosprawności, po przeliczeniu na pełne etaty (liczona jak wyżej),

● zwiększenie funduszu o 6,25% - liczba emerytów/rencistów objętych opieką socjalną.

....................................................

(data i podpis pracownika)

Naliczenie wysokości faktycznego odpisu podstawowego i zwiększeń na rok .....................

........................... (data)

1. Odpis podstawowy: liczba zatrudnionych x stawka na dany rok.

2. Zwiększenia odpisu i funduszu: liczba uprawnionych x stawka na dany rok.

3. Suma z poz. I i II (kwota odpisu skorygowanego za dany rok w zł) ..........................

4. Wyliczenie kwoty korekty rocznej ZFŚS: faktyczny odpis minus kwota odpisu planowanego = różnica do przelania na rachunek funduszu lub do zwrotu z rachunku funduszu na rachunek budżetu w zł, najpóźniej do 31 grudnia.

....................................................

(data i podpis pracownika)

Magdalena Sobczak

magdalena.sobczak@infor.pl

Podstawa prawna

Art. 5a ustawy z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 592 z późn. zm.). Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330). Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.). Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Rozporządzenie ministra finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 289).