W jaki sposób wykazać sprzedaż towarów do Chorwacji

@RY1@i02/2013/155/i02.2013.155.071000700.803.jpg@RY2@

Marcin Szymankiewicz doradca podatkowy

Z opisu transakcji wynika, iż 28 czerwca 2013 r. spółka ABC objęła aparaty fotograficzne procedurą wywozu celem wyeksportowania ich do Chorwacji. Eksport towarów jednak nie nastąpił, gdyż przed dostarczeniem ich odbiorcy w Chorwacji kraj ten 1 lipca 2013 r. przystąpił do Unii Europejskiej.

Nie eksport i nie WDT

Spółka ABC nie dysponuje zatem dokumentami celnymi, które potwierdzałyby wywóz towarów poza terytorium UE (rozumianym jako terytorium UE przed 1 lipca 2013 r., tj. bez Chorwacji), niezbędnymi do uznania dostawy za eksport towarów i zastosowania 0-proc. stawki VAT właściwej dla eksportu towarów.

W opisanym przypadku nie można też powiedzieć, że mamy do czynienia z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów (WDT), mimo że w dniu odebrania towarów przez chorwackiego kontrahenta Chorwacja była już państwem członkowskim UE, a chorwacki kontrahent podatnikiem podatku od wartości dodanej. Aby bowiem uznać, że mieliśmy do czynienia z WDT i prawem do zastosowania 0-proc. stawki VAT, dostawa powinna być dokonana na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej posiadającego ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej.

WDT podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 proc., pod warunkiem że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Nie oznacza to, że do przedmiotowej dostawy spółka ABC musi zastosować podstawową 23-proc. stawkę VAT właściwą dla dostawy aparatów fotograficznych na terytorium kraju.

Przepis przejściowy

Na podstawie przepisu przejściowego par. 42a ust. 2 w zw. z ust. 1 rozporządzenia w sprawie wykonania ustawy o VAT, 0-proc. stawkę podatku stosuje się do dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju na terytorium nowego państwa członkowskiego (tj. Chorwacji), jeżeli w wyniku tej dostawy nastąpił wywóz towarów na terytorium nowego państwa członkowskiego, jeżeli łącznie zostały spełnione następujące warunki:

1) wywożone towary zostały objęte procedurą wywozu w rozumieniu przepisów celnych przed 1 lipca 2013 r.;

2) wywóz poza UE nastąpił po 30 czerwca 2013 r.;

3) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji dla VAT za dany okres rozliczeniowy posiada w swojej dokumentacji dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy o VAT.

Podatnik, który chce stosować 0-proc. VAT na podstawie par. 42a ust. 2 pkt 3 rozporządzenia w sprawie wykonania ustawy o VAT, musi posiadać:

wnastępujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem tej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium Chorwacji:

- dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium Chorwacji - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

- specyfikację poszczególnych sztuk ładunku,

ww przypadku gdy ww. dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się w Chorwacji, dowodami mogą być inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa, w szczególności:

- korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

- dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

- dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku - inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

- dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru w Chorwacji.

Zerowa stawka

Spółka ABC spełnia wymogi, aby do dostawy aparatów fotograficznych zastosować 0-proc. stawkę VAT na podstawie par. 42a ust. 2 pkt 3 rozporządzenia w sprawie wykonania ustawy o VAT. Towary zostały objęte procedurą wywozu 28 czerwca 2013 r., a chorwacki kontrahent odebrał je 3 lipca 2013 r. Przed 25 lipca, tj. terminem złożeniem deklaracji za czerwiec 2013 r., spółka posiadała dokumenty podstawowe, tj. dokumenty przewozowe (list przewozowy) otrzymany od przewoźnika, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia w Chorwacji, i specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Poza tym spółka ma dowody uzupełniające, takie jak kontrakt, zamówienie, dowody zapłaty.

Obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej dostawy powstał zatem 28 czerwca 2013 r. i spółka ABC powinna tę dostawę rozliczyć w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2013 r.

Podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

W analizowanej sprawie całość wynagrodzenia stanowić będzie podstawę opodatkowania, gdyż VAT wyniesie 0 zł z uwagi na fakt objęcia tej dostawy 0-proc. stawką VAT. Zachodzi jednak konieczność przeliczenia podstawy opodatkowania na złote, gdyż jest ona wyrażona w euro. W omawianym przypadku obowiązek podatkowy powstał z chwilą wystawienia faktury dokumentującej tę dostawę, zatem przeliczenia należy dokonać zgodnie z zasadą określoną w art. 31a ust. 1 ustawy o VAT.

Przeliczenie na złote

W przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro (art. 31a ust. 1 ustawy o VAT).

Zakładam, że dla celów VAT spółka ABC przelicza kwoty wyrażone w walucie obcej według kursu średniego NBP.

Średni kurs euro NBP 27 czerwca 2013 r. wyniósł 4,3314. Zatem podstawa opodatkowania wyniesienie: 43 314 zł (10 000 euro x 4,3314).

Niestety, przepisy przejściowe nie wskazują, w jakich pozycjach deklaracji VAT-7 należy wykazać dostawę, do której zastosowano 0-proc. stawkę VAT na podstawie par. 42a ust. 2 w zw. z ust. 1 rozporządzenia w sprawie wykonania ustawy o VAT. Moim zdaniem, skoro nie mamy tutaj do czynienia ani z eksportem towarów, ani z WDT, to powinniśmy tę dostawę zadeklarować jako sprzedaż krajową ze stawką 0 proc. (w poz. 13 deklaracji VAT-7 powinniśmy zatem ująć obrót z tej transakcji). Jednak z uwagi na brak jednoznacznych regulacji w tym zakresie mogą rodzić się wątpliwości. Warto zatem skonsultować się w tej sprawie z urzędem skarbowym, do którego spółka ABC będzie składać tę deklarację VAT-7.

CIT

Z tytułu sprzedaży aparatów fotograficznych do Chorwacji po stronie spółki ABC powstanie przychód z działalności gospodarczej.

Od analizowanej dostawy VAT wyniesie 0 zł - przychodem będzie zatem cała uzyskana cena za te towary. Zachodzi jednak konieczność przeliczenia podstawy opodatkowania na złote, gdyż jest ona wyrażona w euro.

Przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (art. 12 ust. 2 ustawy o CIT).

Stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, który znajdzie zastosowanie w analizowanym przypadku, za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Zatem w przypadku spółki ABC przychód powstanie w dniu wystawienia faktury, tj. 28 czerwca. Spółka ABC powinna ten przychód uwzględnić przy obliczaniu dochodu za czerwiec 2013 r.

Do przeliczenia przychodu spółka powinna przyjąć średni kurs NBD z 27 czerwca 2013 r., tj. 4,3314. Zatem przychód wyniesie: 43 314 zł (10 000 euro x 4,3314).

Załóżmy, iż koszty związane z nabyciem aparatów oraz koszty związane z ich wywozem wyniosły łącznie 33 314 zł i zostały uregulowane do 27 czerwca 2013 r. Zgodnie z zasadą potrącalności kosztów powinny być one potrącane jako koszty bezpośrednio związane z przychodami, w dacie uzyskania odpowiadającego im przychodu, tj. w czerwcu 2013 r. Dochód wyniesie zatem 10 000 zł (43 314 zł - 33 314 zł). Podatek dochodowy od dostawy wyniesie 1900 zł (10 000 zł x 19 proc.).

WAŻNE

Jeżeli dostawa towaru powinna być potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru

Co to jest eksport

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium UE przez: dostawcę lub na jego rzecz lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych - jeżeli wywóz towarów poza UE jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 0 proc., pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza UE.

Co to jest WDT

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, pod warunkiem że nabywca towarów jest m.in. podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Schemat rozliczenia przedsiębiorcy*

VAT - podatek należny wyniesie 0 zł, gdyż do dostawy stosujemy stawkę VAT w wysokości 0 proc.

CIT - 1900 zł

VAT - 43 314 zł

CIT - 10 000 zł (43 314 zł - 33 314 zł)

(przychody: 43 314 zł; koszty uzyskania przychodów: 33 314 zł; dochód: 10 000 zł)

VAT - 0 proc.

CIT - 19 proc.

VAT - 0 zł

CIT - 1900 zł (10 000 zł x 19 proc.)

VAT - deklaracja VAT-7 (w poz. 13 ujmujemy obrót, tj. 26 000 zł)

CIT - nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, powinna jednak uwzględnić przychody i koszty przy obliczeniu zaliczki na podatek dochodowy podlegający wpłacie do urzędu skarbowego, a po zakończeniu roku podatkowego uwzględnić w zeznaniu rocznym CIT-8 po stronie przychodów i kosztów uzyskania przychodów

VAT-7 - 25 lipca 2013 r.

CIT - do 31 marca 2014 r.

*Przyjęto założenie, że koszty bezpośrednie związane z dostawą (potrącane w czerwcu 2013 roku) wyniosły łącznie 33 314 zł i zostały uregulowane do 27 czerwca 2013 r.; w schemacie rozliczenia pominięto natomiast rozliczenie różnic kursowych oraz rozliczenie VAT naliczonego od zakupu aparatów i usług związanych z wywozem tych towarów do Chorwacji, np. kosztów transportu.

Podstawa prawna

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Rozporządzenie ministra finansów z 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 73, poz. 392 z późn. zm.).

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.).