Czy zakup abonamentów medycznych dla pracowników jest opodatkowany

Piotr Augustyniak: Abonamenty gwarantują pracownikom dostęp do specjalistycznych badań, pomocy rehabilitacyjnej oraz konsultacji medycznych. Z jednej strony jest to korzystne dla pracowników, gdyż korzystanie z takich usług jest dla nich wygodne i elastyczne. Z drugiej strony poprawia się efektywność pracowników, gdyż nie muszą czekać na przyjęcie w publicznej przychodni czy szpitalu. Zatem obie strony, pracownik i pracodawca, są zainteresowane korzystaniem z abonamentów medycznych.

I tu pojawia się pytanie, czy przekazywany bezpłatnie pracownikom abonament medyczny stanowi dla nich przychód w rozumieniu ustawy o PIT (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.). Jeśli uznamy, że tak, to pracodawca - jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy - powinien wartość bezpłatnego świadczenia doliczyć do przychodów pracownika i pobrać od tej kwoty zaliczkę. W związku z tym obciążenie fiskalne podatnika wzrasta. Ale jak obliczyć tę wartość? Pracodawca najczęściej rozlicza się z centrum medycznym oferującym abonamenty w sposób ryczałtowy. Nie uzyskuje więc dokładnego wykazu wartości oraz charakteru usług, z którego skorzystali jego pracownicy. Jedynym wyjściem wydaje się być zaliczenie przez pracodawcę do przychodów pracownika kwoty ryczałtu, którą jest zobowiązany wypłacać podmiotowi świadczącemu usługi medyczne za danego pracownika.

P.A.: Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego lub stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło ich finansowania, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak też wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Niektórzy przedstawiciele doktryny wskazują na brzmienie art. 11 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Pracodawcy rozliczają się z wykupywanych abonamentów ryczałtowo, uzależniając wysokość świadczenia od liczby ubezpieczonych pracowników. Zatem dokładne przypisanie faktycznego przychodu danemu pracownikowi może być trudne z uwagi na brak szczegółowej dokumentacji.

Piotr Świniarski: Rozwiązania przedstawionego problemu podjął się Naczelny Sąd Administracyjny. W uchwale z 24 maja 2010 r. (sygn. akt II FPS 1/10) uznał, iż do opodatkowania abonamentu medycznego nie jest konieczne faktyczne świadczenie danej usługi na rzecz pracownika. Wystarczy sama możliwość skorzystania z tych usług. Istotą umowy zawieranej przez pracodawcę z podmiotem świadczącym usługi medyczne w ramach abonamentu jest stworzenie pracownikom możliwości skorzystania z opieki medycznej. To, czy pracownik rzeczywiście wykorzystuje abonament i w jakim zakresie, nie ma znaczenia. Jak zauważył NSA, w rezultacie pakiety wykupione przez pracodawcę mieszczą się w zakresie pojęcia "nieodpłatne świadczenie". Skoro świadczenie pracodawcy na rzecz pracownika polega na zagwarantowaniu mu możliwości bezpłatnego skorzystania z określonych usług medycznych, to pracownik otrzymuje je w momencie, w którym po stronie centrum medycznego powstaje obowiązek pozostawania w gotowości do świadczenia mu tych usług. W świetle powyższego stanowiska NSA pracownik osiągnie przychód w momencie wręczenia mu karty danego centrum medycznego lub też wpisu na listę uprawniającą do korzystania z usług medycznych.

P.A.: Stanowisko to podtrzymały późniejsze decyzje organów podatkowych. Przykładowo, zgodnie z indywidualną interpretacją prawa podatkowego udzieloną przez dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 stycznia 2011 r. (nr IPPB4-415-859/10-2/JK), zakres art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje również abonamenty medyczne wykupywane przez pracodawcę na rzecz pracowników oraz ich rodzin. Zgodnie z interpretacją termin "świadczenie nieodpłatne" obejmuje swym zakresem wszelkie zjawiska i zdarzenia, których konsekwencją jest nieodpłatne przysporzenie w majątku innego podmiotu mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem będzie więc przesunięcie majątkowe stanowiące przysporzenie po stronie przyjmującego świadczenie pracownika, kosztem majątku pracodawcy.

P.Ś.: Zdaniem organu jedynie świadczenia zdrowotne medycyny pracy przewidziane w art. 229 par. 6 kodeksu pracy, czyli badania wstępne, okresowe oraz kontrolne, wykonywane w ramach abonamentu medycznego, będą przychodem pracownika zwolnionym od opodatkowania, mimo że zostają przeprowadzone na koszt pracodawcy. Natomiast wszystkie inne świadczenia wykonywane w ramach abonamentu będą opodatkowane. Jest to więc kontynuacja niekorzystnej dla podatników linii prezentowanej przez sądy oraz organy skarbowe.

Wliczanie abonamentu medycznego do przychodów podatnika powoduje też inne konsekwencje, np. odprowadzanie składek na ubezpieczenie społeczne od wartości wykupionego abonamentu. Zatem pracownik nie tylko płaci wyższe podatki, ale też odprowadza wyższe składki na ubezpieczenie społeczne.

P.A.: Omawiana uchwała spotkała się z krytyką zarówno przedstawicieli doktryny, jak i samych sędziów. W zdaniu odrębnym do uchwały z 24 maja 2010 r. wskazano, iż termin "otrzymanie świadczenia" nie jest tożsamy z pojęciem "możliwości skorzystania ze świadczenia". Powstaje więc podstawowa wątpliwość, czy Naczelny Sąd Administracyjny nie zastosował wykładni rozszerzającej. Jest to o tyle istotne zagadnienie, iż może podawać w wątpliwość podstawową przesłankę, która zadecydowała o opodatkowaniu abonamentu medycznego. Gdyby bowiem uznać, iż celem ustawodawcy było opodatkowanie wyłącznie świadczeń ponoszonych za pracownika przez pracodawcę, a nie jedynie hipotetycznie ponoszonych, to argumentację przedstawioną przez Naczelny Sąd Administracyjny należałoby uznać za zbyt daleko idącą.

Ponadto część przedstawicieli doktryny wskazuje, iż poważne wątpliwości budzi sposób obliczania wartości nieodpłatnego świadczenia. Jak policzyć ją w przypadku, gdy jeden pracownik korzysta z abonamentu w niewielkim stopniu lub wcale, a drugi z uwagi na ciężką chorobę wykonuje wiele specjalistycznych badań, których wartość znacznie przekracza kwotę przewidzianą w abonamencie? W zdaniu odrębnym do omawianej uchwały wskazano, iż nie istnieje jedna, uniwersalna metoda liczenia dochodu.

P.A.: 24 stycznia 2011 r. skład siedmiu sędziów NSA (sygn. akt II FPS 7/10) przekazał rozstrzygnięcie w zakresie opodatkowania abonamentów medycznych pełnemu składowi izby finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego. Ciężko jest wyrokować, jaka będzie ostateczna decyzja.

W świetle przedstawionych okoliczności trudno zarekomendować podatnikom jedno konkretne rozwiązanie. Z jednej strony podatnicy mogą zastosować się do restryktywnej uchwały NSA, czyli wliczać do podstawy opodatkowania pracowników wartość wykupionych na ich rzecz abonamentów medycznych. Spowoduje to powiększenie ich przychodu i zwiększy obciążenia fiskalne. W wypadku zmiany restryktywnego stanowiska przez izbę finansową Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnicy będą uprawnieni do zmiany zasad opodatkowania takich świadczeń. Ponadto, w zależności od rozstrzygnięcia izby, podatnicy mogą być uprawnieni do wystąpienia do organów skarbowych z wnioskami o zwrot nadpłaconego podatku.

Jak wcześniej wskazaliśmy, cena abonamentu medycznego nie zależy od wartości usług z których skorzystał dany pracownik. W związku z brakiem dokładnej ewidencji wartości usług, najprostszym rozwiązaniem wydaje się zaliczanie do przychodów pracownika kwot ryczałtu, które zobowiązany jest ponosić pracodawca.

@RY1@i02/2011/201/i02.2011.201.08600120b.801.jpg@RY2@

Wojciech Górski

Piotr Augustyniak, doradca podatkowy, K&L Gates Jamka sp.k.

@RY1@i02/2011/201/i02.2011.201.08600120b.802.jpg@RY2@

Wojciech Górski

Piotr Świniarski, aplikant adwokacki K&L Gates Jamka sp. k.

Rozmawiała Ewa Ciechanowska

Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Ustawa z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. nr 21, poz. 94 z późn. zm.).