W jaki sposób rozliczyć fakturę korygującą dotyczącą sprzedaży poza terytorium kraju

Jak wynika z treści pytania, spółka wykonała usługę, której miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju, a więc usługę, która powinna była zostać udokumentowana fakturą bez danych dotyczących stawki i kwoty podatku (zob. art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT), a w zamian z adnotacją "odwrotne obciążenie" (zob. art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT). Wystawienie faktury ze stawką 23 proc. stanowiło w tej sytuacji błąd, który spółka obowiązana była naprawić, wystawiając fakturę korygującą.

Potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta (firmę niemiecką) spółka nie musi uzyskiwać. Faktury korygujące dotyczące dostaw towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju, należą bowiem do faktur korygujących, dla których nie jest wymagane posiadanie przez podatnika ich potwierdzenia otrzymania (zob. art. 29a ust. 15 pkt 2 ustawy o VAT).

Wskazać jednocześnie należy, że sporna jest kwestia rozliczania faktur korygujących obniżających podstawę opodatkowania lub kwotę podatku, gdy nie jest konieczne posiadanie potwierdzenia ich otrzymania. W grę wchodzi uznanie, że faktury takie powinny być rozliczane przez sprzedawców w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstała przyczyna korekty (pierwsze stanowisko) oraz okres rozliczeniowy, w którym wystawiona została faktura korygująca (drugie stanowisko).

Organy podatkowe wydają się reprezentować drugie ze wskazanych stanowisk (zob. przykładowo interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 listopada 2011 r., nr ILPP4/443-551/11-5/ISN). W mojej ocenie prawidłowe jest jednak pierwsze z nich. Podstawę opodatkowania obniżają bowiem nie faktury korygujące, lecz określone zdarzenia (faktury korygujące jedynie te zdarzenia dokumentują). Jednocześnie z orzecznictwa wynika, że zasadą jest rozliczanie faktur korygujących w okresie rozliczeniowym powstania przyczyny korekty (zob. przykładowo wyrok NSA z 25 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 50/11, czy wyrok NSA z 3 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 850/11). Uważam zatem, że - skoro nie ma przepisu tak stanowiącego - nie ma powodu, aby uznawać, że dla określenia okresu rozliczeniowego, w którym należy rozliczyć fakturę korygującą, decydujące znaczenie ma data wystawienia faktury korygującej.

A zatem odpowiedź na pytanie o moment rozliczenia zależy od przyjęcia jednego ze wskazanych stanowisk. Przyjęcie pierwszego z nich oznaczałoby, że fakturę korygującą, o której mowa, spółka powinna ująć w drodze korekty deklaracji VAT-7 za kwiecień 2014 r. (błąd istniał bowiem od samego początku), tj. poprzez zmniejszenie w tej deklaracji kwot w poz. 19 i 20 oraz wykazanie stosownej kwoty w poz. 11 (a zapewne również 12). Natomiast przyjęcie drugiego z nich oznaczałoby, że przedmiotową fakturę korygującą spółka powinna uwzględnić na bieżąco, tj. poprzez zmniejszenie kwot w poz. 19 i 20 oraz wykazanie stosownej kwoty w poz. 11 (a zapewne również 12) deklaracji VAT-7 za czerwiec 2014 r. (tj. za miesiąc wystawienia faktury korygującej).

Tomasz Krywan

 doradca podatkowy

Podstawa prawna

Art. 29a ust. 15 pkt 2, art. 106e ust. 1 pkt 18 oraz art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.).