Sposób nabycia akcji decyduje o opodatkowaniu

Podatnik (osoba fizyczna) posiada akcje spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) i będzie posiadaczem akcji innych SKA. Walne zgromadzenie w SKA podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego ze środków własnych spółki poprzez emisję nowych lub podwyższenie wartości dotychczasowych akcji. Na ten cel przekaże zyski zgromadzone na kapitale zapasowym. Akcje przydzielone w tym trybie nie wymagają objęcia, będą przysługiwały akcjonariuszom, w tym podatnikowi, w stosunku do ich udziałów w dotychczasowym kapitale zakładowym. Czy podatnik powinien zapłacić PIT, jeśli walne zgromadzenie podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA, a akcjonariuszom zostaną przydzielone nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji?

Spółki osobowe, a do takich zalicza się SKA, nie posiadają osobowości prawnej. Ich dochody nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody ich poszczególnych wspólników. Sposób opodatkowania tych dochodów zależy od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) SKA jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu PIT.

Na gruncie prawa podatkowego występują dwa różne stany wywołujące odmienne skutki podatkowe, zależnie od tego, czy podwyższenie kapitału zakładowego ze środków pochodzących z kapitału zapasowego następuje poprzez podniesienie wartości nominalnej posiadanych akcji, czy też emisję nowych akcji.

W pierwszym przypadku, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy z 26 lipca 1991 r. o PIT (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także (...) dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej. SKA jest jednostką organizacyjną niebędącą osobą prawną. To oznacza, że nie ma mowy o powstaniu u jej akcjonariusza dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o PIT. Należy jednak sprawdzić, czy przychód nie powstaje z innych tytułów. I tak w myśl art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Z kolei za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Należy zatem stwierdzić, że nie ma podstaw, aby podwyższenie kapitału zakładowego w SKA w drodze podwyższenia wartości nominalnej dotychczas posiadanych akcji kwalifikować jako przychód otrzymany, postawiony do dyspozycji lub należny. Zatem akcjonariusz SKA nie ma obowiązku zapłaty PIT, gdy dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego w SKA poprzez podwyższenie wartości nominalnej dotychczas posiadanych akcji. W takiej sytuacji nie powstaje przychód do opodatkowania, gdyż takiego obowiązku nie przewiduje ustawa o PIT.

Drugim przypadkiem jest możliwość otrzymania przez akcjonariusza SKA akcji nowej emisji. Wówczas w majątku akcjonariusza pojawia się zmaterializowane, realne i rzeczywiste przysporzenie w postaci nowych akcji, których przed podwyższeniem kapitału zakładowego nie miał. Przysporzenie to pochodzi w całości z majątku spółki, którego na etapie jego powstawania akcjonariusz nie opodatkowywał (uczynił to komplementariusz). Zatem jeśli w następstwie przeznaczenia środków z zysku lub kapitału zapasowego SKA na jej kapitał zakładowy dochodzi do emisji nowych akcji celem przekazania ich nieodpłatnie akcjonariuszom, to przychód w wysokości odpowiadającej przypadającej na akcjonariusza części wartości środków przeznaczonych na podwyższenie kapitału zakładowego (zapewne równy wartości nominalnej otrzymanych akcji) należy potraktować jako przychód z udziału w SKA. Akcjonariusz uzyskuje zatem przychód z działalności, który powinien opodatkować.

Oprac. Ewa Ciechanowska

z 31 grudnia 2012 r., nr IPPB1/415-1483/12-3/MT.

KOMENTARZ EKSPERTA

@RY1@i02/2013/024/i02.2013.024.07100040c.802.jpg@RY2@

Anna Łukaszewicz-Obierska radca prawny, partner WKB Wierciński, Kwieciński, Baehr

Rozstrzygnięcie organu podatkowego (prezentowane także w innych interpretacjach) jest niezasadne. Należy bowiem zauważyć, że z punktu widzenia celowościowego efekt obydwu operacji, tj. podwyższenia kapitału zakładowego spółki komandytowo-akcyjnej poprzez emisję nowych akcji oraz poprzez podwyższenie wartości nominalnej akcji dotychczas wyemitowanych, jest taki sam. Nie ma bowiem w praktyce różnicy, czy akcjonariusz będzie dysponował np. jedną akcją o wartości nominalnej w wysokości 100 zł, czy też 10 akcjami o wartości nominalnej po 10 zł.

Dokument akcji inkorporuje jedynie określone prawa akcjonariusza, zarówno o charakterze majątkowym, jak i niemajątkowym. Realizacja tego prawa, z punktu widzenia podatkowego, w przypadku osoby fizycznej, następuje dopiero w momencie uzyskania faktycznego przysporzenia, np. wypłaty dywidendy lub też zbycia akcji. Wprawdzie w przypadku spółki komadytowo-akcyjnej chociaż nie jest spółką posiadająca osobowość prawna, w odniesieniu do akcji stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia (art. 126 k.s.h.). Wobec powyższego w tej sprawie powinno zostać zastosowane odpowiednio orzeczenie NSA z 19 września 2001 r. (sygn. akt I SA/Łd 48/01) w sprawie buy-back. Zgodnie z tym orzeczeniem "przyrost wartości akcji może być uznany jedynie za dochód potencjalny, który może zostać zrealizowany przez akcjonariusza dopiero przy wypłacie dywidendy i przy likwidacji spółki... a także przy sprzedaży akcji".