Jak najkorzystniej rozliczać wydatki na samochód w firmie w 2010 roku

W 2010 roku nadal obowiązuje definicja kosztów podatkowych wprowadzona do ustawy o PIT z początkiem 2007 roku. Zgodnie z nią kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kiedy koszt jest kosztem podatkowym

Użyte w tym przepisie pojęcie "wszelkie koszty" jest pojęciem szerokim, obejmuje wszelkie wydatki ponoszone przy prowadzeniu działalności gospodarczej pod warunkiem jednak, że wydatki te zostały faktycznie poniesione oraz że pomiędzy wydatkami a przychodem zachodzi związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesione wydatki mają wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Takiej oceny musi dokonać sam podatnik, decydując się na poniesienie określonych kosztów, bo to na nim w ostateczności spoczywa ciężar tego faktu, skoro wywodzi z niego określone skutki prawne w postaci zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z jednym z orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego celowość przeznaczenia określonych składników majątkowych do prowadzenia działalności gospodarczej należy do prowadzącego tę działalność. Organ podatkowy może jedynie zakwestionować określone wydatki jako koszty uzyskania przychodów, stosując kryteria wynikające z przepisów prawa.

Obecnie więc przy kwalifikowaniu wydatku w koszty podatkowe trzeba stwierdzić, że spełniają one dwa warunki: wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów oraz nie może to być wydatek wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym (art. 23 ustawy o PIT).

Ustawodawca, choć poszerzył zakres wydatków uznawanych za koszty o dwa cele: zachowanie źródła przychodu, zabezpieczenie źródła przychodu, dalej nie posługuje się kategorią kosztów prowadzonej działalności, lecz wiąże pojęcie kosztu z pojęciem przychodu. Koszt jest wydatkiem i zaliczenie konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od wykazania bezpośredniego związku wydatku z prowadzoną działalnością i odpowiedniego udokumentowania. Należy sądzić, że w tej sytuacji dalej działać będzie utrwalony już w orzecznictwie pogląd, że przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu.

Nie można zaliczyć w koszty wydatków na samochód

W przypadku wykorzystywania do prowadzonej działalności samochodów istotne znaczenie mają następujące przepisy art. 23 ustawy o PIT. Mianowicie, że do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczyć:

● poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu,

● składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia,

● strat powstałych w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów powypadkowych, jeżeli samochody nie były objęte ubezpieczeniem dobrowolnym,

● wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, niezaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych - w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

A to oznacza, że jeśli nawet konkretny wydatek nie dotyczy kosztów wymienionych w art. 23, które z mocy prawa nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, to niejako automatycznie nie może on być uznany za koszt uzyskania przychodów. Muszą być zachowane dalsze istotne cechy, takie jak bezpośredni związek kosztu z prowadzoną działalnością, a jego poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu dla danego rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. Albo w sposób oczywisty służyło zabezpieczeniu źródła przychodu czy zachowaniu źródła przychodu. Ciężar dowodu, co do wykazania istnienia związku przyczynowego, nadal jednak spoczywa na podatniku.

Jednakże aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego bezpośredni związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Wydatek ten powinien być racjonalny i gospodarczo uzasadniony.

Można zaliczyć częściowo w koszty wydatki na samochód

Natomiast wydatki, które można tylko częściowo zaliczyć w koszty, to:

● wydatki na zakup środków trwałych i wartości prawnych oraz niematerialnych o wartości powyżej 3500 zł; w koszty można wliczać tylko za pośrednictwem amortyzacji,

● odpisy amortyzacyjne dotyczące samochodów osobowych w części przekraczającej 20 tys. euro,

● straty w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych - w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych lub powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności,

● wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby wykonywanej działalności w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, a w jazdach lokalnych - w wysokości przekraczającej wysokość miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo w wysokości przekraczającej stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu,

● poniesione wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu,

● składki na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych,

● wartość diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom.

Ustawodawca nie posługuje się kategorią kosztów prowadzonej działalności, lecz wiąże pojęcie kosztu z pojęciem przychodu. Koszt jest wydatkiem i zaliczenie konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od wykazania bezpośredniego związku wydatku z prowadzoną działalnością i odpowiedniego udokumentowania. Utrwalony w orzecznictwie jest pogląd, że przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu.

Związek z prowadzoną działalnością

Analizując treść art. 22 i 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy dojść do wniosku, że choć wydatek nie dotyczy kosztów wymienionych w art. 23, które z mocy prawa nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, to niejako automatycznie wydatek taki nie może być uznany za koszt uzyskania przychodów. Muszą być zachowane dalsze istotne cechy, takie jak bezpośredni związek kosztu z prowadzoną działalnością, a jego poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu dla danego rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy zwrócić jednak uwagę, że ciężar dowodu, co do wykazania istnienia związku przyczynowego, spoczywa na podatniku

Koszty, których nie można wliczyć w koszt prowadzonej działalności - i to nawet wówczas, gdy istnieje ich ewidentny związek z prowadzoną działalnością - można podzielić na dwie grupy: 1) takie, które w pełnej wysokości nie mogą być wliczone, 2) takie, które za koszt uznać można, ale tylko do pewnych granic.

Katalog ten ulega stałym modyfikacjom, dlatego każdy podatnik musi śledzić zmiany legislacyjne w ustawach podatkowych. Aktualnie składa się nań ok. 60 pozycji. Trzeba pamiętać, że na 2010 rok ten katalog nie uległ żadnym istotnym zmianom.

Jak wybrać optymalną formę rozliczeń

Prawie każdy przedsiębiorca korzysta z samochodu i chociaż związane z nim wydatki powinny stanowić koszt uzyskania przychodu z działalności gospodarczej, nie każdy może zaliczyć je do kosztów.

Różnica w zaliczaniu wydatków do kosztów wynika m.in. z różnych form opodatkowania. Dla przykładu - osoby opodatkowane w formie karty nie mają żadnych możliwości wliczania tych wydatków w koszty, podobnie ryczałtowcy. Jednak samochód stanowiący własność firmy muszą ująć w wykazie środków trwałych i amortyzować. Ważna jest też forma własności samochodu, jego ładowność, a nawet cena. Dopiero w zależności od charakteru tych poszczególnych parametrów powstaje prawdziwa siatka potencjalnych możliwości.

Pułapki podatkowe

Często jest tak, że przedsiębiorca, który funkcjonuje jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, dysponuje tylko jednym samochodem. Nawet jeśli wykorzystuje go wyłącznie do celów prowadzonej działalności (a w sprawach prywatnych jeździ autobusami), to fiskus i tak będzie próbował dowieść, że taki pojazd jest bardziej pojazdem prywatnym niż służbowym. Dlatego wielu przedsiębiorców znajdujących się w takiej sytuacji woli rozliczać samochód jako prywatny wykorzystywany czasami dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Przynajmniej do czasu, gdy w rodzinie nie pojawi się drugi pojazd.

O tym, jaki wariant rozliczania samochodu (lub samochodów) przyjąć w konkretnym przypadku, powinny przesądzać co najmniej cztery okoliczności: potrzeby firmy, wygoda, koszt i rachunek podatkowy. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) definiują samochód osobowy jako pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż dziewięciu osób - łącznie z kierowcą.

Inne pojazdy

Za samochód osobowy nie jest uznawany pojazd samochodowy mający jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowany na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van. Ponadto ustawa o PIT za samochód osobowy nie uznaje pojazdu samochodowego mającego więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u którego długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50 proc. długości pojazdu. Dla obliczenia takiej proporcji długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków.

Według przepisów PIT samochodem osobowym nie jest też pojazd będący samochodem specjalnym w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy o VAT, czyli: agregat elektryczny, agregat spawalniczy, bankowóz, do prac wiertniczych, koparka, koparko-spycharka, ładowarka, do oczyszczania dróg, podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych, pomoc drogowa, zimowego utrzymania dróg, żuraw samochodowy, pogrzebowy.

Za samochód osobowy nie mogą być uznane tzw. pick-upy, czyli pojazdy samochodowe, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków, a także pojazdy samochodowe, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu.

Potwierdzenie badania technicznego

W przypadku pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony spełnienie wymagań określonych w ustawie o PIT, pozwalających na niezaliczenie danego pojazdu samochodowego do samochodów osobowych, stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego. Badanie musi być przeprowadzone przez okręgową stację kontroli pojazdów i potwierdzone zaświadczeniem wydanym przez tę stację, a w dowodzie rejestracyjnym pojazdu powinna być właściwa adnotacja o spełnieniu wspomnianych wymagań. Nie jest natomiast wymagane przeprowadzanie dodatkowego badania technicznego w przypadku samochodów będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy o VAT.

Zaświadczenie potwierdzające badanie techniczne podatnik obowiązany jest dostarczyć w terminie 14 dni od dnia jego otrzymania właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Ekspresowa amortyzacja samochodu nieosobowego

Powyższe przepisy mają praktyczne zastosowanie przy kwalifikowaniu w koszty wydatków ponoszonych na samochody wykorzystywane w działalności gospodarczej - zarówno te, które stanowią składnik majątku firmy, jak i pojazdy prywatne wykorzystywane tylko częściowo do działalności gospodarczej. Dla opodatkowania PIT właściwa kwalifikacja jest szczególnie ważna u podatników, którzy zechcą skorzystać z ekspresowej amortyzacji. Nie ma ona bowiem zastosowania do samochodów osobowych. Natomiast wydatki na zakup samochodu uznawanego według nowej definicji za nieosobowy podatnik rozpoczynający po raz pierwszy prowadzenie działalności gospodarczej lub będący małym podatnikiem może zamortyzować jednorazowo w całości w koszty, jeśli w ramach takiej amortyzacji rozlicza w roku wydatki o równowartości w złotych do 100 tys. euro, co w 2010 r. oznacza kwotę 422 tys. zł.

Sposób rozliczania samochodu

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulujące zasady amortyzacji, pozwalają na zastosowanie przez podatnika skróconej amortyzacji (maksymalnie przez zastosowanie współczynnika 2,0 do standardowej stawki amortyzacji), m.in. gdy samochód był przed zakupem używany. Za używaną rzecz w przypadku ruchomości uważa się zaś takie, których staż użytkowania wynosi co najmniej pół roku. Ten warunek jest w opisywanym przypadku spełniony. Normatywna stawka amortyzacji dla samochodów osobowych wynosi 20 proc. rocznie. Po zastosowaniu współczynnika 2,0 wyniesie ona 40 proc. (choć podatnik może ten współczynnik przyjąć w niższej wysokości, jeśli tak mu wygodnie), a to oznacza, że - przy przyjęciu miesięcznego trybu amortyzowania - amortyzacja potrwa 30 miesięcy, czyli podatnik ujmie co miesiąc w koszty z tego tytułu praktycznie dwa razy więcej niż w przypadku, gdyby to on od razu sam kupił ten samochód jako nowy.

Rozliczanie samochodu prywatnego

Najogólniej można powiedzieć, że z tej formy można zacząć i przestać korzystać w dowolnym momencie (bez żadnych dodatkowych konsekwencji). Wystarczy założyć ewidencję przebiegu pojazdu i kosztów eksploatacji samochodu oraz prowadzić ją na bieżąco. W żadnym bowiem przypadku nie możemy zaliczyć do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej wszystkich wydatków związanych z używaniem takiego samochodu (by tak się mogło stać, musielibyśmy go wprowadzić do ewidencji środków trwałych).

Ewidencję przebiegu pojazdu możemy kupić jako gotowy druk akcydensowy.

Dla udokumentowana wydatków poniesionych w związku z użyciem własnego samochodu do celów służbowych trzeba też robić zestawienie kosztów eksploatacji samochodu. W kupionym gotowym formularzu, nazywa się to zestawieniem rachunków za eksploatację pojazdu.

Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika i jego dane. Do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu obowiązana jest osoba używająca tego pojazdu. W razie braku tej ewidencji wydatki ponoszone przez podatnika z tytułu używania samochodów na potrzeby podatnika nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Podatnik ma prawo do wliczania w koszty kwoty stanowiącej efekt przemnożenia liczby przejechanych w celach "służbowych" kilometrów przez aktualnie obowiązującą stawkę za 1 km. Aktualnie, od 14 listopada 2007 r. wynoszą one: 0,5214 zł za 1 km przebiegu pojazdu o pojemności silnika do 900 cm sześc. i 0,8358 zł za 1 km przebiegu pojazdu o mocniejszym silniku.

Kwota do zaksięgowania w koszty

W sytuacji gdy kwota wynikająca z miesięcznego zestawienia rachunków dotyczących eksploatacji samochodu jest wyższa niż kwota wynikająca z ewidencji przebiegu pojazdu, kosztem uzyskania przychodów jest kwota wynikająca z ewidencji i księgowana w kol. 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Różnica między wielkością wynikającą z miesięcznego zestawienia poniesionych wydatków (wynikających z rachunków) a wielkością wynikającą z ewidencji przebiegu pojazdu podlega rozliczeniu (czyli jest uwzględniana przy rozrachunku) w kolejnym miesiącu.

Ewentualną nadwyżkę kosztów odliczy w następnych miesiącach danego roku, oczywiście pod warunkiem, iż wówczas wystąpi sytuacja odwrotna; z przemnożenia liczby przejechanych kilometrów przez obowiązującą wówczas stawkę za 1 km wyjdzie więcej niż wyniosły wydatki faktycznie poniesione w danym miesiącu.

Ale jeśli już do końca roku nie będzie takiej sytuacji, że faktycznie wydana kwota będzie niższa od tej, która wynika z ewidencji przebiegu pojazdu, nie uda się wliczyć w koszty prowadzonej działalności gospodarczej takiej "nadwyżki".

Koszty te, jak już stwierdziliśmy, wpisujemy do księgi na koniec miesiąca. Możemy to uczynić w dwojaki sposób:

● bezpośrednio na podstawie ewidencji przebiegu pojazdu; wówczas w rubryce 3 (nr dowodu księgowego) wpisujemy: ewidencja przebiegu pojazdu,

● za pośrednictwem dowodu wewnętrznego, sporządzonego na podstawie zapisu z ewidencji przebiegu pojazdu.

W obu przypadkach kwotę wpisujemy w rubryce 13.

Ograniczona składka na ubezpieczenie

Zawsze kosztem prowadzonej działalności gospodarczej (i to w pełnej wysokości) jest ubezpieczenie samochodu ciężarowego. I to zarówno OC, NW, jak i AC. Ubezpieczenie samochodu osobowego może być kosztem prowadzonej działalności gospodarczej tylko w pewnych granicach. W przypadku samochodu wprowadzonego do ewidencji środków trwałych decydujące znaczenie ma wartość samochodu. Jeśli w momencie ustalania wartości początkowej do celów amortyzacji wartość samochodu przewyższała 20 tys. euro, nie będziemy mogli zaliczyć w koszty pełnej polisy. Jeśli była niższa lub równa 20 tys. euro, zaliczymy w koszty (rubryka 13 księgi przychodów i rozchodów) wydatek w pełnej wysokości.

Użyczenie prywatnego samochodu

Ciekawie wygląda kwestia udostępnienia przez wspólnika spółki osobowej własnego, prywatnego samochodu na potrzeby działalności prowadzonej przez tę spółkę. Z uwagi na to, że w przypadku spółek osobowych podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy, a nie spółka, organy podatkowe przyjmują, że u pozostałych wspólników (innych niż wspólnik udostępniający samochód) powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Wartość tego przychodu ustalana jest na podstawie rynkowych cen najmu podobnego (jeśli nie można znaleźć takiego samego co do marki, rocznika, przebiegu i stanu technicznego etc. na tym terenie, na którym działa spółka) samochodu. Stanowi ją zaś procentowy udział podlegających opodatkowaniu wspólników w spółce.

A zatem, jeśli np. wspólników jest czterech, a ich udziały są równe, samochód zaś udostępnia jeden z nich, u każdego z trzech pozostałych powstaje przychód równy czynszowi rynkowemu za najem takiego samochodu.

Spółki mogą także zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z utrzymaniem i eksploatacją samochodu osobowego wykorzystywanego przez wspólnika. Muszą jednak pamiętać o obowiązujących w tym zakresie limitach.

Zasady są w tym przypadku identyczne, jak wówczas gdy z takiego firmowego samochodu korzysta pracownik spółki. Trzeba przy tym pamiętać, że jeśli samochód osobowy nie jest składnikiem majątku spółki cywilnej, a jest użytkowany na zasadzie prywatnego samochodu wspólnika, wykorzystywanego dla celów spółki, to wspólnik musi prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Czyli stosujemy tu zasady takie jak opisane wcześniej reguły wliczania w koszty prywatnego samochodu osobowego wliczanego w koszty prowadzonej działalności gospodarczej w związku z częściowym wykorzystywaniem go do celów tej działalności.

Jeśli spółka ma dwóch udziałowców i każdy z nich korzysta ze swojego prywatnego samochodu, każdy z nich prowadzi swoją ewidencję przebiegu pojazdu i raz w miesiącu, na podstawie każdej z tych ewidencji oddzielnie, wpisywane są koszty do podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Samochód wniesiony do spółki

Wkład wspólnika do spółki cywilnej może polegać m.in. na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. Jednak gdy ta rzecz lub prawo stanie się składnikiem majątku spółki, wspólnik nie może swobodnie rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku. Może to czynić jedynie za zgodą i na zasadach ustalonych razem z pozostałymi wspólnikami. Jeżeli wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy i zostały one przeznaczone do użytku spółki, korzysta się z nich na zasadach określonych dla najmu. W innych przypadkach do wykonania tego zobowiązania, jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Ponadto w czasie trwania spółki wspólnik nie może domagać się podziału wspólnego majątku wspólników, zaś wierzyciel wspólnika nie może żądać zaspokojenia swoich roszczeń zarówno z jego udziału we wspólnym majątku wspólników, jak i z udziału w poszczególnych składnikach tego majątku, bowiem za zobowiązania spółki wspólnicy odpowiedzialni są solidarnie.

Samochód firmowy

Gdy podatnik zdecyduje, że samochód będzie wyłącznie składnikiem majątku firmy, na dowód czego wpisze go do ewidencji środków trwałych, to w sytuacji takiej przepisy ograniczają możliwość zaliczania w koszty prowadzonej działalności tylko niektóre koszty. Najdotkliwiej ograniczenie to dotyczy amortyzacji samochodu osobowego.

Mianowicie kosztem prowadzonej działalności nie może być więcej niż równowartość 20 tys. euro, czyli obecnie ok. 80 tys. zł. Jeśli samochód, którego używamy jest droższy, wówczas możemy amortyzować go tylko częściowo. W przypadku samochodu wprowadzonego do ewidencji środków trwałych, za koszty uzyskania przychodu uznajemy zarówno raty amortyzacji, jak i wszystkie koszty eksploatacji (zakup paliwa, naprawy, opłaty za parkowanie itd.). Te drugie wliczamy w pełnej wysokości, nawet gdy dotyczą eksploatacji pojazdu o wartości przekraczającej 20 tys. euro. Jedyny wyjątek, to składka na ubezpieczenie: w tym przypadku limituje nas także kwota 20 tys. euro (oznacza to, że w koszty wliczamy tylko tę część wydatku na polisę, która stanowi odsetek wartości 20 tys. euro do faktycznej wartości samochodu).

Przykład: Dochód ze sprzedaży firmowego auta

Podatnik prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych kupił w czerwcu 2007 r. samochód osobowy o wartości początkowej 60 tys. zł. Ustalił roczną stawkę amortyzacji w wysokości 20 proc. i zdecydował się na amortyzowanie tego samochodu w cyklu miesięcznym. W kwietniu 2010 r. samochód zostanie sprzedany. Podatnik uzyska przychód ze sprzedaży w wysokości 28 500 zł. Koszt uzyskania przychodu (zaktualizowana wartość środka trwałego) to 27 000 zł. (60 000 zł minus 33 000 zł, czyli 33 razy 1 tys. zł). Dochód do opodatkowania wyniesie więc 1500 zł (przychód 28 500 zł minus koszt 27 000 zł).

W przypadku samochodu osobowego amortyzacja musi trwać przynajmniej pięć lat. Oznacza to, że zakup samochodu w koszty rozliczać będziemy przez 60 miesięcy, a na dodatek i tak zamortyzujemy go tylko do równowartości 20 tys. euro w dniu zakupu. O zasadach amortyzacji szczegółowo - patrz wyżej.

Przykład: Strata ze sprzedaży firmowego auta

Podatnik, który prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych, w grudniu 2007 r. kupił samochód osobowy o wartości początkowej 30 000 zł, który od stycznia 2008 r. amortyzował co miesiąc według stawki rocznej 20 proc. Z końcem 2009 r. zlikwidował działalność gospodarczą (w 2009 r. korzystał z podatku liniowego w wysokości 19 proc.). Urządzenie uda mu się sprzedać dopiero w grudniu 2010 r. Załóżmy, że przychód ze sprzedaży wyniósł 9900 zł. Podatnik musi rozliczyć ten przychód tak jak przychód z działalności gospodarczej, mimo że nie prowadził jej już prawie półtora roku. Ustali dochód 9 900 zł minus zaktualizowana wartość 21 000 zł (30 000 zł minus 9000 zł; czyli 18 odpisów miesięcznych po 500 zł). Da to w efekcie stratę w wysokości 11 100 zł. Mimo to podatnik musi wypełnić za 2010 r. (w terminie do 30 kwietnia) PIT-36L i rozliczyć w nim tę transakcję. Jednocześnie zyska prawo do odliczenia tej straty od dochodu z działalności gospodarczej, jeśli tylko uzyska z tego tytułu dochód w latach 2011-2016.

By jednak poszerzyć możliwości, możemy kupić samochód, który był już używany przez pół roku. Gdy kupimy samochód używany, na mocy przepisów o amortyzacji, zyskamy prawo do zastosowania tzw. przyspieszonej amortyzacji. W przypadku samochodu osobowego możemy zastosować tzw. współczynnik przyspieszający wynoszący 2. Konkretnie oznacza to, że amortyzacja potrwa wówczas nie 60 miesięcy, ale 30.

Jeszcze innym sposobem maksymalnego zaliczania w koszty luksusowego samochodu osobowego jest jego leasing. Nim jednak podejmiemy konkretną decyzję, w jaki sposób korzystać z samochodu osobowego w firmie, musimy sobie określić, jaką chcemy osiągnąć korzyść.

Wydatki na parkowanie

Jeśli opłata za parkowanie związana jest z korzystaniem z samochodu dla celów prowadzonej działalności, uznajemy ją za koszt. Konsekwencją uznania samochodu osobowego za własność firmy jest to, że oprócz amortyzacji także wszelkie inne koszty związane z samochodem uznaje się za koszty prowadzonej działalności gospodarczej. Dlatego zapłacony, np. 29 stycznia, rachunek za parkowanie przez miesiąc samochodu księguje się po stronie kosztów, a dokładnie zapłaconą kwotę w kolumnie 13 (pozostałe koszty).

Oczywiście dotyczy to nie tylko opłat miesięcznych, ale także jednorazowych, pod warunkiem że są one odpowiednio udokumentowane. Jeśli nie jest to faktura lub rachunek, ale paragon lub bilet z parkometru, trzeba go potraktować jako załącznik do dowodu wewnętrznego sporządzonego na okoliczność takiego wydatku. Dopiero taki dowód wewnętrzny stanowi podstawę do dokonania wpisu po stronie kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (kolumna 13).

Używanie auta do prywatnych celów

Zupełnie normalną rzeczą jest wykorzystywanie samochodów służbowych (samochodów firmowych przydzielonych pracownikowi) nie tylko do celów związanych z wykonywaniem pracy czy też prowadzeniem działalności, ale także i prywatnych, takich jak np. wyjazd z rodziną na weekend. Taki sposób wykorzystania samochodów nie pozostaje obojętny dla rozliczeń podatkowych. Przynajmniej teoretycznie. Otóż w przypadku samochodów osobowych wykorzystywanych przez pracowników zwolniony z podatku jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących jego własność, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych. Warunkiem jest, by obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynikał wprost z przepisów - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika.

Jeżeli zaś podatnik wykorzystuje przyznany mu samochód służbowy (stanowiący majątek firmy) na potrzeby prywatne, np. wyjeżdża nim na weekend lub urlop, uzyskuje z tego tytułu tzw. przychód z nieodpłatnego świadczenia. Innymi słowy, pracodawca powinien mu dopisać do pensji taką kwotę, jaką pracownik ten musiałby normalnie zapłacić za wynajęcie takiego samego samochodu, w tym samym mieście i na ten sam okres. W praktyce zasada ta jest rzadko przestrzegana, a organom podatkowym trudno jest udowodnić fakt używania samochodu równocześnie do celów służbowych i prywatnych.

Ministerstwo Finansów planowało wprowadzenie od stycznia 2010 r. nowego rozwiązania. Polegałoby ono na tym, że zamiast ustalać przychód, byłby on szacowany. Już sam fakt przyznania samochodu służbowego pracownikowi ma powodować, że do jego przychodów będzie doliczana określona kwota. Miałoby to być 0,5 proc. wartości samochodu miesięcznie. Aby zaś firmy nie mogły bronić się w ten sposób, że samochód nie jest przypisany do żadnego pracownika, w przypadku gdy korzysta z niego kilka osób, to firma zmuszona będzie dopisać do swoich przychodów kwotę stanowiącą 1 proc. wartości samochodu miesięcznie.

Ostatecznie jednak przepis ten nie został uchwalony i wejdzie w życie najwcześniej za rok, czyli od 1 stycznia 2011 r.

Dojazdy do firmy

W wyroku z 17 lipca 1996 r. NSA w Szczecinie uznał, że nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej takie wydatki, które nie przyczyniają się wprost do powstania określonego przychodu, a do takich wydatków zaliczyć właśnie należy wydatki związane z dojazdem osoby prowadzącej działalność gospodarczą z miejsca jej zamieszkania do miejsca wykonywania tej działalności (miejsca położenia punktu handlowego).

To dość rygorystyczne stanowisko. Zazwyczaj organy podatkowe podchodzą do sprawy znacznie mniej krytycznie i przeważa wśród nich stanowisko, że ustawodawca nie wymienia wydatków ponoszonych przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą na dojazdy z miejsca zamieszkania do miejsca, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, a skoro wydatki ponoszone na dojazd do miejsca prowadzenia działalności są niezbędne, by usługi mogły być świadczone - brak jest przeciwwskazań, by wydatki te mogły stanowić koszty uzyskania przychodów (interpretacja nr PB/OPD/415- 2/05/AR).

Ryczałty samochodowe - stawki za 1 km przebiegu pojazdu

@RY1@i02/2010/014/i02.2010.014.055.0002.001.jpg@RY2@

Samochód wzięty w leasing

Niezależnie od tego, czy stanowi on od razu własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą (leasing finansowy), czy w okresie trwania umowy własność firmy leasingowej (leasing operacyjny - w tym odnawialny), rata leasingowa w pełnej wysokości stanowi koszt uzyskania przychodu nawet wtedy, gdy auto warte jest więcej niż 20 tys. euro.

Poza tym koszty zawsze rozlicza się jak w przypadku samochodu stanowiącego własność firmy (według zasad wyżej określonych). Raty leasingowe stanowią koszt uzyskania przychodu u korzystającego (łącznie z VAT). Natomiast amortyzacja i składki ubezpieczeniowe stanowią koszt uzyskania przychodu do wartości pojazdu nieprzekraczającej 20 tys. euro.

Przykład: Leasing luksusowego auta

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług. Ponieważ dużo jeździ do swoich klientów, zdecydował się wziąć w leasing samochód osobowy - nowy, niezawodny, reprezentacyjny. Zdecydował się na auto, które wraz z trzyletnim pakietem ubezpieczeniowym, kompletem opon zimowych i innym dodatkowym wyposażeniem kosztowało (wartość umowy leasingowej) 95 500 zł. Ponieważ korzysta ze zwolnienia z VAT, cały koszt (brutto) wliczy do podstawy opodatkowania. Jako pierwszą ratę leasingową wniósł 20 tys. zł, dzięki czemu skorzystał z uproszczonej formy zawierania umowy. Pozostałe należności rozłożył na 36 rat. Wybrał przy tym opcję leasingu odnawialnego, bez przesądzania, że z wpłatą ostatniej raty auto przejdzie na jego własność. Dzięki temu w okresie kredytowania raty leasingowi są dużo niższe niż w przypadku umowy z opcją wykupu. Ma więc trzy lata czasu na powzięcie ostatecznej decyzji, co dalej zrobi z autem. Może bowiem po upływie trzech lat zarówno je wykupić (wtedy ustali wartość początkową i będzie amortyzował w koszty jako auto używane przez 30 miesięcy), jak i zawrzeć nową umowę na leasing tego samego auta (np. na 24 miesiące - to minimum wymagane przez przepisy, by umowa była rozliczana na zasadach leasingu, a nie wynajmu, a w konsekwencji za pośrednictwem kilometrówki). Może też po upływie trzech lat oddać to auto firmie leasingowej. W ten sposób ma rozwiązany kłopot z zapłaceniem podatku od dochodu uzyskanego ze sprzedaży środka trwałego i w zależności od potrzeb może wyleasingować nowe auto, kupić je za gotówkę lub na kredyt itd.

Ponadto w odróżnieniu od pierwszej opłaty leasingowej oraz opłat miesięcznych (kwartalnych itd.), wartości końcowej nie należy jednoznacznie postrzegać jako jednorazowego kosztu uzyskania przychodów. Wykupienie środka trwałego należy bowiem traktować jako nabycie używanego przedmiotu, który należy amortyzować zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym.

Załóżmy, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w swoim biurze, ale często też dojeżdża do klientów. Dlatego tuż przed rozpoczęciem działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadach ogólnych założył ewidencję środków trwałych, do której wprowadził swój samochód osobowy.

Konsekwencją uznania samochodu osobowego za własność firmy jest to, że oprócz amortyzacji także wszelkie inne koszty związane z samochodem uznaje się za koszty prowadzonej działalności gospodarczej. Dlatego zapłacony np. 2 września rachunek za parkowanie przez miesiąc samochodu księguje po stronie kosztów, a dokładnie zapłaconą kwotę w rubryce 13 (pozostałe koszty).

Jak dokumentować wydatki na samochód

Jeśli samochód nie stanowi własności firmy (osoby prowadzącej działalność gospodarczą), podatnik może wliczać w koszty wydatki na jego eksploatację tylko w sposób pośredni, w kwotach zryczałtowanych. Służy do tego ewidencja przebiegu pojazdu i kosztów eksploatacji samochodu. W żadnym bowiem przypadku nie możemy zaliczyć do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej wszystkich wydatków związanych z używaniem takiego samochodu (by tak się mogło stać, musielibyśmy go wprowadzić do ewidencji środków trwałych).

Wydatki z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika należy wpisywać w kolumnie 13 księgi przychodów po zakończeniu miesiąca na podstawie miesięcznego zestawienia poniesionych wydatków wynikających z faktur zawierających numer rejestracyjny tego pojazdu.

Przykład: Rozliczenie kosztów używania samochodu na podstawie kilometrówki

Suma wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w poszczególnych miesiącach, ustalona od początku roku podatkowego, nie może przekraczać kwoty wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu za ten sam okres, to jest kwoty wynikającej z przemnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach przez właściwego ministra.

Przykład: Rozliczenie kilometrówki w rachunku narastającym

Podatnik użytkuje na potrzeby firmy prywatny samochód ford focus 1.6. Ponosi w związku z tym wydatki związane z jego eksploatacją. W styczniu 2010 r. zapłacił m.in. 400 zł za paliwo. W tym czasie w związku ze sprawami firmowymi przejechał 450 km. Podatnik prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu. Aby ustalić, jaką kwotę może wpisać do kosztów podatkowych, musi najpierw ustalić limit wydatków. To liczba kilometrów przejechanych i stawka za jeden kilometr przebiegu, czyli 0,8358 x 450 km (samochód ma pojemność 1,6 litra). Limit wynosi zatem 376,11 zł. Łączne wydatki wyniosły natomiast 400 zł. Mimo to podatnik do kosztów podatkowych stycznia zaliczy tylko wspomniane 376,11 zł. W lutym 2010 r. podatnik wyda kolejne 200 zł na paliwo i przejedzie 300 km. Łączny limit za styczeń i luty to już 626,85 zł (750 km x 0,8358). Natomiast łączne wydatki w rachunku narastającym to 600 zł. Podatnik może zatem zaliczyć w okresie styczeń-luty do kosztów 600 zł. W lutym wpisze zatem do kosztów różnicę pomiędzy 600 zł a kwotą zaksięgowaną już w styczniu, czyli 223,89 zł (600 zł - 376,11 zł).

Jeśli opłata za parkowanie związana jest z korzystaniem z samochodu dla celów prowadzonej działalności, uznajemy ją za koszt pośrednio i księgujemy ten koszt w ewidencji przebiegu pojazdu. W księdze przychodów jest on uwzględniany w miesięcznej kwocie ryczałtu. Dotyczy to nie tylko opłat miesięcznych, ale także jednorazowych, pod warunkiem że są one odpowiednio udokumentowane. Jeśli nie jest to faktura lub rachunek, ale paragon lub bilet z parkometru, trzeba go potraktować jako załącznik do dowodu wewnętrznego sporządzonego na okoliczność takiego wydatku.

Dopiero taki dowód wewnętrzny stanowi podstawę do dokonania wpisu po stronie kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (kolumna 13). Jeśli zaś mamy tylko pokwitowanie z automatu, dodatkowo trzeba wystawić dowód wewnętrzny i na jego podstawie dokonać wpisu do księgi. Kwit parkometrowy jest wówczas załącznikiem do dowodu wewnętrznego.

Taki stan wynika z treści dwóch różnych przepisów par. 14 rozporządzenia ministra finansów w sprawie prowadzenia księgi przychodów. Jeden z nich ustanawia zasadę, iż na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie - nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku). A drugi zezwala, by za pomocą takiego dowodu wewnętrznego dokumentować wydatki związane z parkowaniem samochodu, w sytuacji gdy są one poparte biletem z parkometru, kuponem czy biletem jednorazowym, załączonym do sporządzonego dowodu.

Dodatek opracowali Edyta Dobrowolska, Marianna Olszewska, Zbigniew Biskupski