Ulgi i odliczenia w rocznym zeznaniu PIT - interpretacje organów podatkowych

Źle wykorzystaną ulgę trzeba doliczyć do dochodu

: Podatnik w 1999 roku kupił mieszkanie. Skorzystał z ulgi na wynajem. W latach 1999 i 2000 mieszkanie kosztowało 170 tys. zł. Termin, kiedy podatnik bez konsekwencji mógłby sprzedać mieszkanie, mija 1 stycznia 2011 r. Podatnik to mieszkanie chciałby sprzedać wcześniej. Jaką kwotę będzie musiał dopisać do dochodu za rok 2009, jeśli wtedy sprzeda mieszkanie?

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2000 r., podatnikom przysługiwała ulga polegająca na odliczeniu od dochodu wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku.

Ustawa z 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2000 r. nr 104, poz. 1104) uchyliła art. 26 ust. 1 pkt 8 stanowiący o uldze, a także ust. 2-4 oraz ust. 8-12. Ustęp 7 tego artykułu otrzymał nowe brzmienie.

Ponadto w przypadku zaistnienia okoliczności wynikających z art. 26 ust. 10 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2001 r. stosuje się art. 26 ust. 10-12.

Przepisy tego artykułu stanowiły, że jeżeli przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z budową którego dokonano odliczeń na podstawie ust. 1 pkt 8:

1) nastąpiło zbycie budynku, lokalu mieszkalnego, udziału we współwłasności lub

2) wynajęto budynek albo lokal mieszkalny osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, lub

3) dokonano zmiany przeznaczenia budynku lub lokalu z mieszkalnego na użytkowy albo przeznaczono budynek lub lokal mieszkalny na potrzeby właściciela lub współwłaściciela

- podatnik jest zobowiązany wykazać w zeznaniu i doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym zaistniały te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty w części przypadającej na ten budynek lub lokal. Kwoty doliczone do dochodu zwiększa się o 10 proc. za każdy rok kalendarzowy brakujący do upływu okresu, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym.

Od 1 stycznia 2004 r. art. 7 ust. 14 ustawy z 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw otrzymał nowe brzmienie. Zmiana została wprowadzona przez art. 3 pkt 1 ustawy z 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 202, poz. 1956). W myśl tego przepisu podatnicy, którzy korzystali z odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2000 i przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym:

1) nastąpiło zbycie budynku, lokalu mieszkalnego, udziału we współwłasności lub

2) wynajęto budynek albo lokal mieszkalny osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, lub

3) dokonano zmiany przeznaczenia budynku lub lokalu mieszkalnego na użytkowy albo przeznaczono budynek lub lokal mieszkalny na potrzeby właściciela lub współwłaściciela, lub

4) zbyto działkę lub prawo wieczystego użytkowania gruntu pod budowę tego budynku

- są obowiązani doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpiły te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty.

Ponadto zgodnie z art. 7 ust. 14a cytowanej ustawy dziesięcioletni okres w przypadkach wymienionych w pkt 1-3 liczy się od końca roku podatkowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z budową którego dokonano odliczeń, natomiast odnośnie do pkt 4 okres ten liczy się od końca roku podatkowego, w którym nabyto działkę lub prawo wieczystego użytkowania gruntu pod budowę tego budynku.

W myśl art. 7 ust. 15 ustawy z 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, jeżeli podatnik korzystał z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem oraz na zakup działki pod budowę tego budynku, i zbył działkę lub budynek, jego część lub lokal (lokale) przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło wybudowanie, przychód uzyskany z tego zbycia podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Wobec tego w sytuacji, gdy podatnik przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabył przedmiotowe mieszkanie, dokona jego zbycia, będzie zobowiązany do zwrotu ulgi, z której skorzystał poprzez doliczenie do dochodu roku podatkowego, w którym dokona zbycia, kwot uprzednio odliczonych na mieszkanie.

OPINIA

KRZYSZTOF NOWICKI

ekspert podatkowy z kancelarii prawnej Magnusson

W interpretacji dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał za nieprawidłowe stanowisko podatnika w zakresie rozliczania ulg obowiązujących do 2000 roku i związanych z wydatkami poniesionymi na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Izba stwierdziła, że jeżeli podatnik skorzystał z ulg i w okresie dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ukończył budowę nieruchomości, dokona jej zbycia, będzie zobowiązany do zwrotu ulgi poprzez doliczenie jej do dochodu roku podatkowego, w którym dokona zbycia.

Stanowisko to nie powinno budzić wątpliwości. Zgodnie z przepisami obowiązek zwrotu powstanie w przypadku sprzedaży nieruchomości przed upływem dziesięciu lat od końca roku podatkowego, w którym otrzymano decyzję o pozwoleniu na użytkowanie budynku/lokalu. Z interpretacji wynika jednak, pomimo przeciwnego stanowiska podatnika, że pomimo, że przepisy Ordynacji podatkowej przewidują obowiązek przechowania dokumentacji przez pięć lat, te regulacje nakładają de facto obowiązek przechowywania dokumentacji przez dziesięć lat, aby podatnik mógł udokumentować ulgę, którą ewentualnie miałby zwrócić.

Ulga nie przysługuje mężowi na dzieci żony

Żona podatnika pochodzi z Tajlandii, ma jednak obywatelstwo polskie. Małżonkowie mają wspólnie jedno dziecko - nieletnią córkę, która urodziła się w Polsce w 2005 roku (ma polskie obywatelstwo). W Tajlandii żona podatnika zostawiła pod opieką siostry dwoje nieletnich dzieci: córkę - 7 lat i syna - 14 lat. Co miesiąc podatnik przesyła do Tajlandii ok. 600 dolarów na utrzymanie dzieci swojej żony. W Polsce podatnik rozlicza się z PIT wspólnie z żoną. Dzieci żony z pierwszego małżeństwa podatnik nie przysposobił. W dokumentach rozwodowych żony zapisano, że opiekę nad jej dziećmi z pierwszego małżeństwa sprawuje wyłącznie żona. Czy przy rozliczeniu PIT za 2008 rok razem z żoną przysługuje podatnikowi prawo do uwzględnienia ulgi podatkowej na troje dzieci czy tylko na jedno dziecko?

Zgodnie z art. 27f ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.; dalej ustawa o PIT) od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie ze skalą PIT, pomniejszonego o kwotę składki zdrowotnej, podatnik ma prawo odliczyć rocznie kwotę ulgi na dziecko, jeżeli w roku podatkowym wychowywał dzieci.

Uprawnienie do ulgi związane jest z wychowywaniem przez podatnika dzieci:

● małoletnich,

● bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

● do ukończenia 25 roku życia uczących się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach skali PIT lub kapitałów pieniężnych w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, z wyjątkiem renty rodzinnej.

Korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym ulgi prorodzinnej, uzależnione jest od spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek wymaganych do jej zastosowania.

Aby móc skorzystać z ulgi, należy zatem:

● osiągać dochody opodatkowane według skali podatkowej,

● wychowywać w roku podatkowym dzieci,

● wykazać podatek (po odliczeniu składki na ubezpieczenia zdrowotne).

Odliczenie ulgi prorodzinnej dotyczy łącznie obojga rodziców, a kwotę tę odlicza się od podatku jednego z rodziców lub od podatku obojga.

Rodzice mogą zatem podzielić kwotę ulgi według proporcji przyjętych przez siebie, tak, aby móc realnie skorzystać z odliczenia, do wysokości podatku wykazanego przez siebie. Jeżeli przez część roku podatkowego dzieci faktycznie zamieszkują u każdego z rodziców, odliczenie przysługuje każdemu z nich. Wówczas powinni zdecydować wspólnie, jaką część kwoty ulgi każde z nich odliczy.

W omawianym przypadku podatnik nie przysposobił pozostałej dwójki dzieci. Dzieci te zamieszkują w Tajlandii pod opieką siostry żony. Podatnik wraz z żoną co miesiąc przesyła do Tajlandii pieniądze na ich utrzymanie.

Po spełnieniu warunków wynikających z powołanych przepisów, w zeznaniu podatkowym składanym za 2008 rok, przysługiwać będzie podatnikowi prawo do skorzystania z ulgi z tytułu wychowywania dzieci jedynie na własne dziecko - córkę urodzoną w Polsce w 2005 roku.

W zakresie pozostałej dwójki dzieci nie są spełnione warunki zakreślone wskazanymi przepisami, uprawniające do skorzystania z przedmiotowej ulgi, gdyż z przepisu wynika wprost, że prawo do ulgi przysługuje na wychowywanie dzieci własnych lub przysposobionych.

OPINIA

KATARZYNA BIEŃKOWSKA

doradca podatkowy w Dewey & LeBoeuf

Ulga na jedno dziecko w 2008 roku wynosi 1173,70 zł. Należy też pamiętać, że rozliczenie za 2008 rok jest ostatnim na zasadach takich, jakie zostały wskazane w przedmiotowej interpretacji. Od 1 stycznia 2009 r. przepisy dotyczące ulgi na dzieci zostały zmodyfikowane. Niewątpliwie ulga przysługuje na każde dziecko, ale przepis wskazuje też wyraźnie na dwie dodatkowe przesłanki, ograniczające prawo do ulgi. Przepis mówi bowiem, że ulga przysługuje takiemu podatnikowi, który w roku podatkowym wychowywał własne lub przysposobione dzieci.

Dziećmi własnymi są dzieci, dla których podatnik jest rodzicem biologicznym. Natomiast dzieci przysposobione to dzieci, z którymi podatnika łączy stosunek przysposobienia (adopcji). W przedmiotowej sprawie warunek ten był spełniony wyłącznie w odniesieniu do jednego dziecka (tj. wspólnej córki podatnika i jego żony). W odniesieniu do pozostałych dzieci podatnik faktycznie nie miał prawa do skorzystania z ulgi, gdyż nie były one ani jego dziećmi własnymi, ani adoptowanymi.

Drugie, nie mniej istotne kryterium pozwalające przesądzić o prawie do ulgi lub jego braku to wychowywanie. Oznacza to, że aby móc skorzystać z ulgi, podatnik musi legitymować się wychowywaniem dzieci, a więc zapewnianiem im stałej opieki, sprawowaniem nad nimi opieki, zamieszkiwaniem z dziećmi we wspólnym gospodarstwie domowym. Osoba będąca rodzicem (biologicznym lub z przysposobienia), ale je niewychowująca, nie ma prawa do przedmiotowej ulgi. Również ta przesłanka w przedmiotowej sprawie nie została spełniona.

Wydatek na poduszkę nie pomniejszy dochodu

Podatniczka od dłuższego czasu cierpi z powodu skoliozy i zmian destrukcyjnych tarcz międzykręgowych odcinka szyjnego kręgosłupa i prawobocznego skrzywienia odcinka lędźwiowego kręgosłupa i z tego powodu została skierowana na rentę w czerwcu 1995 r. Ponadto codzienne czynności życiowe może wykonywać tylko dzięki systematycznej rehabilitacji, której częstotliwość została ograniczona oszczędnościami wprowadzonymi przez NFZ na lecznictwo sanatoryjne oraz ograniczeniami MOPS w wydatkach na turnusy rehabilitacyjne.

Aby zapobiec ujemnym skutkom braku systematycznej rehabilitacji, podatniczka kupiła poduszkę rehabilitacyjną, umożliwiającą korzystanie z zabiegów rehabilitacyjnych w miarę potrzeb określonych przez stan zdrowia i lekarza, której użytkowanie poprawiło jej egzystencję. Czy wydatki na zakup poduszki rehabilitacyjnej można odliczyć w ramach ulgi rehabilitacyjnej?

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu m.in. kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ustawy o PIT, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7b-7g tego artykułu.

Za wydatki rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych uważa się wydatki poniesione na: zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego.

Wysokość wydatków na cele rehabilitacyjne ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z pewnymi wyjątkami.

Podatnik w ramach ulgi rehabilitacyjnej może odliczyć od dochodu wyłącznie wydatki na zakup sprzętu, urządzeń indywidualnego przeznaczenia, niezbędnego w rehabilitacji oraz ułatwiającego wykonywanie czynności życiowych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Określenie: indywidualny sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne niezbędne w rehabilitacji, oznacza, że można zaliczyć do nich tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne, mające cechy sprzętu, urządzeń czy narzędzi o charakterze szczególnym (niestandardowym), konieczne w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej i ułatwiające tej osobie wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonania wynika z niepełnosprawności. Oznacza to, że taki sprzęt musi posiadać właściwości leczniczo-rehabilitacyjne. Z uregulowań zawartych w ustawie o PIT wynika zatem, że pomiędzy rodzajem nabytego sprzętu a rodzajem niepełnosprawności pozostawać musi ścisły związek, zakupiony sprzęt musi być wykorzystywany (używany) w rehabilitacji oraz służyć przywracaniu sprawności organizmu, cechą zakupionego sprzętu musi być jego indywidualny charakter.

W przedstawionym przypadku podatniczka poniosła wydatki na zakup poduszki rehabilitacyjnej. Niewątpliwie zakupiona poduszka rehabilitacyjna ułatwia życie i jej użytkowanie znacznie poprawia egzystencję, ale jej zakup nie został wymieniony w katalogu wydatków na cele rehabilitacyjne określonym w ustawie o PIT. Nie kwestionując walorów jakościowych przedmiotowej poduszki rehabilitacyjnej, należy stwierdzić, że wyrób ten mieści się w kategorii dóbr powszechnego użytku, z których w zwykły sposób korzystać może ogół osób niezależnie od faktu ewentualnej niepełnosprawności. Trudno zatem mówić o indywidualnym charakterze zakupionego wyrobu.

Katalog ulg rehabilitacyjnych jest katalogiem zamkniętym, tzn. odliczeniu podlegają wydatki enumeratywnie w nim wymienione, a rozszerzająca interpretacja tego przepisu jest niedozwolona.

OPINIA

MARCIN BIERNACKI

prezes zarządu firmy Biernacki w Krakowie

Chcąc ustosunkować się do przedstawionej interpretacji, konieczne jest ustalenie rodzaju i kategorii zakupionej przez podatniczkę poduszki rehabilitacyjnej. Chodzi tu o określenie, czy poduszka ta posiada status wyrobu medycznego w rozumieniu przepisów ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych (Dz.U. nr 93, poz. 896 z późn. zm.), a także rozporządzenia ministra zdrowia z 3 listopada 2004 r. w sprawie wymagań zasadniczych dla wyrobów medycznych do różnego przeznaczenia (Dz.U. nr 251, poz. 2514 z późn. zm.). Jeśli poduszka posiada status wyrobu medycznego, jej cena powinna zawierać VAT naliczony według stawki 7-proc. Pomocna w tym przypadku mogłaby być również opinia lekarza, który potwierdziłby rehabilitacyjne walory poduszki w schorzeniach, na jakie cierpi podatniczka. Natomiast fakt, że wyroby medyczne stały się dobrem powszechnym i dostępnym, w wielu sklepach nie może przecież oznaczać, że utraciły one w ten sposób swój indywidualny charakter i ich zakup nie daje prawa do skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej.

Ulga budowlana nie pozwala na odliczenie odsetek

W czerwcu 2006 r. podatniczka wspólnie z mężem oraz matką (osobą samotną) zawarli z bankiem umowę kredytową na cele mieszkaniowe. Z tego kredytu oraz sprzedaży majątku (dwóch mieszkań) deweloper wybudował im dom. W domu tym kredytobiorcy zamieszkali na zasadzie współwłasności. W zeznaniu rocznym za 2007 rok małżonkowie odliczyli od dochodu odsetki od tego kredytu, zapłacone w 2007 roku. Okazało się, że niesłusznie, ponieważ podatniczka, będąc jeszcze panną, spłacała zadłużenie za otrzymane w 1991 roku mieszkanie lokatorskie z tytułu zaciągniętych przez spółdzielnię mieszkaniową do 31 maja 1992 r. kredytów na budownictwo mieszkaniowe.

W 2003 roku podatniczka zawarła związek małżeński utraciła prawo do ulgi odsetkowej. Podatniczka wspólnie z matką prowadzą gospodarstwo domowe. Czy zwrot kwoty tzw. dużej ulgi budowlanej - odliczonej od podatku w wysokości 6008,13 (przez okres 13 lat) przywróciłoby podatniczce prawo do korzystania z ulgi odsetkowej?

Uprawnienie do odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego jest możliwe jedynie w przypadku spełnienia wszystkich warunków określonych w art. 26b ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Zatem możliwości korzystania z ulgi odsetkowej zostały pozbawione osoby, które dokonywały odliczeń na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. a)-f) i pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w latach 1992-1996 oraz art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2001, lub kontynuowały przedmiotowe odliczenia na zasadzie praw nabytych, ustanowionych przez ustawodawcę.

W latach 1995-1999 odliczeń wydatków poniesionych na spłatę zadłużenia z tytułu zaciągniętych przez spółdzielnie mieszkaniowe do 31 maja 1992 r. kredytów na budownictwo mieszkaniowe, o których mowa w przepisach dotyczących wykupu odsetek od tych kredytów ze środków budżetu państwa, podatnicy nie dokonywali na podstawie tych przepisów ustawy, lecz w ramach odrębnej ulgi podatkowej.

Dopiero, począwszy od 2000 roku w związku z wygaśnięciem przytoczonych regulacji oraz mając na uwadze uchwałę siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 16 listopada 1995 r. (sygn. akt III AZP 34/95), uznano, że omawiane wydatki podatnicy mogą odliczać od podatku na podstawie art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy, jako wydatki na wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej.

Zatem, tylko w przypadku, gdy z tytułu spłaty zaciągniętych przez spółdzielnie mieszkaniowe do 31 maja 1992 r. kredytów na budownictwo mieszkaniowe, podatnik lub jego małżonek, korzystali z odliczeń od podatku na podstawie art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2001, lub na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o PIT oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. nr 134, poz. 1509), nie przysługuje im prawo pomniejszenia dochodu do opodatkowania o odsetki, o których mowa w art. 26b ust. 1 ustawy o PIT.

O ile więc odliczenie spłaty kredytów zaciągniętych przez spółdzielnie mieszkaniowe dokonywane było przez podatnika lub jego małżonka w ramach odrębnej ulgi podatkowej (niepomniejszającej limitu dużej ulgi budowlanej), podatnikowi przysługuje prawo do odliczeń na zasadach określonych w art. 26b ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r.

W sytuacji gdy podatnik dokona korekty zeznań podatkowych za lata, w których korzystał z odliczeń mieszkaniowych w ramach dużej ulgi budowlanej, oraz ureguluje zaległe zobowiązania podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę, należy uznać, że stan korzystania z tej ulgi został anulowany i nie zachodzi okoliczność, o której mowa w art. 26b ust. 2 pkt 7 ustawy o PIT.

OPINIA

PAWEŁ NOCZNICKI

doradca podatkowy w Accreo Taxand

Podatnicy, którzy dokonywali odliczeń z tytułu ulgi budowlanej, obecnie chcieliby również odliczać odsetki z tytułu kredytu zaciągniętego w okresie 2002-2006 na cele mieszkaniowe. Przepisy podatkowe wprost wyłączają taką możliwość. Przy tym ulga odsetkowa może być dla tych podatników korzystniejsza, co rodzi pytanie, czy zwrot odliczenia z tytułu ulgi budowlanej daje prawo do ulgi odsetkowej.

Organ podatkowy słusznie uznał, że podatnik ma prawo do skorygowania swoich wcześniejszych rozliczeń i anulowanie w ten sposób dokonanych wcześniej odliczeń z tytułu ulg podatkowych. Taka korekta co do zasady może powodować odzyskanie prawa do ulgi odsetkowej.

Pamiętać przy tym należy, że prawo do takiej korekty obejmuje jedynie okresy, co do których nie upłynął jeszcze bieg przedawnienia. Przy tym, z końcem 2008 roku przedawniły się zobowiązania podatkowe za 2002 rok. Podatnik korzystający z ulgi budowlanej już w 2002 roku (lub wcześniej) nie ma prawa do korekty tego okresu. W konsekwencji nie ma możliwości zrzeczenia się ulgi budowlanej. Nawet skorygowanie odliczeń za kolejne lata nie będzie skutkować anulowaniem ulgi, a podatnik w ten sposób nie uzyska prawa do ulgi odsetkowej.

Podatnicy powinni przy tym dokładnie przeanalizować swoje rozliczenia, bowiem dokonując zwrotu odliczeń, będą musieli zapłacić również odsetki, co w praktyce może niwelować korzyści wynikające z ulgi odsetkowej.

Sprzedaż mieszkania pozbawia prawa do ulgi

Podatnik 28 stycznia 2004 r. podpisał umowę w sprawie budowy lokalu mieszkalnego ze spółdzielnią mieszkaniową. Na to mieszkanie 13 lutego 2004 r. zaciągnął kredyt budowlano-hipoteczny w wysokości 31 tys. zł. 18 stycznia 2005 r. podatnik uzyskał spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu. W związku z kredytem na to mieszkanie podatnik od 2005 roku korzysta z ulgi odsetkowej. Aktualnie wraz z małżonką mieszka w tym lokalu. Następnie 11 października 2006 r. podatnik podpisał umowę w sprawie budowy drugiego mieszkania ze spółdzielnią mieszkaniową. Na to mieszkanie 7 grudnia 2006 r. zaciągnął kredyt budowlano-hipoteczny w wysokości 80 tys. zł. 3 grudnia 2007 r. przedmiotowy lokal mieszkalny został postawiony do dyspozycji podatnika, w związku z tym 27 grudnia 2007 r. podatnik zameldował się w nim wraz z małżonką, a dopiero 19 marca 2008 r. uzyskał odrębną własność tego lokalu mieszkalnego poprzez podpisanie aktu notarialnego ze spółdzielnią mieszkaniową. Obecnie podatnik nie wie, czy w tym mieszkaniu zamieszka czy też je sprzeda, bowiem będzie to zależeć od jego sytuacji finansowej. Czy podatnik od 2008 roku będzie mógł skorzystać z ulgi odsetkowej łącznie na pierwszy kredyt, jak i drugi kredyt i czy sprzedaż drugiego mieszkania w 2009 roku spowoduje, że dopiero od 2009 roku nie będzie mógł korzystać z ulgi odsetkowej na drugi kredyt?

Zasady dokonania odliczeń wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych reguluje art. 26b ustawy o PIT, obowiązujący w związku z art. 9 ust. 1 ustawy z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 217, poz. 1588). Artykuł 9 ust. 1 ustawy zmieniającej stanowi, że podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka) na cele mieszkaniowe, przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie prawo do odliczenia wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki), do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt (pożyczkę) zawartej przed 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do 31 grudnia 2027 r.

Jeżeli przyznany kredyt wykorzystywany jest na inwestycję mieszkaniową oraz nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu, odliczeniu nie podlegają odsetki od tej części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie tego gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu w łącznych udokumentowanych wydatkach mieszkaniowych.

Odnosząc zatem te uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, o ile podatnik spełnia wszystkie warunki określone w art. 26b ustawy o PIT, stwierdzić należy, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia za 2008 rok zarówno odsetek spłaconych od pierwszego kredytu (2005 rok), jak i drugiego (2008 rok), z tym że wyłącznie od tej części łącznej wartości kredytów, która nie przekracza limitu, tj. kwoty 189 tys. zł. Wysokość dokonywanych odliczeń jest limitowana, a to oznacza, że odliczenie obejmuje jedynie odsetki od tych części kredytów, które nie przekraczają limitu.

Sprzedaż drugiego mieszkania w 2009 roku spowoduje utratę przez podatnika prawa do korzystania z ulgi odsetkowej na drugi kredyt, ale dopiero z chwilą sprzedaży mieszkania. Oznacza to, że podatnik nie utraci prawa do odliczenia w zeznaniu za 2009 rok również odsetek zapłaconych od drugiego kredytu przed datą sprzedaży mieszkania, na które ten kredyt został zaciągnięty. Skoro bowiem podatnik w roku podatkowym odsetki od drugiego kredytu zapłaci, to nawet jeśli sprzeda mieszkanie, będzie miał prawo odliczyć te odsetki, jakie przed sprzedażą tego mieszkania zapłaci w 2009 roku. Podatnik zachowa również prawo do dokonywania odliczeń wydatków na spłatę odsetek od kredytu pierwszego, jednak do wysokości ustawowego limitu, który wynosi 189 tys. zł z uwzględnieniem odsetek odliczonych zarówno od pierwszego kredytu w latach poprzednich, jak i od drugiego kredytu.

OPINIA

PAWEŁ JABŁONOWSKI

szef Departamentu Podatkowego Chałas i Wspólnicy Kancelaria Prawna

Wykładnię przepisów podatkowych, dokonaną w interpretacji organu podatkowego, należy uznać za niekorzystną dla podatników. Ograniczenia w prawie do odliczenia odsetek, wskazane w interpretacji, wyłącznie do jednej z inwestycji (np. tylko do zakupu lokalu mieszkalnego od dewelopera) wymienionej w ustawie o PIT w brzemieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., wydaje się być krzywdzące dla podatnika. Jednak ustawa reguluje tę kwestię w sposób jasny i precyzyjny, wyłączając, zgodnie z jej literalnym brzmieniem, możliwość wyboru inwestycji, z którymi wiąże się tzw. ulga odsetkowa, wyłącznie do jednego rodzaju inwestycji. O ile stanowisko to wydaje się sprzeczne z wykładnią celowościową przepisu (podatnik może przecież zmienić swoje cele mieszkaniowe i przeprowadzić się np. z lokalu mieszkalnego zakupionego od dewelopera do budynku mieszkalnego wybudowanego samodzielnie), to podstawową metodą wykładni jest wykładnia literalna. Spór przed sądem administracyjnym również nie przyniósłby oczekiwanych rezultatów. Natomiast zachowanie prawa do rozliczenia ulgi odsetkowej w zeznaniu za rok, w którym dokonano sprzedaży nieruchomości, potwierdzone przez organ podatkowy w interpretacji, jest oczywiste i nie wymaga komentarza.

Utrzymując niepełnosprawnego małżonka, można skorzystać z ulgi rehabilitacyjnej

Żona podatnika jest osobą niepełnosprawną posiadającą orzeczenie o całkowitej niezdolności do samodzielnej egzystencji, w związku z wypadkiem samochodowym, który miał miejsce kilka lat temu. Podatnik wraz z żoną korzystają ze wspólnego opodatkowania dochodów małżonków. Oprócz renty inwalidzkiej żona posiada dodatkowo dochód z tytułu odszkodowania wypłacanego w postaci renty zarządzonej wyrokiem sądu na podstawie przepisów prawa cywilnego w związku z uszkodzeniem ciała, utratą całkowitej zdolności do pracy zawodowej oraz zwiększeniem się potrzeb żony i zmniejszeniem widoków powodzenia na przyszłość.

W tej sytuacji potrzebna jest kosztowna rehabilitacja żony (ustawiczna, powtarzana w okresach cyklicznych), przeprowadzenie remontu domu jednorodzinnego w celu likwidacji barier architektonicznych oraz zainstalowanie windy, która umożliwiłaby żonie samodzielne poruszanie się po domu między piętrami. Czy w związku z poniesionymi już kosztami oraz planowanymi wydatkami na cele rehabilitacyjne podatnik może skorzystać z odliczenia tych wydatków, odliczając je od własnego dochodu i uznać, że żona, osiągając dochód podlegający opodatkowaniu w wysokości nieprzekraczającej 9120 zł, pozostaje na utrzymaniu podatnika?

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c, oraz 30e stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Z cytowanego przepisu wynika zatem, że podatnik będący osobą niepełnosprawną lub podatnik, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne, jest uprawniony do odliczenia od dochodu osiągniętego w danym roku podatkowym, kwot wydatków poniesionych w danym roku na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych.

Przepisy zawarte w art. 26 ust. 7a-7g cyt. ustawy określają warunki oraz wydatki, których poniesienie przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne, uprawniają do odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Przepis art. 26 ust. 7a ww. ustawy stanowi, że za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

1. adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności,

2. przystosowanie pojazdów mechanicznych do potrzeb wynikających z niepełnosprawności,

3. zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego,

4. zakup wydawnictw i materiałów (pomocy) szkoleniowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności,

5. odpłatność za pobyt na turnusie rehabilitacyjnym,

6. odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne,

7. opłacenie przewodników osób niewidomych I lub II grupy inwalidztwa oraz osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa, w kwocie nieprzekraczającej w roku podatkowym 2280 zł,

8. utrzymanie przez osoby niewidome, o których mowa w pkt 7, psa przewodnika - w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty określonej w pkt 7,

9. opiekę pielęgniarską w domu nad osobą niepełnosprawną w okresie przewlekłej choroby uniemożliwiającej poruszanie się oraz usługi opiekuńcze świadczone dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do I grupy inwalidztwa,

10. opłacenie tłumacza języka migowego,

11. kolonie i obozy dla dzieci i młodzieży niepełnosprawnej oraz dzieci osób niepełnosprawnych, które nie ukończyły 25 roku życia,

12. leki - w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł, jeśli lekarz specjalista stwierdzi, że osoba niepełnosprawna powinna stosować określone leki (stale lub czasowo),

13. odpłatny, konieczny przewóz na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne:

a) osoby niepełnosprawnej - karetką transportu sanitarnego,

b) osoby niepełnosprawnej, zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa, oraz dzieci niepełnosprawnych do lat 16 - również innymi środkami transportu niż wymienione w lit. a),

14. używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną zaliczoną do I lub II grupy inwalidztwa albo dzieci niepełnosprawne, które nie ukończyły 16 roku życia, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne - w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2280 zł,

15. odpłatne przejazdy środkami transportu publicznego związane z pobytem:

a) na turnusie rehabilitacyjnym,

b) w zakładach, o których mowa w pkt 6,

c) na koloniach i obozach dla dzieci i młodzieży, o których mowa w pkt 11.

Przepisy ustawy o PIT wymieniają wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych podlegające odliczeniu od dochodu. Katalog tych wydatków jest katalogiem zamkniętym, wobec czego nie może być traktowany rozszerzająco.

Przepisy dotyczące ulgi rehabilitacyjnej stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9120 zł.

Podatnik odliczający wydatki rehabilitacyjne dotyczące osoby niepełnosprawnej będącej na jego utrzymaniu powinien wykazać, że faktycznie osoba niepełnosprawna jest na jego utrzymaniu. Przede wszystkim chodzi tu o taki stan, w którym podatnik zapewnia środki do życia, ponosi koszty związane z wyżywieniem, mieszkaniem oraz innymi potrzebami osoby niepełnosprawnej.

W przypadku osób niepełnosprawnych kwota 9120 zł stanowi dochód. Do jego ustalenia przyjmuje się wszelkiego rodzaju dochody osiągnięte w roku podatkowym, z wyjątkiem dochodów zwolnionych, wymienionych w art. 21 ustawy o PIT, do których zaliczyć można m.in. odszkodowania, art. 52, art. 52a i art. 52c ustawy o PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W naszym przypadku podatnik posiada na utrzymaniu żonę, która ma orzeczoną całkowitą niezdolność do samodzielnej egzystencji. Żona uzyskuje w roku podatkowym dochód z renty ZUS, który nie przekracza kwoty 9120 zł. Ponadto żona otrzymuje rentę przyznaną wyrokiem sądu na podstawie przepisów prawa cywilnego w związku z uszkodzeniem ciała, utratą całkowitej zdolności do pracy zawodowej oraz zwiększeniem się potrzeb żony i zmniejszeniem widoków powodzenia na przyszłość, która jest dochodem zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3c) ustawy o PIT.

W konsekwencji, podatnik może skorzystać z odliczenia od swojego dochodu wydatków na rehabilitację żony, o ile spełni warunki określone w ustawie o PIT, tj. faktycznie utrzymuje żonę, poniósł wydatki na jej rehabilitację, a wydatki, te jeśli ustawa tak stanowi, udokumentował.

Ponadto wydatki poniesione przez podatnika muszą znajdować się w katalogu zawartym w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

OPINIA

JOANNA PATYK

doradca podatkowy w BDO Numerica International Auditors & Consultants

Przedmiotowa interpretacja dotyczy ulgi podatkowej (tj. zastosowania odliczenia określonych wydatków od podstawy opodatkowania) z tytułu wydatków na cele rehabilitacyjne, która to ulga została uregulowana - podobnie jak inne odliczenia od podstawy opodatkowania - w art. 26 ustawy o PIT.

Zgodnie z ogólnymi zasadami prawa podatkowego, prawo do zastosowania ulg i zwolnień podatkowych należy interpretować w sposób ścisły - zakazane jest stosowanie wykładni rozszerzającej. W celu skorzystania z ulgi podatkowej należy określić m.in. przedmiot zwolnienia - w omawianym przypadku wykaz wydatków szczegółowo opisany w art. 26 ust. 7a ustawy o PIT; podmiot uprawniony do zastosowania zwolnienia - tutaj: osoba niepełnosprawna lub podatnik, na utrzymaniu którego są osoby niepełnosprawne; kwotę zwolnienia - w przypadku ulgi rehabilitacyjnej wszelkie poniesione wydatki w danym roku.

Interpretacja indywidualna - odnosząc się do tych przesłanek skorzystania z ulgi podatkowej na cele rehabilitacyjne - prawidłowo potwierdza uprawnienie męża osoby niepełnosprawnej do skorzystania z tej ulgi pod warunkiem spełnienia pozostałych przesłanek ustawowych.