Poradnia rachunkowa

● Czy kierownik może przekazać odpowiedzialność za spis z natury

● Ile osób powinna liczyć komisja inwentaryzacyjna

● Dlaczego osoba materialnie odpowiedzialna nie może być w zespole spisowym

● Jak oznaczać dowody w zakresie wydatków strukturalnych

● Nie mamy jeszcze opracowanej instrukcji obiegu i kontroli dokumentów. Co powinna ona zawierać, aby była prawidłowa? Jak powinniśmy opisać dokument przy zmianie miejsca użytkowania?

W instrukcji obiegu i kontroli dokumentów jednostki budżetowej głównie powinny być zawarte zasady: sporządzania i rejestrowania wewnętrznych i zastępczych dowodów księgowych, korygowania błędów w dokumentach, dokonywania operacji wewnętrznych na podstawie niektórych dokumentów, a także archiwizacji dokumentów księgowych. Dodatkowo taka instrukcja obiegu i kontroli powinna zawierać przede wszystkim:

wopis cech, jakie powinien mieć dowód księgowy,

wrodzaje dowodów księgowych stosowanych w jednostce,

wzasady obiegu i dekretacji dokumentów,

wwzory pieczęci umieszczanych na dowodach księgowych (np. dotyczących poszczególnych kontroli czy zatwierdzania przez kierownika jednostki),

wwzory podpisów osób upoważnionych do poszczególnych rodzajów kontroli, dekretacji i zatwierdzania dowodów księgowych.

Należy pamiętać, że każda instrukcja stanowi element regulacji wewnętrznych, które są ściśle dopasowane do warunków i organizacji danej jednostki budżetowej. Tak więc instrukcje regulujące ten sam zakres problemowy (np. instrukcje obiegu i kontroli dokumentów) będą się między sobą różnić.

W instrukcji obiegu i kontroli dokumentów można zapisać, że uniwersalnym dokumentem zmiany miejsca użytkowania (przesunięcia rzeczowych składników majątkowych między jednostkami organizacyjnymi) zarówno środków trwałych, jak i niskocennych składników długotrwałego użytkowania jest dokument MT/MN. Jego wzór należy wprowadzić w załączniku. Dokument zmiany miejsca użytkowania wystawia w czterech egzemplarzach komórka organizacyjna, w której posiadaniu jest książka inwentarzowa (zgodnie z wykazem zawartym np. w załączniku do instrukcji): oryginał dla komórki finansowej, pierwsza kopia dla wystawcy, druga i trzecia kopia dla komórek organizacyjnych, między którymi dokonano przesunięcia środka trwałego. Dowód księgowy MT podpisują strony przekazująca i przyjmująca, tj. kierownicy komórek organizacyjnych, wskazując osoby odpowiedzialne za zmianę miejsca użytkowania.

Dotychczasowy użytkownik zobowiązany jest do dokonania wpisu w ewidencji o przekazaniu środka trwałego lub niskocennego składnika długotrwałego użytkowania do odpowiedniej komórki organizacyjnej. Nowy użytkownik zobowiązany jest wpisać przyjęty składnik rzeczowy majątku do ewidencji jednostki i oznaczyć go trwałym numerem inwentarzowym.

● Czy kierownik jednostki budżetowej może scedować zapisem w instrukcji odpowiedzialność za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury na inną osobę, np. na głównego księgowego?

Kierownik nie może skutecznie przekazać odpowiedzialności za przeprowadzenie inwentaryzacji drogą spisu z natury. Wyłącznie on odpowiada za inwentaryzację w formie spisu z natury. Kierownik jednostki na mocy zarządzenia wewnętrznego decyduje o roli głównego księgowego i podległego mu personelu w wykonywaniu zadań inwentaryzacyjnych. Odpowiedzialność kierownika za inwentaryzację jest doprecyzowana w art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym kierownik ponosi odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości określonych ustawą, w tym z tytułu nadzoru, również w przypadku, gdy określone obowiązki zostaną powierzone innej osobie lub przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 11 ust. 2, za ich zgodą, z wyłączeniem odpowiedzialności za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury (tu bezpośrednio odpowiedzialność ponoszą członkowie komisji inwentaryzacyjnej i zespołów spisowych). Jednak jest to tylko odpowiedzialność za rzetelne przeprowadzenie technicznych czynności spisu z natury, natomiast kierownik odpowiedzialny jest za inwentaryzację jako całość.

Główny księgowy może sprawować nadzór nad przeprowadzeniem spisu z natury, rozliczeniem powstałych różnic w toku inwentaryzacji (między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych). Zwykle na wniosek głównego księgowego powoływane są organy do przeprowadzenia inwentaryzacji, a zwłaszcza przewodniczący komisji inwentaryzacyjnej, eksperci przewidziani do czynności szczególnych itp. Dopiero po zaopiniowaniu przez głównego księgowego kierownik jednostki rozpatruje i zatwierdza (lub nie) wnioski komisji inwentaryzacyjnej w sprawie sposobu rozliczania różnic inwentaryzacyjnych. Ponadto główny księgowy może przygotowywać projekty instrukcji inwentaryzacyjnej i zarządzeń wewnętrznych w sprawie inwentaryzacji, jemu także zazwyczaj powierza się sprawowanie ogólnego nadzoru nad przygotowaniem, przebiegiem i rozliczeniem inwentaryzacji.

Główny księgowy, który przyjął pisemną odpowiedzialność za obowiązki w zakresie rachunkowości, odpowiada za przeprowadzenie inwentaryzacji drogą potwierdzenia sald z kontrahentami oraz za weryfikację sald aktywów i pasywów, których nie można poddać spisowi z natury. Kierownik ponosi wtedy wspólną odpowiedzialność wraz z nim za prawidłowy przebieg tych czynności, ponieważ ponosi odpowiedzialność (w tym z tytułu nadzoru) za wykonanie obowiązków z zakresu rachunkowości (a więc i za inwentaryzację).

Warto pamiętać, że dokonanie podziału kompetencji poszczególnych osób zapewnia sprawniejsze przeprowadzenie inwentaryzacji, sprzyja osiągnięciu pełnych i właściwych jej celów. Ułatwia także nadzór, kontrolę oraz egzekwowanie obowiązków od określonych pracowników.

● Nasza nowo powstała jednostka tworzy instrukcję inwentaryzacyjną. Z jakiej minimalnej liczby osób powinna się składać komisja inwentaryzacyjna? Czy tą kwestię regulują przepisy?

W polskim ustawodawstwie nie została określona liczba osób, z której powinna się składać komisja inwentaryzacyjna. Ustawa o rachunkowości nie wspomina nawet o komisji inwentaryzacyjnej. Wszystko zależy od kierownika jednostki oraz od charakteru jednostki, tj. od ilości inwentaryzowanych aktywów i pasywów, czasochłonności oraz geograficznego rozdrobnienia działalności (może się okazać, że należy zinwentaryzować majątek znajdujący się w więcej niż jednej lokalizacji). Z reguły komisja inwentaryzacyjna składa się z dwóch, trzech osób w przypadku przeprowadzania inwentaryzacji w jednej lokalizacji.

Ustawa o rachunkowości nie precyzuje szczegółów dotyczących obowiązków członków komisji inwentaryzacyjnej. W tych kwestiach należy się więc kierować ogólnie przyjętymi dobrymi praktykami. Decyzję o przeprowadzeniu spisu i powołaniu komisji inwentaryzacyjnej podejmuje kierownik jednostki w formie zarządzenia. Członkowie komisji inwentaryzacyjnej powinni być odpowiednio przeszkoleni, zanim zaczną pełnić funkcję członków komisji, a fakt odbycia takiego szkolenia powinien być udokumentowany. Liczebność komisji, doświadczenie oraz kwalifikacje członków komisji nie zostały nigdzie w przepisach jasno określone. Komisja powinna być w stanie obiektywnie określić ilościową zgodność lub rozbieżność faktycznego stanu inwentaryzowanych składników w porównaniu do ilościowej ewidencji księgowej. W związku z tym członkowie komisji powinni znać się na specyfice inwentaryzowanych przedmiotów, mieć umiejętność ich właściwej identyfikacji oraz ustalenia stanu jakości przedmiotu spisu, tj. określenia ich przydatności do dalszego wykorzystania.

Do podstawowych obowiązków komisji inwentaryzacyjnej należy przygotowanie spisu z natury, sprawowanie nadzoru nad jego przebiegiem oraz ostateczne dokonanie rozliczenia przeprowadzonego spisu. Końcowy etap zawiera uporządkowanie arkuszy spisowych, ustalenie i wyjaśnienie różnic, przedstawienie propozycji ich rozliczenia kierownikowi, a po ich zatwierdzeniu przekazanie informacji do ujęcia w księgach.

Komisję inwentaryzacyjną można podzielić na zespoły spisowe. Powołanie komisji inwentaryzacyjnej składającej się z większej liczby członków i podzielenie jej na zespoły spisowe jest uzasadnione, kiedy majątek objęty spisem jest duży lub położony w różnych miejscach. Wydzielenie zespołów pozwoli na spisywanie w tym samym czasie różnych składników majątku, dzięki czemu cały spis przebiegnie sprawniej. Generalnie do zadań poszczególnych zespołów spisowych należy w szczególności przeprowadzenie spisu z natury w określonym terminie na wyznaczonym obszarze spisowym (tj. w konkretnym pomieszczeniu, hali, magazynie). Każdy z tych obiektów może być podzielony dodatkowo na kilka pól spisowych, jeśli jest to konieczne do prawidłowego przeprowadzenia spisu oraz zabezpieczenia warunków do bieżącej realizacji określonych zadań gospodarczych jednostki.

● Czy przewodniczący komisji inwentaryzacyjnej może powołać osobę odpowiedzialną materialnie na członka zespołu spisowego?

Nie. Członkami zespołów spisowych nie powinny być zarówno osoby odpowiedzialne materialnie (które podpisały umowy o materialnej odpowiedzialności lub współodpowiedzialności za powierzone im składniki), jak i inne osoby zainteresowane wynikami spisu z natury. W danym zespole spisowym nie może być osoby odpowiedzialnej za stan składników majątkowych, które mają być przedmiotem spisu z natury.

Spis z natury powinien dostarczać obiektywnych informacji o rzeczywistym stwierdzeniu istnienia poszczególnych składników majątkowych. Osiągnięcie tego celu jest możliwe tylko wtedy, gdy spis z natury następuje w sposób komisyjny, a osoby dokonujące pomiaru i rejestracji poszczególnych składników majątku to osoby, którym można zaufać, gdyż nie są zainteresowane wynikami spisu. Za takie osoby nie można uznać tych, którym zostały powierzone określone składniki majątku. Odpowiadają oni bowiem za ich należyte przechowywanie, rozchodowanie i wykorzystanie.

Spis z natury jest elementem kontrolnym, mającym na celu m.in. ocenę jakości pracy osób odpowiedzialnych za dane mienie. Osoby odpowiedzialne materialnie powinny wręcz pomagać zespołom spisowym poprzez przygotowanie rejonu spisowego, m.in. uporządkowanie spisywanych składników majątku (np. według jednakowych asortymentów).

Osoby odpowiedzialne materialnie, a tym samym zainteresowane wynikami spisu z natury, nie mogą być jednak pozbawiane możliwości bezpośredniego obserwowania prac zespołu spisowego. Jako obserwatorzy powinny brać aktywny udział w częściowej kontroli nad poprawnością dokonywanego spisu w zakresie uzupełniającym w stosunku do prac zespołu spisowego. Chodzi głównie o udzielanie zespołom wszelkich niezbędnych informacji i wyjaśnień, dopilnowanie, by wszystkie składniki zostały zinwentaryzowane. Mogą również na bieżąco zgłaszać ewentualne zastrzeżenia, które są rozstrzygane bezpośrednio przez zespół spisujący.

W przypadku gdy w związku ze składanymi zastrzeżeniami powstaje spór pomiędzy zespołem spisowym a osobą odpowiedzialną, to rozstrzygnięcia dokonuje kontroler spisowy lub przedstawiciel zakładowej komisji inwentaryzacyjnej. Osoba odpowiedzialna za mienie, obserwująca prace zespołu spisowego, często jest proszona o podpisanie arkuszy spisowych na znak, że nie ma zastrzeżeń do poprawności dokonywanego spisu. Potwierdzenie poprawności przeprowadzonego spisu jest często dokonywane poprzez wpisanie klauzuli "Nie zgłaszam zastrzeżeń do wyników spisu" (na arkuszu spisowym lub w formie odrębnego dokumentu). Takie postępowanie ma oczywiste znaczenie w przypadku wystąpienia ewentualnych sporów dotyczących pracy zespołów spisowych.

Osoby odpowiedzialne materialnie wręcz mogą wyznaczać swoją zaufaną osobę, w przypadku gdy kilka zespołów spisowych dokonuje spisu ich rejonu spisowego, a ze względu na harmonogram prac zespołów spisowych nie mogłyby uczestniczyć w ich pracach. Czasami praktykowane jest też dobranie przez zespół spisowy dodatkowej osoby godnej zaufania (np. przedstawiciela związku zawodowego itp.) w celu uwiarygodnienia wyników spisu, w przypadku gdy osoba odpowiedzialna materialnie nie może z różnych względów (np. na skutek długotrwałej choroby) być obserwatorem prac zespołu spisowego.

● Jednostka budżetowa ma obowiązek ewidencjonowania wydatków strukturalnych. W jaki sposób trzeba opisywać dokumenty stwierdzające ich poniesienie?

Moim zdaniem jednostki budżetowe powinny każdą fakturę lub inny dokument księgowy stwierdzający dokonanie wydatku strukturalnego opisać na jego odwrocie, tak aby zapewnić zaewidencjonowanie wskazanych wydatków właśnie jako strukturalne. Wtedy też jest pewność, że wszystkie poniesione wydatki zostały rozpatrzone w tym zakresie. Na dokumencie podaje się od razu odpowiedni obszar i numer kodu, do jakiego wydatek jest zaliczony, oraz kwotę poniesionego wydatku. Jeśli wydatki nie kwalifikują się jako strukturalne, to pieczęć również umieszczamy, ale w miejsce kwoty, obszaru i kodu należy wpisać "0". Można też stosować pieczątkę z informacją, że dany wydatek nie jest zakwalifikowany jako strukturalny. Warto jest ostemplować każdą fakturę, bez względu na to, czy dany wydatek był poniesiony jako strukturalny. Jednak taką decyzję, czy stemplowane mają być wszystkie faktury, czy tylko te dotyczące wydatków strukturalnych, powinien w postaci zarządzenia w sprawie wydatków strukturalnych podjąć kierownik jednostki. Powinien zrobić to, o ile jednostka nadrzędna nie wydała zarządzenia w tej sprawie. W zarządzeniu określa sposób wskazywania (oznaczania) wydatków strukturalnych na dowodach księgowych, a także wskazuje osobę, która będzie dokonywała kwalifikowania wydatków do wydatków strukturalnych (do właściwego obszaru i kodu). W praktyce jednostki stosują też inny sposób i zapisują w wewnętrznych, iż brak adnotacji o wydatkach na dokumencie oznacza, że wymienione w nim wydatki nie stanowią wydatków strukturalnych. Wtedy jednak nie mamy 100 proc. pewności, że sprawdzono, czy wydatki są strukturalne.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.). Rozporządzenie ministra finansów z 10 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji wydatków strukturalnych (Dz.U. nr 44, poz. 255).

Oprac. Magdalena Sobczak

magdalena.sobczak@infor.pl