W jakich sytuacjach trzeba dokonać odpisu aktualizacyjnego

ANDRZEJ OŻÓG

menedżer w Dziale Audytu Ernst & Young

Większość podmiotów gospodarczych, w szczególności w czasie spowolnienia gospodarczego, ma problemy z dłużnikami, którzy pomimo odbioru produktu czy usługi zwlekają z zapłatą. Jeśli monity lub inne środki nie przynoszą skutku, podmioty gospodarcze decydują się na skierowanie sprawy na drogę sądową. Sąd na podstawie przedstawionych dokumentów wystawia nakaz zapłaty, który jest egzekwowany przez komornika. Skutki tego typu zdarzeń powinny mieć swoje odzwierciedlenie w księgach rachunkowych.

Zgodnie z ustawą o rachunkowości nie rzadziej niż na dzień bilansowy należności handlowe powinny być wyceniane w kwocie wymaganej zapłaty z zachowaniem zasady ostrożności. Po nowelizacji ustawy o rachunkowości (od początku 2009 roku) dodatkowo należności mogą być wyceniane według skorygowanej ceny nabycia (tzw. zamortyzowanego kosztu). Do tej pory taka możliwość występowała tylko w sprawozdaniach finansowych przygotowanych zgodnie z MSSF.

Ustawa o rachunkowości dość precyzyjnie określa wysokość odpisu aktualizującego wartość należności. Generalnie, jeśli okoliczności lub sytuacji finansowa dłużnika wskazują, że odzyskanie wierzytelności będzie mało prawdopodobne, ustawa nakazuje utworzyć odpis do wysokości gwarancji lub innego skutecznego zabezpieczenia należności (jeśli tego zabezpieczenia nie ma, to w pełnej wysokości). Odpis księguje się w pozostałe koszty operacyjne lub pozostałe koszty finansowe w zależności od rodzaju należności, której odpis dotyczy. Generalnie odpis tworzy się na wartość brutto należności. W związku z tym, że niezapłacony przez dłużnika VAT należny przy uwiarygodnieniu nieściągalności tej należności może być odzyskany (o czym mówią przepisy znowelizowanej ustawy o VAT), spółka powinna ocenić, czy wystarczy utworzenie odpisu aktualizującego na wartość netto należności.

Ustawa o rachunkowości daje możliwość utworzenia ogólnego odpisu na należności. W sytuacji gdy podmiot gospodarczy ma portfel wierzytelności i indywidualne określanie ryzyka na każdym kontrahencie byłoby zbyt pracochłonne (w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców), podmiot gospodarczy może utworzyć odpis w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu na należności przeterminowane lub nieprzeterminowane o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności. Podmioty gospodarcze najczęściej tworzą takie odpisy na podstawie struktury wiekowania należności i danych historycznych potwierdzających nieściągalność należności w określonym przedziale wiekowania.

Podmiot gospodarczy, składając wniosek do sądu lub podejmując inne działania celem ściągnięcia wierzytelności, ponosi dodatkowe koszty. Tego typu wydatki powinny być od razu ujmowane w kosztach księgowych (np. w pozostałych kosztach operacyjnych). Jeśli np. sąd zasądzi na rzecz wierzyciela określoną należność, z reguły zasądza również koszty dochodzenia tej wierzytelności. Podmiot gospodarczy nie powinien jednak powiększać należności o tę kwotę do momentu rzeczywistej zapłaty tych kosztów przez dłużnika.

Utworzony odpis aktualizujący w księgach rachunkowych może być wykorzystany lub rozwiązany. Rozwiązanie odpisu aktualizującego nastąpi w przypadku ustania przyczyny jego utworzenia, czyli np. zapłaty przez dłużnika należności. Wykorzystanie odpisu aktualizującego nastąpi, gdy podmiot gospodarczy zdecyduje o tzw. spisaniu należności (w wyniku przedawnienia lub umorzenia należności).