Niedopłata: problem ma i płatnik, i ubezpieczony

Większość pracodawców prędzej czy później staje w obliczu konieczności skorygowania odprowadzonych uprzednio składek na ubezpieczenia społeczne dla swoich pracowników. Samo skorygowanie dokumentów rozliczeniowych w ZUS, mimo że wymaga sporego nakładu pracy działu płacowego, nie jest zbyt skomplikowane. Znacznie więcej problemów pojawia się w momencie rozliczania składek z pracownikiem.

Korekta przy nadpłacie...

Odprowadzone składki podlegają korekcie w przypadku ich nadpłaty lub niedopłaty. Pierwszy przypadek nie powoduje znaczących problemów po stronie płatnika składek (pracodawcy). Po skorygowaniu deklaracji rozliczeniowych ZUS DRA i ZUS RCA powstaje nadpłata składek w części finansowanej przez pracodawcę i pracownika. Część składek finansowana w części pracownika powinna zostać zwrócona na jego rachunek bankowy, ponieważ to pracownik poniósł ich koszt.

Jeżeli korekta ma miejsce w tym samym roku podatkowym, płatnik uwzględnia skorygowane wysokości składek w informacji PIT-11 wystawianej pracownikowi. Jeżeli jednak korekta obejmuje lata podatkowe, za które pracownik już złożył zeznanie podatkowe, płatnik składek powinien go poinformować o wysokości skorygowanych składek na ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne. Odliczone uprzednio składki na ubezpieczenie społeczne pracownik doliczy do dochodu przy składaniu zeznania podatkowego za rok, w którym pracodawca dokonał korekty składek, natomiast składki na ubezpieczenie zdrowotne podlegają doliczeniu do należnego podatku.

...i przy niedopłacie

Dużo bardziej skomplikowana sytuacja ma miejsce w przypadku niedopłaty składek, a im dłuższego okresu dotyczy korekta, tym bardziej jest ona złożona. Teoretycznie składki i zaliczka na podatek mogą zostać potrącone z wynagrodzenia pracownika bez jego wiedzy i zgody na podstawie art. 87 par. 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. nr 21, poz. 94 ze zm.; dalej: k.p.). W praktyce, jeżeli zaległość jest wysoka, potrącenie całej kwoty może znacząco uszczuplić wynagrodzenie pracownika. Nie bez znaczenia jest również to, że pracownicy mogą protestować przeciwko obarczaniu ich kosztami błędu pracodawcy.

W myśl art. 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych płatnikiem składek jest pracodawca i to on odpowiada za terminowe i prawidłowe odprowadzanie składek. W przypadku korekty powinien on odprowadzić składki w części finansowanej przez pracodawcę i pracownika z własnych środków. Decyzja o sposobie rozliczenia się z pracownikiem z tytułu odprowadzonych za niego składek rzutuje na dalsze obowiązki pracodawcy.

Źródło przychodu

Pracodawcy często decydują się na zapłacenie składek za pracownika i nie chcą, aby pracownik zwracał im ich równowartość. Niewątpliwie w takiej sytuacji u pracownika powstaje przysporzenie majątkowe. Kwestia ustalenia źródła przychodu determinuje dalszy sposób działania pracodawcy.

W interpretacji podatkowej z 11 stycznia 2013 r., nr IBPBII/1/415-837/12/MK, wskazano np., że zapłacenie składek przez pracodawcę w części finansowanej przez pracownika stanowi przychód, który powinien być wykazany w PIT-11 jako pochodzący ze stosunku pracy. Konsekwencją tego jest konieczność pobrania podatku od takiej wpłaty oraz uwzględnienia jej w podstawie wymiaru składek. Często więc pracodawcy, wraz z decyzją o pokryciu kosztu składek za pracownika, postanawiają o ich ubruttowieniu o PIT i ZUS, tak aby wpłata dokonana przez pracodawcę była dla podwładnych neutralna. Jest to praktyka najczęściej stosowana w przypadku byłych pracowników, którzy nie mają możliwości zwrócenia pracodawcy założonych za nich składek.

Odmienne stanowisko wynika z interpretacji z 30 października 2013 r., nr DD3/033/199/MCA /13/RD-113250/13. Według niej w przypadku byłego pracownika zapłata zaległych składek stanowi dla niego przychód z innych źródeł (art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W takim przypadku wystarczy jedynie, aby pracodawca wystawił byłemu pracownikowi PIT-8C, może również ubruttowić kwotę zapłaconych składek o PIT.

Bez uwzględniania w zeznaniu podatkowym

Należy pamiętać, że w każdym z opisanych powyżej przypadków, w których to pracodawca finansuje składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracownika, nie może on ich uwzględnić w swoim zeznaniu podatkowym. Odliczeniu od dochodu i podatku podlegają bowiem wyłącznie składki sfinansowane przez podatnika z jego środków.

Pracodawcy czasem decydują się na odzyskanie od pracownika zapłaconych za niego składek. Jest to praktyka rzadziej stosowana z uwagi na prawne problemy z nią związane. Pracodawca nie może potrącić z wynagrodzenia pracownika równowartości odprowadzonych składek bez jego wiedzy i zgody. W myśl art. 91 k.p. pracownik musi w formie pisemnej wyrazić na to zgodę. Jeszcze rzadziej pracodawcy decydują się na dochodzenie zapłaconych za pracownika składek w trybie art. 405 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121; dalej: k.c.), tj. bezpodstawnego wzbogacenia. Sprawy takie najczęściej kończą się w sądzie, a ich wynik jest trudny do przewidzenia. Zwykle sądy uznają, że pracodawca nie powinien obciążać pracownika kosztami swoich błędów, a zapłacone za niego składki nie stanowią bezpodstawnego wzbogacenia, ponieważ to nie pracownik błędnie je naliczył.

Biorąc pod uwagę znaczące problemy z odzyskiwaniem od pracownika składek zapłaconych w jego imieniu, prostszym, choć bardziej kosztownym rozwiązaniem wydaje się pokrycie ich kosztu przez pracodawcę z własnych środków. Niestety w takiej sytuacji pracodawca nie może zaliczyć tych składek do kosztów uzyskania przychodu. W interpretacji IPTPB1/415-667/13-4/MD stwierdzono np., że zapłacenie składek za pracowników nie stanowi kosztów uzyskania przychodu przez spółkę, ponieważ wydatki nie spełniają jednej z podstawowych cech definiujących kategorię podatkową "kosztów uzyskania przychodów" - nie są ponoszone w celu uzyskania przychodów ani w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Błędy przy naliczaniu składek mogą być dla pracodawcy dość kosztowne. Z tego względu najlepiej tak uszczelnić system płacowy, aby pojawiały się jak najrzadziej i były szybko wychwytywane. Warto byłoby również rozważyć ujednolicenie podejścia organów skarbowych w zakresie źródła przychodu, jaki stanowią dla pracownika składki w części ubezpieczonego zapłacone przez pracodawcę.

@RY1@i02/2014/196/i02.2014.196.03300030f.802.jpg@RY2@

Piotr Popek ekspert podatkowy w dziale doradztwa podatkowego, w zespole ds. PIT w KPMG w Polsce

Piotr Popek

ekspert podatkowy w dziale doradztwa podatkowego, w zespole ds. PIT w KPMG w Polsce