Jak przygotować bilans skonsolidowany jednostek samorządu terytorialnego

Zbliża się termin, w którym jednostki samorządu terytorialnego muszą przekazać do właściwej regionalnej izby obrachunkowej (RIO) bilans skonsolidowany. Dokument ten jest sprawozdaniem finansowym o stanie aktywów i pasywów samorządów wycenionych i prezentowanych w sposób określony przepisami prawa. Bilans obejmuje grupy jednostek powiązanych z jednostkami samorządu terytorialnego, zestawiony w taki sposób, aby samorząd i grupa jednostek powiązanych stanowiły jeden podmiot (jednostkę sprawozdawczą). Konsolidacja bilansów polega zaś na łączeniu bilansów jednostek tworzących grupę kapitałową poprzez sumowanie odpowiednich pozycji bilansu jednostki dominującej (jednostki samorządu terytorialnego, dalej JST) z bilansami:

● jednostek zależnych - w tym m.in. jednostek budżetowych, zakładów budżetowych, gospodarstw pomocniczych, samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, instytucji kultury,

● współzależnych - m.in. spółek, w których jednostki samorządu terytorialnego mają co najmniej 20 proc. udziałów

oraz dokonywaniu niezbędnych korekt i wyłączeń, wynikających z wzajemnych powiązań kapitałowych, finansowych i handlowych.

Ustawa o rachunkowości wskazuje trzy metody obejmowania danych finansowych w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym:

● metodę konsolidacji pełnej,

● metodę konsolidacji proporcjonalnej,

● metodę praw własności.

Decyzja w zakresie wyboru metody konsolidacji należy do wójta, burmistrza, prezydenta miasta, zarządu powiatu lub województwa. Należy ją wyrazić w ustalonych przepisach wewnętrznych jednostki w sprawie sporządzania skonsolidowanego bilansu danej jednostki samorządu terytorialnego.

Metoda konsolidacji pełnej polega na sumowaniu w pełnej wartości poszczególnych pozycji odpowiednich sprawozdań finansowych jednostki dominującej i jednostek zależnych, dokonaniu wyłączeń i korekt. W metodzie tej pełnej wyłączeniu podlegają:

● wartość udziałów posiadanych przez jednostkę dominującą (JST),

● wartość kapitałów nieprzysługujących JST,

● rozliczenie zysków i strat przypadających na rzecz udziałowców mniejszościowych.

Ponadto wyłączeniu w pełnej wysokości podlegają wzajemne należności i zobowiązania oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze jednostek zależnych objętych konsolidacją.

Metoda konsolidacji proporcjonalnej polega na sumowaniu poszczególnych pozycji sprawozdań finansowych wspólnika jednostki współzależnej, w pełnej wartości, z częścią wartości poszczególnych pozycji sprawozdań finansowych jednostek współzależnych, proporcjonalną do posiadanych przez jednostki grupy kapitałowej objęte konsolidacją udziałów oraz dokonaniu wyłączeń. Metoda ta ma zastosowanie wyłącznie do jednostek współzależnych i jednocześnie niebędących spółkami handlowymi, np. związków komunalnych.

Jednostka współzależna jest spółką handlową lub inną jednostką, która jest współkontrolowana przez jednostkę dominującą lub znaczącego inwestora i innych udziałowców lub wspólników na podstawie statutu, umowy spółki lub umowy zawartej na okres dłuższy niż rok. Odnośnie jednostek samorządu terytorialnego można zaliczyć tu np. spółdzielnie czy związki międzygminne, które są osobami prawnymi. W podmiotach tych jednostki samorządu terytorialnego mogą posiadać udziały i sprawować współkontrolę.

W tym przypadku wyłączeniu podlega wyrażona w cenie nabycia wartość udziałów posiadanych przez jednostkę dominującą i inne jednostki objęte konsolidacją w jednostkach współzależnych z tą częścią, wycenionych według wartości godziwej aktywów netto jednostek współzależnych. Ta wartość godziwa odpowiada udziałowi jednostki dominującej i innych jednostek grupy kapitałowej objętych konsolidacją w jednostkach współzależnych na dzień rozpoczęcia współkontroli.

Metoda praw własności polega na wykazaniu w aktywach trwałych bilansu pozycji - Udziały w jednostkach podporządkowanych wyceniane metodą praw własności, w cenie ich nabycia. Cena taka jest powiększona lub pomniejszona o przypadające na rzecz jednostki dominującej, wspólnika jednostki współzależnej lub znaczącego inwestora zwiększenia lub zmniejszenia kapitału własnego jednostki podporządkowanej, jakie nastąpiły od dnia objęcia kontroli, uzyskania współkontroli lub znaczącego wpływu do dnia bilansowego. Chodzi tu również o zmniejszenia z tytułu rozliczeń z właścicielami, z tym że udział w zysku (stracie) netto jednostki podporządkowanej koryguje się o odpis wartości firmy lub ujemnej wartości firmy oraz odpis różnicy w wycenie aktywów netto według ich wartości godziwych i wartości księgowych, przypadających na dany okres sprawozdawczy (art. 63 ust. 1 ustawy o rachunkowości).

Metodę praw własności stosuje się do ujęcia w skonsolidowanym bilansie udziałów w jednostkach stowarzyszonych i współzależnych będących spółkami handlowymi. W metodzie tej chodzi o wykazanie w skonsolidowanym bilansie realnych wartości nabytych wcześniej udziałów oraz zysku z tych udziałów jednostek stowarzyszonych i współzależnych będących spółkami handlowymi przypadającymi na rzecz jednostki dominującej (jednostki samorządu terytorialnego). W stosunku do tych jednostek np. gmina występuje w roli znaczącego inwestora, czyli jednostki posiadającej nie mniej niż 50 proc. głosów w organie stanowiącym jednostki stowarzyszonej lub współzależnej i wywierającej znaczący wpływ lub sprawującej współkontrolę nad tą jednostką.

● innych jednostek podległych jednostce samorządu terytorialnego, np. samodzielnych zakładów opieki zdrowotnej czy instytucji kultury będących odrębnymi osobami prawnymi, dla których samorząd terytorialny jest organem założycielskim,

● związków komunalnych,

● innych jednostek, w których jednostka samorządowa ma udziały czy akcje.

Może tego dokonać w formie zarządzenia lub uchwały. Dokumentację konsolidacyjną stanowią w szczególności:

● bilanse jednostek objętych konsolidacją,

● skonsolidowany bilans JST,

● wykaz jednostek objętych konsolidacją ze wskazaniem właściwej dla danych jednostek metody konsolidacji,

● wykaz jednostek, których nie obejmuje się konsolidacją, i inne zestawienia,

● zestawienie, na którym sumuje się dane bilansu jednostki dominującej z danymi jednostek zależnych (konsolidacja pełna) z wyszczególnieniem poszczególnych jednostek,

● arkusz dotyczący jednostek współzależnych, niebędących spółkami handlowymi (związki komunalne i inne), obejmujący pełne dane z ich bilansów oraz obliczone dla każdej jednostki oddzielnie - dane proporcjonalne do posiadanych przez JST udziałów; arkusz ten powinien zawierać połączenie tych danych z danymi jednostki dominującej (konsolidacja proporcjonalna),

● wykaz jednostek stowarzyszonych i współzależnych będących spółkami handlowymi, obejmujący dane z bilansów tych jednostek, które umożliwiają potwierdzenie lub aktualizację wartości udziałów JST w aktywach netto tych jednostek (konsolidacja metodą praw własności),

● arkusze dotyczące wyłączeń i korekt.

Barbara Kołodziej

gp@infor.pl

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).