Rozliczenia VAT przy obrocie nieruchomościami w interpretacjach organów podatkowych

Dostawca nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatnik dostawca dokonał dostawy prawa wieczystego użytkowania działki wraz z własnością posadowionego na niej budynku, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, przy czym, ze względu na ustawową wspólność majątkową, w akcie notarialnym sporządzonym na okoliczność sprzedaży wymienionych nieruchomości zostali wymienieni oboje małżonkowie.

Dostawca uzyskał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu: Adaptacja i rozbudowa pomieszczeń gospodarczych na zakład kamieniarski. Na dzień dokonania dostawy inwestycja nie została zakończona. Nakłady inwestycyjne nie stanowiły ulepszeń w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wspomniane nakłady dotyczyły bowiem działki zabudowanej budynkiem, który nie był środkiem trwałym wpisanym do ewidencji dostawcy. Dostawca nie ujmował wydatków w kosztach prowadzonej działalności gospodarczej, ponieważ traktował je jako inwestycję. Dostawca odliczał natomiast podatek od towarów i usług wynikający z faktur zakupowych.

Kupujący jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a zakup nieruchomości jest związany z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi. Czy fakturę może wystawić wyłącznie dostawca?

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy VAT są zobowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Umowa sprzedaży nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego, w którym jako sprzedający występują oboje małżonkowie, nawet w sytuacji, gdy tylko jeden z nich jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jednak z uwagi na fakt, że nieruchomość była wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez dostawcę, który jako zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług w stosunku do nabytych nieruchomości uzyskał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu inwestycji – adaptacja i rozbudowa pomieszczeń gospodarczych na zakład kamieniarski, oraz poniósł nakłady inwestycyjne na budynek, odliczając podatek naliczony wynikający z faktur zakupowych, należy stwierdzić, że z punktu widzenia prawa podatkowego rzeczywistym dostawcą będzie podatnik.

W analizowanym przypadku dostawa nieruchomości, wykorzystywanej na potrzeby działalności gospodarczej, powinna być udokumentowana fakturą wystawioną przez dostawcę, tj. podmiot mający status podatnika podatku od towarów i usług.

starszy konsultant w PricewaterhouseCoopers

W tle interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu pojawia się ważna kwestia dotycząca działania w charakterze podatnika VAT. Dla określenia, czy dana czynność podlega opodatkowaniu VAT, należy zawsze ustalić, czy podmiot dokonujący czynności występuje w charakterze podatnika VAT. Dany podmiot jest podatnikiem tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonywał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto, jak już wskazywał Europejski Trybunał Sprawiedliwości (m.in. w wyroku w sprawie C-291/92 – Finanzamt Uelzen przeciwko Dieterowi Armbrechtowi), jeśli podatnik sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na potrzeby osobiste, nie występuje on w odniesieniu do sprzedaży tej części jako podatnik dla celów podatku od wartości dodanej.

Praktyka wskazuje, że polskie organy skarbowe mają problemy interpretacyjne w tym zakresie, np. w takich obszarach, jak sprzedaż gruntu przez osoby fizyczne, czy udzielanie pożyczek poza systemem bankowym itp., co może prowadzić do sporów. W komentowanej interpretacji dyrektor izby postanowił, jak się wydaje, pominąć tę kwestię.

Czy nieodpłatne przekazanie w ramach umowy użyczenia instytucji kultury nieruchomości, stanowiącej własność podatnika, z przeznaczeniem na realizację projektu: Rewitalizacja i jej adaptacja na cele kulturalno-artystyczne podlega opodatkowaniu zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług?

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy, regulujących zasady używania rzeczy. Zgodnie z kodeksem cywilnym przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

Zasadą jest, że opodatkowaniu VAT podlegają czynności o charakterze odpłatnym – odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Usługi świadczone nieodpłatnie, co do zasady, nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Jednak istnieją wyjątki od tej zasady, zgodnie z którymi opodatkowaniu podlega również świadczenie usług niemających charakteru odpłatnego i jest zrównane w zakresie opodatkowania z odpłatnym świadczeniem usług.

Aby nieodpłatne świadczenie usług było objęte opodatkowaniem VAT, muszą być spełnione łącznie dwa warunki. Po pierwsze, ustawa wyraźnie wskazuje, że nie ma podstaw do opodatkowania usług świadczonych, co prawda, nieodpłatnie, ale w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Drugim warunkiem objęcia jest istnienie prawa podatnika do odliczenia całości lub części podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami. Przez usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

W opisanym przypadku nieodpłatne przekazanie w użytkowanie nieruchomości odbyło się w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością, brak jest podstaw do traktowania tego nieodpłatnego przekazania jako odpłatnego świadczenia usług, bez względu na istnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami.

Aby nieodpłatne świadczenie usług było objęte opodatkowaniem VAT, muszą być spełnione łącznie dwa warunki. Zatem niespełnienie jednego warunku powoduje, że nieodpłatne przekazanie nieruchomości do użytkowania związane z prowadzoną działalnością nie może być traktowane jako odpłatne świadczenie usług.

Tym samym czynność ta jako nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja została udzielona na podstawie przepisów obowiązujących do 30 listopada 2008 r.

doradca podatkowy w Kancelarii CMS Cameron McKenna

Za słuszne należy uznać stanowisko dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. Dyrektor podzielił zdanie podatnika, uznając, że nieodpłatne przekazanie w użytkowanie nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT, ponieważ związane jest z prowadzoną przez podatnika działalnością. Brak zatem jest podstaw do traktowania tej czynności jako odpłatnego świadczenia usług, bez względu na istnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze świadczeniem tych usług. Taka interpretacja przepisu ustawy o VAT wydaje się być zgodna z prawem wspólnotowym, gdyż dyrektywa VAT z 2006 roku przewiduje możliwość opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług jedynie w sytuacji, gdy usługi te zostały wyświadczone na cele inne niż działalności przedsiębiorstwa podatnika.

Podatnik jest właścicielem działki rolnej o pow. 0,89 ha, którą zamierza podzielić i sprzedać. Grunt w 1989 roku został zakupiony wspólnie z małżonką jako działka siedliskowa i stanowi majątek osobisty, który nigdy nie był wykorzystywany do działalności gospodarczej. Podatnik zamierzał na nieruchomości wybudować dom, jednak stan zdrowia nie pozwolił na realizację budowy i dlatego jest zmuszony sprzedać ziemię.

Podatnik prowadzi działalność i jest podmiotem zarejestrowanym dla potrzeb VAT. Działalność ta nie ma związku z przedmiotowym gruntem. Zainteresowany nie posiada statusu rolnika ryczałtowego, a nieruchomość nie była przedmiotem dzierżawy. Gmina wydała decyzję o warunkach zabudowy działki pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Grunt został podzielony na osiem działek. Obecnie podatnik zamierza sprzedać dwie niezabudowane działki po ok. 1 tys. mkw. każda. W momencie sprzedaży działki będą niezabudowane. Czy taka sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT?

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie jednak z obowiązującymi przepisami, aby dostawa gruntu budowlanego lub niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę podlegała opodatkowaniu VAT, musi być dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

Podatnikiem jest m.in. osoba fizyczna, wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, która obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użytecznie (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

Dla uznania, że czynność realizowana jest w ramach działalności gospodarczej, ważne jest określenie, czy w związku ze sprzedażą działek podmiot działa jako handlowiec oraz czy ma zamiar czynności dostawy wykonywać w sposób częstotliwy.

Częstotliwy oznacza m.in. częsty, wielokrotny. W kontekście art. 15 ust. 2 ustawy o VAT pojęcie częstotliwy może wskazywać na to, że w niektórych przypadkach nawet jednorazowa sprzedaż działek może zostać uznana za działalność gospodarczą, jeżeli w momencie jej realizacji osoba ma zamiar dokonywać tych czynności wielokrotnie. Przykładowo, podejmowane przez właściciela takie czynności jak zmiana przeznaczenia gruntu, podział nieruchomości na kilka lub kilkanaście działek, stanowią ciąg zdarzeń, które mogą świadczyć o zamiarze wykonywania czynności sprzedaży w sposób częstotliwy. Zamiar zaś kontynuowania sprzedaży może wypełniać przesłanki uznania tych czynności za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Jeżeli w omawianym przypadku grunt nigdy nie był wykorzystywany przez podatnika w działalności gospodarczej (w tym również w działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o VAT), należy uznać, że jego sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

doradca podatkowy w Dewey & LeBoeuf

Interpretacja ta wpisuje się w nowy nurt orzeczniczy, kształtujący się w ostatnich latach, gdzie zauważono wreszcie, że nie każda taka transakcja w sposób konieczny i bezwarunkowy prowadzi do opodatkowania VAT. W przeszłości organy uznawały, że w zasadzie każda dostawa gruntów przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową podlega opodatkowaniu VAT. Nie zauważano zasadniczej kwestii, tj. że opodatkowaniu podlega wyłącznie dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie przez podatnika, który jako taki występuje. Oznacza to, że czynność opodatkowana (dostawa towaru lub świadczenie usług) ma miejsce wyłącznie wówczas, gdy w odniesieniu do tej właśnie czynności dany podmiot występuje w charakterze podatnika VAT, a więc podmiotu prowadzącego w określonym zakresie działalność gospodarczą. Tymczasem, co znalazło potwierdzenie np. w orzecznictwie ETS (sprawa C-291/92 Finanzamt Ülzen v. D. Armbrecht) i orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, ze względu na fakt, że zarówno nabycie, jak i zbycie nieruchomości będących przedmiotem transakcji nie nastąpiło z jakimkolwiek zamiarem przeznaczenia ich do celów działalności oraz ze względu na to, że przedmiotowe grunty weszły w skład majątku osobistego, zbycie przedmiotowych działek nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, a planowanej sprzedaży nie można w żaden sposób przypisać znamion działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy w celu uzyskiwania stałego dochodu. W konsekwencji sprzedaż nie podlega opodatkowaniu VAT.

Polski zleceniodawca – rząd Polski, podjął decyzję o uczestnictwie Polski na wystawie w Szanghaju. Do wykonania zadania Ministerstwo Gospodarki wyznaczyło Państwową Agencję Informacji i Inwestycji Zagranicznych, natomiast bezpośrednim organizatorem jest Państwowa Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości. Agencja ta działa pod bezpośrednim nadzorem Ministerstwa Gospodarki i PAIiIZ. Ich zadanie to zorganizowanie przetargu na generalne wykonawstwo, budowę pawilonu i obsługę techniczną w trakcie trwania wystawy. PARP w trakcie trwania wystawy obsługuje polski pawilon.

Podatnik zamierza przystąpić do przetargu na wykonanie i obsługę techniczną pawilonu Polski na wystawę w Szanghaju w Chinach. Część elementów będzie wykonana w Polsce, a następnie zostanie wywieziona do Szanghaju na karnetach ATA. W Polsce podatnik wykona część elementów budynku pawilonu i ekspozycji, to wszystko zapakuje do kontenerów i wywiezie do Chin. Prace montażowe i obsługa techniczna w trakcie trwania wystawy w całości będą wykonywane w Szanghaju. Polski pawilon oraz cała ekspozycja będzie montowana w Chinach. W Chinach podatnik będzie również zatrudniać podwykonawców, do wykonania: prac ziemnych i robót betonowych, przyłączy technicznych, ciężkiego sprzętu budowlanego itp. Po zakończeniu nastąpi rozbiórka i utylizacja pawilonu. Pozostałe elementy odprawione na karnetach ATA wrócą do Polski. Czy usługa wykonania i obsługi technicznej pawilonu Polski na wystawie w Szanghaju będzie objęta podatkiem od towarów i usług VAT?

W przypadku świadczenia usług bardzo istotne dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Jeżeli wskazany przez podatnika pawilon będzie spełniał definicję nieruchomości, podatnik będzie świadczył usługi związane z nieruchomością.

W przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego – miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości.

W sytuacji gdy podatnik będzie świadczył usługę związaną z nieruchomością, miejscem świadczenia wykonywanej przez niego usługi będzie miejsce położenia nieruchomości, czyli terytorium Chin. Natomiast jeżeli pawilon nie będzie spełniał definicji nieruchomości, miejsce świadczenia usługi będącej przedmiotem zapytania trzeba będzie ustalić zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. a) ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 grudnia 2008 r.).

W przypadku świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz usług podobnych do tych usług, takich jak targi i wystawy, a także usług pomocniczych do tych usług – miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone.

Przepis ten wskazuje, że miejscem świadczenia usług, takich jak targi i wystawy, a także usług pomocniczych do tych usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone. W naszym przypadku będzie to terytorium Chin.

Reasumując, w przypadku świadczenia przedmiotowych usług miejscem ich świadczenia będzie terytorium Chin. W związku z tym usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

doradca podatkowy, partner w Taxplan

Kryterium miejsca opodatkowania usług związanych z nieruchomościami nie jest kryterium przynależności do Unii Europejskiej, a miejsce zawarte expressis derbis w art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości – w tym przypadku Chiny. Zatem usługa związana z wykonaniem i obsługą techniczną pawilonu Polski na wystawie w Szanghaju będzie objęta VAT na terytorium Chin. Przy tej okazji warto zwrócić uwagę, że w celu uzyskania pewności interpretacyjnej wielu podatników przed wystąpieniem o interpretację indywidualną kierowaną do ministra finansów występuje z wnioskiem do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych w Łodzi o przyporządkowanie świadczonych usług do odpowiedniego kodu klasyfikacyjnego PKWiU. Niektóre z izb skarbowych powołanych do wydawania interpretacji podatkowych bezkrytycznie stosują się do wydawanych podatnikom opinii statystycznych PKWiU. WSA w Szczecinie w wyroku z 17 kwietnia 2008 r. (sygn. akt I SA/Sz20/2008) nakazał organom uwzględnić stanowisko Komisji Europejskiej, która w lutym 2008 r. wystąpiła do Polski z wnioskiem o dostosowanie przepisów VAT do Dyrektywy 2006/112/WE, zarzucając m.in. ustalanie zasad opodatkowania VAT w oparciu o przepisy statystyczne. Sąd wskazał, że organy podatkowe powinny każdorazowo zbadać faktyczny rodzaj i charakter usług poprzez dokładną analizę stanu faktycznego (w tym zawartych umów), a nie ograniczać się do klasyfikacji statystycznej. Zasada opodatkowania VAT (w tym określenie miejsca świadczenia usług i ewentualnych zwolnień z podatku) powinna wynikać z rodzaju świadczonej usługi, a nie z numeru PKWiU.

Podatnik prowadzi działalność w zakresie obrotu nieruchomościami. Spółka zamierza zrealizować zakupy działek niezabudowanych. Przez te nieruchomości mogą jednak przebiegać linie telekomunikacyjne, energetyczne, światłowodowe, sieci kanalizacji deszczowej, sanitarnej, sieci gazowe, wodociągowe, studnie, studzienki, przykanaliki, komory, słupy oświetleniowe, słupy z sieciami telekomunikacyjnymi, energetycznymi, oświetleniowymi, hydranty. Te budowle nie są własnością podatnika. Jaką stawkę VAT należy zastosować przy sprzedaży działek niezabudowanych, przez które mogą przechodzić wymienione budowle?

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. dostawa budynków mogła korzystać ze zwolnienia, zgodnie z którym zwolniona od podatku była dostawa towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczyło również używanych budynków i budowli lub ich części będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Za towary używane uznawało się:

● budynki i budowle lub ich części – jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat;

● pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Do 31 grudnia 2008 r. zwolnienia tego nie stosowało się do dostawy towarów, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 proc. wartości początkowej, a podatnik:

● miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków,

● użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Od 1 stycznia 2009 r. cytowane przepisy dotyczące zwolnienia od podatku towarów używanych przestały obowiązywać.

Od 1 stycznia 2009 r., zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

● dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

● pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

● w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

● dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 proc. wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z kodeksem cywilnym część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Z uwagi na fakt, że posadowione na gruncie urządzenia nie stanowią własności podatnika, nie można ich traktować jako części składowej nieruchomości, która ma być przedmiotem zbycia w przyszłości.

Dla sprzedaży nieruchomości nie znajdzie zatem zastosowania zwolnienie od podatku. Zwolnienie to dotyczy bowiem budynków i budowli lub ich części, a te w omawianej sprawie nie są własnością podatnika i nie są przedmiotami, których prawo do rozporządzania jest przenoszone.

Zatem w analizowanej sprawie przedmiotem transakcji planowanej przez spółkę będzie wyłącznie grunt. Planowana sprzedaż nieruchomości – uzbrojonych w urządzenia budowlane niebędące własnością spółki – będzie podlegać opodatkowaniu stawką podstawową podatku, tj. 22 proc.

Żadne z urządzeń budowlanych nie będzie miało wpływu na prawo podatnika do skorzystania ze zwolnienia od podatku przy sprzedaży nieruchomości.

doradca podatkowy w firmie doradczej MDDP

Interpretacja rozstrzyga niezwykle istotną kwestę opodatkowania VAT gruntów, na których znajdują się budowle, które na podstawie przepisów szczególnych nie są własnością podatnika dokonującego dostawy. Kluczowy w tej kwestii jest art. 49 kodeksu cywilnego, który przewiduje odstępstwo od ogólnej zasady, że częściami składowymi gruntu są budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. W konsekwencji transakcja sprzedaży, której przedmiotem będą grunty, nie będzie obejmowała budowli znajdujących się na gruncie stanowiących części sieci przesyłowych, pod warunkiem że są one własnością przedsiębiorstw energetycznych, telekomunikacyjnych i wodociągowych. Dlatego też trafnie zinterpretowano transakcję jako dostawę gruntów niezabudowanych. Zważywszy, że dostawa będzie realizowana w ramach działalności gospodarczej podatnika oraz że grunt jest terenem przeznaczonym pod zabudowę, bezsporne jest zastosowanie dla tej dostawy 22-proc. stawki VAT.

Podatnik jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą. Nabył wraz z małżonką własność gruntu. W pozwoleniu na budowę uzyskanym przez małżonków wskazano, że budynek, który zostanie wzniesiony na przedmiotowym gruncie, będzie miał przeznaczenie częściowo mieszkaniowe i częściowo użytkowe.

Jeszcze przed ukończeniem inwestycji podatnik zamierza zmienić przeznaczenie nieruchomości mieszkaniowo-użytkowej na wyłącznie mieszkaniowe i dokonać korekty VAT odliczonego od części użytkowej nieruchomości.

Podatnik zamierza sprzedać nieruchomość jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Czy będzie musiał zapłacić VAT?

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od VAT lub innej stawki podatku od towarów i usług niż stawka podstawowa, ze zwolnienia takiego lub obniżonej stawki VAT korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Podstawowa stawka VAT wynosi 22 proc. Obniżoną 7-proc. stawkę podatku stosuje się m.in. do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Jednak prawo do zastosowania obniżonej do wysokości 7 proc. stawki VAT wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie uznana za obiekt budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z Polską Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Jeżeli przedmiotem sprzedaży będzie grunt z posadowionym na nim budynkiem mieszkalnym (etap surowy otwarty lub zamknięty), sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11, to wówczas prawidłowe będzie zastosowanie 7-proc. stawki podatku.

W omawianym przypadku planowana przez podatnika sprzedaż rozpoczętego obiektu mieszkalno-usługowego – stan surowy zamknięty – sklasyfikowanego w dziale 1121 PKOB, jako obiektu budownictwa mieszkaniowego, podlegać będzie opodatkowaniu według 7-proc. stawki VAT. W przypadku gdy wraz z dostawą obiektu budowlanego dokonywana jest dostawa gruntu (prawa własności gruntu), na którym obiekt ten jest posadowiony, preferencyjną 7-proc. stawkę podatku stosuje się do całej transakcji.

Z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług podatnik, dokonując przedmiotowej transakcji, będzie uznany za osobę prowadzącą działalność gospodarczą. Aby uznać podatnika za prowadzącego działalność, wystarczający jest zamiar jej prowadzenia w momencie rozpoczęcia inwestycji, choćby nawet w trakcie jej kontynuowania zamiar ten się zmienił.

Zatem zamierzona przez podatnika sprzedaż nieruchomości na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług będzie zaliczona do działalności gospodarczej i będzie podlegała opodatkowaniu. Podatnikowi będzie w związku z tym faktem przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

starszy konsultant, doradca podatkowy w ITA Doradztwo Podatkowe

W interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu rozstrzygnięta została kwestia opodatkowania preferencyjną stawką 7-proc. sprzedaży nieruchomości wybudowanej z przeznaczeniem na cele mieszkalno-użytkowe. Uznając stanowisko podatnika za prawidłowe, organ podatkowy podkreślił, że sprzedaż nieruchomości może być opodatkowana stawką 7-proc., jeżeli nieruchomość ta będzie zaliczona do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Oznacza to, że zmiana przeznaczenia budynku z mieszkalno-użytkowego na obiekt budownictwa mieszkaniowego uzasadnia zastosowanie obniżonej 7-proc. stawki VAT. Nie ma przy tym znaczenia początkowe przeznaczenie budynku.

Dodatkowo, po raz kolejny została rozstrzygnięta kwestia uznania osoby sprzedającej nieruchomość za podatnika VAT. Jak podkreślił NSA w wyroku z 29 października 2007 r., sygn. I FPS 3/07, dla uznania, czy sprzedający nieruchomość działa jako podatnik VAT, każdorazowo należy zbadać okoliczności danej sprawy. W omawianej interpretacji izba miała ułatwione zadanie, gdyż podatnik pomimo podkreślenia, że dla sprzedaży przedmiotowej nieruchomości działa jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej, zapytał o poprawność zastosowania przy jej sprzedaży preferencyjnej stawki 7-proc. Tym samym dyrektor stwierdził, że do uznania wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność (tj. podatnika VAT) wystarczył sam zamiar jej prowadzenia w momencie rozpoczęcia inwestycji, nawet wtedy gdyby zamiar ten zmienił się w trakcie jej kontynuowania.

Podatnik zafakturował transakcję dotyczącą prac budowlanych na obiekcie znajdującym się w Pradze, stosując stawkę podatku w wysokości 22 proc. ze względu na fakt, że wykonywał te prace na rzecz kontrahenta polskiego.

Jedyne koszty ponoszone w Czechach to zakwaterowanie i koszty przejazdu. Zgodnie z tą specyfikacją pobierano i ewidencjonowano faktury ze stawką VAT 22 proc. na zakupy krajowe. Czy stawka VAT została prawidłowo zastosowana?

W przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego – miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości. W naszym przypadku podatnik otrzymuje zlecenia od firmy polskiej na wykonanie robót budowlanych na terenie nieruchomości położonej w Pradze.

Zatem miejscem opodatkowania przedmiotowych usług jako usług związanych z nieruchomościami nie jest terytorium kraju, bowiem nieruchomości położone są w Czechach. Bez znaczenia w sprawie pozostaje fakt, że podatnik wystawia fakturę VAT na rzecz polskiej firmy, bowiem istotne jest miejsce położenia nieruchomości, z którą usługi te są związane.

Podatnik nieprawidłowo określił miejsce świadczenia usług budowlanych wykonywanych na nieruchomości położonej na terenie Czech, a zatem błędnie naliczył i odprowadził VAT z tytułu ich świadczenia. O sposobie rozliczania podatku od wartości dodanej i jego wysokości oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają w takim przypadku przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usługi.

W konsekwencji podatnik na fakturze dokumentującej wykonanie usług budowlanych na nieruchomości położonej w Pradze nie wykazuje stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem, gdyż miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości.

doradca podatkowy, menedżer w Ernst & Young

Należy zgodzić się z interpretacją organu podatkowego. Opodatkowaniu polskim VAT podlega świadczenie usług wyłącznie na terytorium Polski, przy czym ustawa o VAT określa w różny sposób miejsce świadczenia usług w zależności od natury tych usług.

Dla usług związanych z nieruchomościami miejscem świadczenia jest miejsce położenia nieruchomości. Ustawa podaje jedynie przykłady takich usług, np. usługi przygotowywania i koordynowania prac budowlanych. Zasada ta ma zastosowanie do wszystkich podatników VAT (a nie tylko wykonujących wolne zawody) świadczących usługi mające związek z konkretną nieruchomością, niezależnie od tego, gdzie położona jest nieruchomość i jaki podmiot jest nabywcą usług. Nie ma wątpliwości, że usługi świadczone przez podatnika, który wystąpił o interpretację, mają związek z konkretną nieruchomością położoną w Pradze. Wobec tego usługi te nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce, pomimo że były one świadczone na rzecz polskiego podatnika.

Podatnik zmniejsza kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego zawarte w fakturach związanych z nabyciem środków trwałych, a dotyczące m.in. modernizacji budynku znajdującego się na cmentarzu komunalnym, który figuruje w ewidencji środków trwałych, oraz budowy kolumbarium, dróg, alei, ogrodzenia na cmentarzach komunalnych. Czy w przypadku konieczności dokonania korekty podatku naliczonego po zakończeniu roku, w którym przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku, należy przyjąć 10-letni okres do dokonywania korekty?

Korekta podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług zaliczanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ma charakter cząstkowy i wieloletni. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 tys. zł, korekty podatnik dokonuje w ciągu pięciu kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy 1/5, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – 1/10 kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 tys. zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

doradca podatkowy w Baker & McKenzie

Interpretacja dotyczy ciekawej kwestii korekty VAT naliczonego rozliczanego metodą tzw. współczynnika sprzedaży, w przypadku wydatków na ulepszenie środka trwałego. Generalnie, w przypadku towarów zaliczanych do środków trwałych podlegających amortyzacji art. 91 ustawy o VAT przewiduje wydłużony pięcioletni, a w przypadku nieruchomości dziesięcioletni okres korekty (o ile wartość początkowa przekracza 15 tys. zł.). Przepisy te nie regulują jednak wprost sposobu korekty w przypadku wydatków na ulepszenie takich środków trwałych. Mogą więc powstawać wątpliwości, czy tego rodzaju wydatki w ogóle powinny podlegać wieloletniej korekcie (czy też tylko jednorocznej). Interpretacja słusznie potwierdza, że generalnie tak. Nie wyjaśnia natomiast jednoznacznie innych wątpliwości, np. czy taka korekta dotyczy też ulepszenia budynków wybudowanych przed wejściem w życie obecnej ustawy, czy też jak do wydatków na ulepszenie należy odnosić wspomniany w art. 91 ustawy o VAT limit 15 tys. zł.

Podatniczka wraz z mężem odziedziczyła nieruchomość gruntową. Część gruntu została przekazana do Skarbu Państwa w zamian za rentę. Małżeństwo pozostawiło sobie do własnego użytku działkę o powierzchni 0,3 ha. W roku 1999 po śmierci męża podatniczka została jedynym właścicielem nieruchomości i w 2007 roku sprzedała ją w wyniku podziału na trzy działki. Na podstawie otrzymanych informacji w urzędzie skarbowym w związku ze sprzedażą tych działek dokonała rejestracji jako podatnik VAT czynny i odprowadziła podatek należny. Czy słusznie postąpiła?

Opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres opodatkowania VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności.

Działalność gospodarcza, na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje:

● wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy;

● czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to w świetle powołanych przepisów z tytułu przedmiotowej czynności podatniczka nie może być uznana za podatnika VAT.

W związku z tym, że podatniczka nie wykorzystywała przedmiotowego gruntu w celu prowadzenia działalności gospodarczej, w tym rolniczej, dostawa tych działek nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu. Zatem sprzedaż trzech działek – jako majątku osobistego – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

doradca podatkowy w kancelarii Grynhoff Woźny Maliński

Interpretacja jest zgodna z przepisami ustawy o VAT. Zgodnie z art. 15 tej ustawy podatnikiem są podmioty wykonujące działalność gospodarczą. Oznacza to wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy. Oznacza to, że czynność jednorazowa jest działalnością gospodarczą tylko w opisanym przypadku. Za czynność jednorazową uznać należy sprzedaż majątku nabytego poprzez dziedziczenie. Nieistotne jest, czy sprzedaż następuje w wyniku jednej czy też wielu transakcji. Gdy celem działalności jest kupno i sprzedaż towaru, zamiar częstotliwego wykonywania czynności – odsprzedaży – musi być widoczny już w momencie nabycia. Jeśli nabycie następuje w drodze dziedziczenia, brak takiego zamiaru, a zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT.