Ulga na złe długi a umorzenie

Od 1 stycznia 2013 r. obowiązują znowelizowane przepisy art. 89a i 89b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT) dotyczące ulgi na złe długi, które pod pewnymi warunkami pozwalają wierzycielom obniżyć wykazany w przeszłości VAT należny, jeśli nie otrzymali oni zapłaty w ciągu 150 dni od dnia terminu płatności. Jednocześnie przepisy te nakazują każdemu dłużnikowi zmniejszenie dokonanego odliczenia podatku od towarów i usług, jeśli spóźnia się z uregulowaniem należności ponad 150 dni od dnia upływu terminu płatności. Powstaje pytanie, jak należy stosować te regulacje, jeśli należność została dłużnikowi umorzona przez wierzyciela, w związku z czym nigdy nie dojdzie już do jej zapłaty.

Moim zdaniem istotne jest, aby rozróżnić tutaj dwie sytuacje, ich konsekwencje na gruncie przepisów o uldze na złe długi będą bowiem odmienne. Pierwsza sytuacja to przypadek, w którym umorzenie należności nastąpiło już po upływie okresu 150 dni od dnia upływu terminu zapłaty. Druga sytuacja to przypadek, w którym umorzenie następuje jeszcze przed upływem okresu 150 dni od dnia terminu płatności.

W pierwszym przypadku nie ulega wątpliwości, że wraz z bezskutecznym upływem 150 dni od dnia terminu płatności wierzyciel ma prawo (przy spełnieniu innych ustawowych warunków), dłużnik zaś ma obowiązek dokonania korekty VAT. Jak się wydaje, późniejsze umorzenie należności nie wywoła natomiast dalszych skutków w VAT, co oznacza, że wierzyciel pozostanie z obniżonym podatkiem należnym, dłużnik zaś z obniżonym podatkiem naliczonym. Umorzenie powoduje bowiem, że należność już nigdy nie zostanie uregulowana, a zatem nie wystąpią przesłanki do ponownego wykazania przez wierzyciela VAT należnego na podstawie art. 89a ust. 4 ustawy o VAT lub podwyższenia VAT naliczonego przez dłużnika na podstawie art. 89b ust. 4 ustawy o VAT. Takie też stanowisko było prezentowane przez organy podatkowe (interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 sierpnia 2011 r., nr ILPP2/443-872/11-2/AD).

Ciekawy jest drugi przypadek, w którym umorzenie następuje przed upływem 150-dniowego okresu. Powstaje tu pytanie, czy jeśli należność została umorzona, to nadal można śledzić bieg 150-dniowego terminu i skorygować rozliczenia wraz z jego upływem. Moim zdaniem, jakkolwiek kwestia ta nie jest całkiem wolna od kontrowersji, w takim przypadku nie może być mowy o zastosowaniu przepisów art. 89a i 89b ustawy o VAT. Jest bowiem logiczne, że regulacje te mogą być stosowane jedynie w przypadku wierzytelności (z punktu widzenia wierzyciela) lub zobowiązań (z punktu widzenia dłużnika), które nadal istnieją. Tymczasem umorzenie z prawnego punktu widzenia powoduje wygaśnięcie wierzytelności, czego potwierdzeniem jest również wykreślenie wierzytelności z ksiąg rachunkowych. Zatem "przedmiot", w stosunku do którego miałby być liczony termin, przestaje istnieć i nie może być tu więcej mowy ani o terminie płatności, ani o żadnym innym terminie liczonym od jego upływu. Oczywiście można by sobie wyobrazić dalsze liczenie 150-dniowego terminu prowadzone poza księgami, ale to techniczne utrudnienie samo w sobie również pokazuje, że interpretacja przepisów nakazująca dalsze liczenie 150-dniowego terminu jest niepoprawna.

Podsumowując, moim zdaniem należy uznać, że w przypadku umorzenia należności przed upływem 150-dniowego terminu, o którym mowa w art. 89a lub 89b ustawy o VAT, brak jest dalszej możliwości stosowania tych przepisów.

Powstaje pytanie, jak należy stosować regulacje, jeśli należność została dłużnikowi umorzona przez wierzyciela, w związku z czym nigdy nie dojdzie już do jej zapłaty

@RY1@i02/2013/189/i02.2013.189.071000200.802.jpg@RY2@

Piotr Litwin doradca podatkowy, partner w Enodo Advisors

Piotr Litwin

doradca podatkowy, partner w Enodo Advisors