Faktury VAT w interpretacjach organów podatkowych

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie nabywania i sprzedaży usług reklamowych. Świadczy usługi na podstawie umów zawieranych z kontrahentami krajowymi i zagranicznymi. W związku ze specyfiką branży, w której spółka prowadzi działalność, ceny za świadczone usługi ulegają częstym zmianom. Zdarza się, że już po wykonaniu usługi, wystawieniu faktury i otrzymaniu wynagrodzenia, powstają okoliczności skutkujące podwyższeniem ceny za wyświadczoną usługę (np. z powodu zmiany postanowień umowy). Okoliczności te nie są znane w momencie zawierania umowy i wystawiania faktury. Są one uzależnione od wielu zewnętrznych czynników, w związku z czym nie jest możliwe ich przewidzenie w chwili wystawiania faktury pierwotnej. Po podwyższeniu ceny spółka wystawia fakturę korygującą, a kontrahent uiszcza różnicę ceny. Spółka świadczy usługi zarówno na podstawie umów przewidujących okresy rozliczeniowe, jak i umów, zgodnie z którymi usługi rozliczane są jednorazowo. Jaki kurs walut, w świetle ustawy o CIT, spółka powinna zastosować do obliczania przychodu wynikającego z podwyższenia wynagrodzenia, udokumentowanego fakturą korygującą?

Warszawska Izba Skarbowa uznała stanowisko spółki za prawidłowe. Zdaniem spółki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dniem właściwym do przeliczenia na złote kwoty wykazanej na fakturze dla celów CIT jest ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury korygującej.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. W celu ustalenia dnia właściwego dla przeliczenia przedmiotowych kwot na złote należy zatem ustalić dzień uzyskania przychodu.

W odniesieniu do korekt dotyczących umów rozliczanych jednorazowo zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, zgodnie z którym za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychody uzyskiwane przez spółkę z tytułu świadczenia przedmiotowych usług stanowią przychody z działalności gospodarczej. O przychodzie, w świetle wskazanego przepisu, można mówić wówczas, gdy przychód jest należny. Spółka, wystawiając pierwotną fakturę, wykazuje na niej należne na podstawie obowiązującej umowy wynagrodzenie. Kwota wykazana na fakturze stanowi przychód należny, a zatem jest to przychód z działalności gospodarczej. W celu przeliczenia tej kwoty (wykazanej w walucie obcej) na złote należy zastosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. W sytuacji, gdy następnie zostanie podwyższone wynagrodzenie (tak jak w przypadku spółki), do przeliczenia kwoty na złote właściwy będzie inny dzień, ponieważ inny jest dzień uzyskania przychodu. Dniem uzyskania przychodu będzie w takim przypadku dzień, w którym przychód wynikający z podwyższenia ceny za usługę staje się należny. Dokładna data wynikać będzie z okoliczności uzasadniających podwyższenie wynagrodzenia (najczęściej z postanowień umowy zawartej między spółką a jej kontrahentem), lecz nie będzie to wcześniej niż dzień, w którym ta okoliczność zaistnieje.

Jako że spółka, po ustaleniach dotyczących zmiany ceny, wystawia fakturę korygującą, która stanowi jednocześnie wezwanie do zapłaty, dniem uzyskania przychodu z tytułu podwyższenia wynagrodzenia jest dzień wystawienia tej faktury korygującej. Wynika z tego, że dniem właściwym do przeliczenia na złote kwoty wykazanej na fakturze dla celów CIT jest ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury korygującej.

Z całą pewnością nie można uznać, że dniem właściwym do przeliczenia przedmiotowej kwoty jest ten sam dzień, który jest właściwy do przeliczenia kwoty wynikającej z faktury pierwotnej. Uznanie, że są to te same dni, prowadziłoby bowiem do wniosku, że w dniu, w którym u spółki powstał przychód dotyczący kwoty wykazanej na fakturze pierwotnej, powstał również przychód wynikający z późniejszego podwyższenia wynagrodzenia. Wniosek taki byłby nie do przyjęcia, ponieważ w momencie wystawienia faktury pierwotnej nie było jeszcze wiadome, że wynagrodzenie z tytułu wykonanej usługi wzrośnie. Skoro ani spółka, ani jej kontrahent, ani żaden inny podmiot nie był w stanie przewidzieć wzrostu wynagrodzenia, absurdalne byłoby stwierdzenie, że po stronie spółki powstał przychód z tytułu owego przyszłego, nikomu jeszcze niewiadomego, podwyższenia kwoty należnej. W chwili wystawienia faktury pierwotnej przychód z tytułu podwyższenia wynagrodzenia nie był jeszcze należny, a zatem nie był przychodem z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Także i w tym przypadku data powstania przychodu dotyczy przychodów z działalności gospodarczej, a zatem przychodów należnych. Zastosowanie mają tu więc wcześniejsze uwagi wskazujące, że w momencie wystawienia faktury pierwotnej przychód z tytułu późniejszego podwyższenia wynagrodzenia nie jest jeszcze należny. O ile zatem podwyższenie wynagrodzenia nastąpi po zakończeniu okresu rozliczeniowego, którego dotyczy faktura pierwotna, wówczas daty uzyskania przychodu wynikającego z faktury pierwotnej i faktury korygującej nie będą się pokrywać. W takim przypadku dniem uzyskania przychodu związanego z podwyższeniem wynagrodzenia jest dzień wystawienia faktury korygującej.

W ocenie spółki dniem właściwym do przeliczenia na złote kwoty wykazanej na fakturze dla celów CIT jest ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury korygującej.

ekspert w Auxilium

Pogląd przedstawiony przez dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w przedmiotowej interpretacji, że właściwym kursem do przeliczenia przychodu wynikającego z podwyższenia wynagrodzenia, udokumentowanego fakturą korygującą jest kurs z dnia wystawienia faktury korygującej, może budzić wątpliwości co do jego zasadności.

Według stanowiska dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dniem uzyskania przychodu z tytułu podwyższenia wynagrodzenia jest dzień wystawienia faktury korygującej. Przyjęcie takiego stanowiska prowadziłoby do sytuacji, w której przychód z faktury korygującej zaliczany byłby do miesiąca, w którym wystawiona została faktura korygująca, co mogłoby prowadzić do sytuacji, w których kwota korekty przewyższałaby wartość z faktury pierwotnej. Należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 12 ust 3a ustawy o CIT w związku z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za datę powstania przychodu uznaje się m.in. dzień wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, a więc trudno przychylić się do interpretacji izby, że dniem uzyskania przychodu związanego z podwyższeniem ceny za usługę jest dzień wystawienia faktury korygującej, gdyż korekta nie dotyczy zwiększenia usługi, a jedynie zwiększenie ceny. Dlatego należy uznać, że w przypadku faktury korygującej do obliczenia przychodu powinno się zastosować kurs walut z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury pierwotnej. Podobny pogląd wyraził NSA w wyroku z 22 lutego 2007 r. (sygn. akt I FSK 47/2006).

Zatem dniem właściwym do przeliczenia na złote kwoty wykazanej na fakturze korygującej dla celów CIT jest ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury pierwotnej.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Zajmuje się sprzedażą samochodów nowych i używanych. Wystawiając faktury korygujące, obniżające kwoty podatku należnego, wykorzystuje formę potwierdzenia odbioru:

● data oraz własnoręczny podpis odbiorcy faktury korygującej dokonany na kopii faktury korygującej,

● wysyłanie faktury korygującej wraz z kopią i zwrotne odesłanie podpisanej kopii tej faktury wraz z podaniem daty jej otrzymania.

Zdarzają się sytuacje, że kontrahent spółki nie odpisze lub nie umieści daty na korekcie zmniejszającej podatek należny. W takiej sytuacji podatek od towarów i usług nie zostaje pomniejszany przez spółkę.

Czy spółka korzystając z formy doręczenia – za pokwitowaniem przez pocztę – może skutecznie dokonać obniżenia kwoty podatku należnego?

Zgodnie z art. 29 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego, muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i da prawo do takiego obniżenia.

Spółka wysyła za pokwitowaniem przez pocztę faktury korygujące, lecz kontrahent nie odbiera faktury korygującej. Wysyłanie powtarzane jest dwukrotnie.

Nie można obniżyć podatku należnego w sytuacji, gdy kontrahent nie odbiera faktury korygującej i nie podpisuje pokwitowania odbioru. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.

Ponadto faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy o VAT ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury.

Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Zatem potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż sprzedawca to potwierdzenie otrzymał. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym sprzedawca otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż brak potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta uniemożliwia zainteresowanemu obniżenie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej.

Zatem w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę (w zakresie sytuacji nr 3) stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

dyrektor, Doradztwo Podatkowe KPMG

Artykuł 29 ust. 4a ustawy o VAT wymaga, aby wystawca faktury korygującej, chcąc obniżyć podatek należny w deklaracji VAT, musiał uzyskać potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę.

Uzyskanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej od nabywcy jest jednak często wymogiem niemożliwym do spełnienia, mimo że wystawca faktury obiektywnie spełnił przesłanki, aby móc obniżyć VAT należny, np. faktycznie udzielił rabatu nabywcy. Przepis ten ustanawia zbyt rygorystyczne wymogi dla podatników, chcących obniżyć kwotę należnego VAT, i przez to jest niezgodny z przyjętą w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zasadą proporcjonalności.

Warto zwrócić uwagę, że ETS w orzeczeniu np. Elida Gibbs (C-317/94) dopuścił prawo do obniżenia podatku należnego przez podatnika w przypadku udzielenia rabatu nawet w sytuacji braku faktury korygującej. Zatem z orzecznictwa ETS można wyprowadzić dalej idące wnioski niż tylko ten, że dla uzyskania prawa do obniżenia VAT należnego nie jest konieczne posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Należy mieć nadzieję, że wkrótce pojawią się orzeczenia polskich sądów administracyjnych, które uznają ten wymóg za niezgodny z prawem UE, a przez to zmuszą polskiego prawodawcę do jego zniesienia.

Głównym przedmiotem działalności spółki jest sprzedaż paliw silnikowych na własnych stacjach benzynowych. Spółka zamierza wystawiać swoim klientom faktury w formie elektronicznej.

Odnośnie do sposobu dostarczania faktur elektronicznych klientom wykonawca zobowiązany będzie do założenia oraz utrzymywania specjalnego dedykowanego portalu internetowego, działającego na wyodrębnionym serwerze, za pomocą którego faktury elektroniczne będą dostarczane klientom. Na tym serwerze utrzymywane będą skrzynki pocztowe dla każdego z odbiorców faktur elektronicznych. Każdy klient, który wyraził zgodę na otrzymywanie faktur elektronicznych, będzie miał zapewniony na zasadzie wyłączności dostęp do swojej skrzynki pocztowej, chroniony loginem i hasłem.

Wykonawca, po wystawieniu w imieniu spółki faktur elektronicznych, zobowiązany będzie faktury te skutecznie przesłać na dedykowany portal oraz skutecznie umieścić na tym portalu, tak aby odbiorcy faktur mogli je odebrać i pobrać z serwera w każdym dowolnym czasie, każdy swoją fakturę na zasadzie wyłączności. Jednocześnie, wraz z przesłaniem faktur elektronicznych na portal, wykonawca przesyłać będzie do każdego z odbiorców na jego skrzynkę pocztową wiadomość z informacją o wystawieniu i udostępnieniu na portalu faktury elektronicznej. Czy opisany sposób dostarczenia faktur elektronicznych ich odbiorcom jest prawnie dopuszczalny i czy faktury takie będą wywoływać wszystkie skutki prawne, jakie przepisy te wiążą z wystawieniem i doręczeniem przez sprzedawcę faktury elektronicznej?

Izba Skarbowa w Warszawie uznała stanowisko podatnika za prawidłowe. Zgodnie z nim na podstawie par. 2 rozporządzenia ministra finansów z 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej faktury wystawiane w formie elektronicznej przesyła się, w tym udostępnia, w tej formie odbiorcy oraz przechowuje się w tej formie przy zastosowaniu elektronicznych urządzeń do przetwarzania (łącznie z cyfrową kompresją) i przechowywania danych, z wykorzystaniem technik teletransmisji przewodowej, radiowej, technologii optycznych lub innych elektromagnetycznych środków.

Z tego przepisu wyraźnie wynika, że z uwagi na szczególną formę takich faktur, a co za tym idzie również ze względu na szczególną formę ich przekazania odbiorcy, przez pojęcie przesyłanie faktur elektronicznych ustawodawca rozumie zarówno przesłanie takich faktur na urządzenie odbiorcze odbiorcy, jak też ich udostępnienie odbiorcy umożliwiające mu samodzielne pobranie tych danych. Przepisy rozporządzenia nie nakładają w tym zakresie na wystawcę faktur elektronicznych szczególnych wymogów, z wyjątkiem: obowiązku uzyskania uprzedniej akceptacji tej formy faktur przez ich odbiorcę; obowiązku zapewnienia autentyczności pochodzenia takich faktur i integralności ich treści poprzez opatrzenie ich bezpiecznym podpisem elektronicznym, które to obowiązki spółka będzie wypełniać.

Zatem sposób dostarczenia faktur elektronicznych ich odbiorcom przez spółkę należy uznać za dopuszczalny, a faktury takie będą wywoływać wszystkie skutki prawne, jakie przepisy te wiążą z wystawieniem faktury elektronicznej, jak również jej przesłaniem (dostarczeniem) – od momentu pobrania takiej faktury przez odbiorcę z serwera.

doradca podatkowy w Ernst & Young

Fakt, że interpretacja jest pozytywna, na pewno cieszy zainteresowanego podatnika. Wdrożenie procesu e-fakturowania wymaga zgodności z obowiązującymi przepisami w czterech zasadniczych obszarach: akceptacja procesu przez kontrahenta, wystawianie i przesyłanie e-faktur (w tym format e-faktur), przechowywanie e-faktur, udostępnianie e-faktur organom podatkowym. W analizowanej interpretacji nie ma mowy o dostępie organów podatkowych do e-faktur (być może podatnik miał wątpliwości tylko w trzech wskazanych obszarach).

Elektroniczne fakturowanie w swych założeniach powinno nie tylko ułatwiać życie podatnikom, ale i pozwalać na znaczne oszczędności. Niestety, rygorystyczne i formalistyczne podejście organów podatkowych do kwestii e-faktur oraz niejednolitość interpretacji w tym zakresie spowodowały, że wdrożenie procesu e-fakturowania okazywało się drogą pełną przeszkód. Kwestie takie jak faktury korygujące do e-faktur czy też udostępnianie ich organom podatkowym stawały się często orędziem organów w walce z przedsiębiorczymi podatnikami chcącymi wprowadzić e-fakturowanie. Przez ostatnie cztery lata trudno było dostrzec jakąkolwiek liberalizację podejścia organów podatkowych w tym zakresie. Należy jednak mieć nadzieję, że w najbliższej przyszłości możliwy jest stan, w którym podatnicy chcący wystawiać faktury w formie elektronicznej nie będą musieli składać wniosków w celu potwierdzenia każdego elementu procesu e-fakturowania.

Spółka zamierza wdrożyć system umożliwiający wystawianie, przesyłanie i archiwizowanie faktur w formie elektronicznej poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych. Faktury elektroniczne będą wystawiane i przesyłane dealerom, którzy wyrażą akceptację na tę formę wystawiania i przesyłania faktur, podpisując ze spółką umowę o elektronicznej wymianie danych.

Strony umowy gwarantują, że system archiwizacji faktur elektronicznych zapewnia bezpieczeństwo przechowywanych dokumentów oraz możliwość udostępniania dokumentów na żądanie organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowych. W szczególności zapewnią odpowiednie procedury bezpieczeństwa chroniące dokumenty przed przypadkowym usunięciem lub modyfikacją, umyślnym usunięciem lub modyfikacją, utratą dokumentów w przypadku awarii sprzętu komputerowego.

W pierwszym etapie wdrażania systemu wystawiania, przesyłania i archiwizowania faktur w formie elektronicznej system nie będzie posiadał funkcjonalności wystawiania faktur korygujących w formie elektronicznej. W konsekwencji spółka będzie wystawiać korekty faktur elektronicznych w formie papierowej. Na korektach faktur w formie papierowej będzie adnotacja informująca, że jest to korekta do faktury elektronicznej.

W przyszłości spółka planuje dalszy rozwój systemu wystawiania, przesyłania i archiwizowania faktur w formie elektronicznej poprzez wprowadzenie funkcjonalności wystawiania korekt faktur w formie elektronicznej. Czy opisany system wystawiania, przesyłania i archiwizowania faktur w formie elektronicznej jest zgodny z prawem?

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdza stanowisko podatnika. Zgodnie z nim faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem że autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści będą zagwarantowane poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność danych.

Faktury przesłane w formie elektronicznej powinny być przechowywane przez ich wystawcę oraz odbiorcę w formie elektronicznej w formacie, w którym zostały przesłane, w sposób gwarantujący autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści, jak również ich czytelność przez cały okres ich przechowywania.

Zdaniem spółki opisany system wystawiania, przesyłania i archiwizowania faktur w formie elektronicznej spełnia wymogi ustawowe, a także jest zgodny z polskimi regulacjami.

Opracowany przez spółkę system elektronicznej wymiany danych służący do wystawiania, przesyłania i archiwizowania faktur w formie elektronicznej jest zgodny z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych.

Ponadto opracowany przez spółkę wzór umowy przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność danych.

menedżer w Deloitte we Wrocławiu

W roku 2005 w polskich przepisach pojawiła się możliwość wystawiania, przesyłania i archiwizowania faktur w formie elektronicznej. Podatnicy otrzymali zatem możliwość stosowania faktur innych niż papierowe. Rozwiązanie w zakresie faktur elektronicznych wymaga jednak spełnienia wiele warunków, które reguluje wydane w roku 2005 rozporządzenie ministra finansów.

Interpretacja dotyczy spełnienia wymogów w zakresie pochodzenia i integralności oraz w zakresie przechowywania faktur elektronicznych. Organ podatkowy słusznie potwierdził, że format XML odpowiada standardom przewidzianym dla wymiany komunikatów EDI. Ponadto interpretacją zostało potwierdzone, że odpowiednie zagwarantowanie przez strony transakcji ochrony komunikatów EDI w zakresie ich przesyłania i przechowywania pozwala na spełnienie warunków dla stosowania faktur elektronicznych. Potwierdza to zatem, że przy odpowiedniej współpracy stron transakcji w zakresie opracowania mechanizmów ochrony autentyczności, poufności i integralności przesyłanych komunikatów możliwe jest zbudowanie przez podatników własnego rozwiązania EDI.

Przedmiotem działalności spółki jest dystrybucja sprzętu elektronicznego oraz komputerowego. Dystrybuowane przez spółkę produkty są nabywane przez firmy zajmujące się detaliczną lub hurtową sprzedażą towarów (w tym sprzętu elektronicznego oraz komputerowego). Czy wystawione w formie papierowej korekty faktur elektronicznych zmniejszające podstawę opodatkowania będą upoważniały spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania?

Izba Skarbowa w Warszawie potwierdziła stanowisko zaprezentowane przez spółkę.

Faktury korygujące oraz duplikaty faktur do faktur wystawianych i przesłanych w formie elektronicznej przesyła się w tej samej formie.

Jednocześnie gdy przeszkody formalne lub techniczne uniemożliwiają wystawianie i przesłanie dokumentu w formie elektronicznej, w szczególności w przypadku cofnięcia przez odbiorcę faktur zgody na ich wystawianie i przesyłanie w formie elektronicznej, podatnik wystawia ten dokument w formie papierowej, zamieszczając na nim adnotację, że odpowiednio faktura korygująca lub duplikat faktury dotyczy faktury wystawionej w formie elektronicznej.

Brak funkcjonalności wystawiania korekt faktur w formie elektronicznej w systemie stanowi taką przeszkodę techniczną. W konsekwencji do momentu wprowadzenia takiej funkcjonalności spółka może wystawiać korekty faktur elektronicznych w formie papierowej. Przeszkody nie są ograniczone do sytuacji przemijających i wyjątkowych.

Jako przykład przeszkody uniemożliwiającej wystawianie i przesłanie faktury korygującej w odpowiednich przepisach zostało wymienione cofnięcie przez odbiorcę faktury zgody na wystawianie i przesyłanie faktur w formie elektronicznej. Cofnięcie takiej zgody z założenia nie ma charakteru przemijającego, ponieważ wskutek cofnięcia zgody na wystawianie i przesyłanie faktur w formie elektronicznej podatnik na stałe traci możliwość wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej. Także użyte sformułowanie wystawianie, a nie wystawienie wskazuje na to, że dotyczy to również przeszkód o charakterze trwałym. Z definicji wystawianie jest czynnością mnogą i nie ma charakteru jednorazowego.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego przeszkodą jest to, co utrudnia lub uniemożliwia zrealizowanie czegoś, a techniczny znaczy odnoszący się do techniki jako dziedziny wiedzy. Zatem brak funkcjonalności wystawiania korekt faktur w formie elektronicznej w systemie stanowi przeszkodę techniczną, o której mowa w przepisach.

Spółka ma więc prawo wystawiać korekty faktur elektronicznych w formie papierowej, a wystawiona w formie papierowej korekta faktury elektronicznej ma taką samą moc prawną jak faktura wystawiona w formie elektronicznej.

W konsekwencji wystawione w formie papierowej korekty faktur elektronicznych zmniejszające podstawę opodatkowania będą upoważniały spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania. Podatnik dokonuje obniżenia podstawy opodatkowania pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę.

Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Zasady obniżania podstawy opodatkowania znajdą zastosowanie w przypadku wystawionych w formie papierowej korekt faktur elektronicznych.

starszy konsultant w Accreo Taxand

Zgodnie z przepisami faktury korygujące do faktur elektronicznych należy wystawiać w tej samej formie. Wyjątkowo w przypadku wystąpienia przeszkód formalnych lub technicznych, uniemożliwiających wystawienie i przesłanie faktury korygującej w formie elektronicznej, podatnik może wystawić ją w formie papierowej.

Początkowo organy podatkowe sformułowanie przeszkody interpretowały bardzo wąsko. Organy twierdziły nawet, że jeżeli system informatyczno-księgowy nie pozwala na wystawianie elektronicznych faktur korygujących, to niedopuszczalne jest wystawianie faktur elektronicznych w ogóle.

Ta linia interpretacyjna budziła wątpliwości i została odrzucona przez sądy, które potwierdziły, że ograniczenia funkcjonalności systemów stanowią przeszkodę techniczną i tym samym podatnicy są uprawnieni do posługiwania się papierowymi fakturami korygującymi. Takie wnioski wypływają także z analizowanej interpretacji. Należy ją zatem przyjąć z zadowoleniem, jako że nie utrudnia stosowania faktur elektronicznych poprzez wprowadzanie dodatkowych nieprzewidzianych w przepisach wymogów.

Wnioskodawca otrzymał w pełnej wysokości należność z tytułu zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu i wystawił na tę okoliczność fakturę VAT. W wyniku wykonania prawa pierwokupu burmistrz gminy również uiścił cenę z tytułu nabycia prawa wieczystego użytkowania tego samego gruntu. Faktycznym nabywcą prawa wieczystego użytkowaniu gruntu jest gmina i to ta transakcja będzie transakcją ostateczną. Czy wystawienie faktury VAT zaliczkowej przez wnioskodawcę w terminie siedmiu dni w związku z uiszczeniem przez burmistrza gminy 3 marca 2009 r. całości ceny z tytułu prawa użytkowania wieczystego (netto + VAT) jest prawidłowe, skoro wnioskodawca wcześniej wystawił fakturę VAT z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego, do którego doszło na podstawie umowy definitywnej z 30 grudnia 2005 roku? Czy wnioskodawca powinien wystawić fakturę VAT właściwą, tj. niezaliczkową, w momencie wpisu prawa gminy do księgi wieczystej?

Odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów jest dostawą towarów i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Zatem obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu, w sytuacji kiedy przed wydaniem towaru lub świadczeniem usługi albo przed przeniesieniem prawa do rozporządzania jak właściciel powstaje w chwili otrzymania całości lub części zapłaty z tego tytułu.

Ponadto odpłatna dostawa towarów podlega opodatkowaniu niezależnie od tego, czy została wykonana z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Podatnicy VAT są zobowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy. Fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę, zadatek lub ratę).

W omawianym przypadku wnioskodawca posiadał obowiązek wystawienia faktury zaliczkowej w terminie siedmiu dni od uiszczenia przez burmistrza gminy całości ceny z tytułu nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Jednak otrzymano nie część należności, ale całą kwotę należną z tytułu dostawy. Z tego powodu można mówić o uiszczeniu zaliczki, przedpłaty czy zadatku i tym samym o fakturze zaliczkowej.

Zatem w dniu otrzymania całości zapłaty powstał obowiązek podatkowy z tytułu tej transakcji. Skoro wnioskodawca otrzymał należność w pełnej wysokości i z tego tytułu powstał obowiązek podatkowy (transakcja została wykazana zarówno w ewidencji prowadzonej do celów podatku od towarów i usług oraz w deklaracji podatkowej), to w konsekwencji bez znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego oraz czynności wystawienia faktury pozostaje okoliczność złożenia wniosku o wpis do księgi wieczystej czy wydanie przez sąd postanowienia o wpisie do księgi wieczystej czy też wystawienie aktu notarialnego.

Podatnik powinien wystawić na rzecz gminy fakturę VAT dokumentującą całą kwotę otrzymanej należności w terminie niezależnym od momentu wpisu prawa gminy do księgi wieczystej, bowiem obowiązek podatkowy powstał w dniu otrzymania zapłaty z tytułu sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu.

asystent podatkowy w Independent Tax Advisers

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym we wniosku o interpretację przepisów o VAT wciąż toczy się postępowanie apelacyjne w tej sprawie. Nie znając przyczyn sporu nie można stwierdzić, która ze stron (wnioskodawca czy gmina) ma rację. Dlatego też decyzję o ostatecznym rozliczeniu podatku należnego z tytułu tej transakcji i ewentualnej korekcie rozliczeń należałoby podjąć dopiero po rozstrzygnięciu sporu na gruncie cywilnoprawnym. Jednak w celu zachowania ostrożności należałoby otrzymaną od gminy zaliczkę rozliczyć. Na konto wnioskodawcy wpłynęła przecież zaliczka w wysokości całej należności z tytułu realizacji przez gminę prawa pierwokupu użytkowania wieczystego. Jeśli zatem gmina zrealizowała skutecznie przysługujące jej prawo pierwokupu, należałoby tę zaliczkę opodatkować VAT i udokumentować fakturą VAT. Organ podatkowy stwierdził, że w związku z tym, że zaliczka opiewała na całość kwoty należnej z tytułu zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, zastosowanie znajdzie par. 10 ust. 6 rozporządzenia ministra finansów z 28 listopada 2008 r. mówiący o tym, że jeśli faktury zaliczkowe obejmują całą cenę brutto towaru (w tym także gruntów) lub usługi, to sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi nie wystawia faktury VAT. Tym samym bez znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego i momentu wystawienia faktury pozostaje fakt złożenia wniosku o wpis do księgi wieczystej. Zatem stanowisko podatnika w zakresie wystawienia faktury VAT właściwej w momencie wpisu prawa wieczystego użytkowania gminy do księgi wieczystej słusznie uznano za nieprawidłowe. Nie zmienia to jednak faktu, że po rozstrzygnięciu sporu trzeba będzie dokonać korekty rozliczeń VAT, gdyż jedna z transakcji sprzedaży prawa wieczystego użytkowania będzie nieważna.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje operacji gospodarczych polegających na wnoszeniu aportem do spółek zależnych wkładów niepieniężnych innych niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W jaki sposób należy udokumentować czynność wniesienia aportem wkładów niepieniężnych niestanowiących przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy VAT są zobowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Sprzedaż trzeba dokumentować fakturą VAT.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług w zależności od przedmiotu aportu. Zatem czynność wniesienia aportu (którego przedmiotem są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne) do spółki zależnej powinna być przez udokumentowana fakturą VAT.

doradca podatkowy w Dewey & LeBoeuf

Obecnie wniesienie aportu (jeżeli taki aport nie jest dokonywany w formie wniesienia całości lub części majątku przedsiębiorstwa) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów lub świadczenie usług. Jeśli tak, dokumentowanie takiej czynności powinno zostać udokumentowane w sposób zgodny z przepisami ustawy o VAT. Podatnicy VAT, zgodnie ze wskazaniami zawartymi w ustawie, są zobowiązani wystawić faktury stwierdzające w szczególności dokonanie sprzedaży, przy czym faktura może zawierać tyle pozycji, ile rodzajów towarów i usług wnoszonych jest w ramach aportu. Przypadek wniesienia aportu nie został wskazany jako czynność, w przypadku której wystawia się faktury wewnętrzne, stąd wystawić należy zwykłą fakturę. Faktura VAT stwierdzająca wniesienie aportu powinna zatem zawierać takie same elementy, jak faktura dokumentująca inną dostawę towarów czy świadczenie usług, a zatem będą miały do niej zastosowanie ogólne przepisy dotyczące wystawiania faktur. Udokumentowanie wniesienia aportu może zostać rozbite na więcej niż jedną fakturę. Może to nawet być konieczne w przypadkach, gdy obowiązek podatkowy z tytułu poszczególnych czynności podlegających opodatkowaniu składających się na aport będzie powstawał w różnych momentach. Jest to niezbędne także po to, aby spółka otrzymująca aport, a uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (wynikającą właśnie z faktury VAT wystawionej przez wnoszącego aport i dokumentującej transakcję wniesienia do spółki przedmiotu aportu), posiadała odpowiednie dokumenty w tym zakresie umożliwiające odliczenie.