Większość usług medycznych korzysta ze zwolnienia

Świadczenie usług w zakresie opieki medycznej jest zwolnione z podatku tylko pod pewnymi warunkami. Mimo że usług zwolnionych jest znacznie więcej (ponad 99 proc.), to liczba opodatkowanych (najczęściej według stawki 23 proc.) jest niemała.

Ograniczenia przedmiotowe...

Zakres zwolnień od podatku obejmujący usługi medyczne jest ograniczony przedmiotowo oraz podmiotowo.

Ograniczenie przedmiotowe polega na tym, że zwolnione od podatku są wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, które służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Usługi w zakresie opieki medycznej służące innym celom nie korzystają ze zwolnienia od podatku (ani z opodatkowania obniżoną stawką) i są opodatkowane VAT według stawki podstawowej 23 proc. Jak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 8 maja 2012 r. (sygn. akt I SA/Łd 349/12), zabiegi medyczne podejmowane w celu zdiagnozowania, terapii oraz wyleczenia chorób i innych problemów ze zdrowiem są podejmowane w celu terapeutycznym. Obejmuje to również działania podjęte w celach profilaktycznych. Zwolnienie przysługuje także w przypadkach, w których jasne jest, że osoba poddana zabiegom i badaniom lekarskim nie cierpi na żadne choroby. Objęcie tych badań i zabiegów pojęciem "zapewnienia opieki lekarskiej" jest uzasadnione w celu redukcji kosztów opieki zdrowotnej (w przyszłości). Zabiegi i badania lekarskie podjęte w celu innym niż ochrona (w tym przywrócenie) zdrowia ludzkiego nie mogą korzystać ze zwolnienia.

...i podmiotowe

Ograniczenie podmiotowe polega na tym, że usługi w zakresie opieki medycznej mogą być zwolnione z podatku, tylko gdy świadczone są przez określone przepisami art. 43 ust. 1 pkt 18, 18a i 19 ustawy podmioty, tj. przez:

1) podmioty lecznicze (chodzi o podmioty wymienione w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej),

2) podmioty świadczące usługi w zakresie opieki medycznej na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza,

3) osoby wykonujące zawód (w ramach wykonywania tego zawodu):

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medyczny, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej,

d) psychologa.

Usługi w zakresie opieki medycznej wykonywane przez inne podmioty niż wymienione (nawet jeżeli służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia) nie korzystają ze zwolnienia (ani z opodatkowania obniżoną stawką VAT) i są opodatkowane według stawki podstawowej 23 proc.

Co nie służy profilaktyce

Największe wątpliwości budzi kwestia, które usługi nie służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Pomocne w tym zakresie jest orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE. I tak w wyroku z 14 września 2000 r. w sprawie C-384/98 Trybunał uznał, że zwolnienie od podatku nie ma zastosowania do usług medycznych polegających nie na zapewnianiu opieki osobom poprzez diagnozowanie i leczenie choroby lub jakichkolwiek innych zaburzeń zdrowotnych, lecz na ustalaniu pokrewieństwa genetycznego jednostek poprzez testy biologiczne. Z orzeczenia tego wynika także, że ze zwolnienia korzystać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Z kolei z wyroku trybunału z 20 listopada 2003 r. w sprawie C-212/01 wynika, że to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie do zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania. W konsekwencji trybunał uznał, że zwolnienia od podatku nie stosuje się do usług polegających na sporządzeniu specjalistycznego raportu medycznego dotyczącego stanu zdrowia danej osoby na poparcie lub wykluczenie możliwości żądania wypłaty renty inwalidzkiej.

Z innych orzeczeń TSUE wynika, że ze zwolnienia od podatku obejmującego usługi w zakresie opieki medycznej nie korzystają m.in. usługi:

1) badań genetycznych wykonywanych w celu stwierdzenia pokrewieństwa (zob. wyrok z 14 września 2000 r. w sprawie C-384/98),

2) telefoniczne i wynajmowanie telewizorów osobom hospitalizowanym, dostarczanie łóżek i posiłków towarzyszącym im osobom (zob. wyrok z 1 grudnia 2005 r. w sprawie C-394/04),

3) tzw. banków komórek macierzystych (zob. wyroki z 10 czerwca 2010 r. w sprawach C-262/08 oraz C-86/09).

Ze zwolnienia od podatku jako usługi w zakresie opieki medycznej nie korzystają, co do zasady, usługi medycyny estetycznej, np. usuwanie zmarszczek, modelowanie twarzy, powiększanie i kształtowanie piersi lub ust, zabiegi mezoterapii mające na celu usuwanie cellulitu, leczenie nadmiernego wypadania włosów, poprawa jakości i wyglądu skóry czy usuwanie rozstępów skórnych, usługi peelingów medycznych, laserowej depilacji, usuwania nadmiaru tkanki tłuszczowej, usuwania przebarwień czy usuwania nadmiernej potliwości.

Można się spotkać ze stanowiskiem, że wyjątek stanowią usługi medycyny estetycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, czyli - w uproszczeniu - wykonywane ze względów zdrowotnych, np. gdy usunięcie zmian skórnych czy guzów jest pożądane dla profilaktyki czerniaka lub raka. Stanowisko takie zajął przykładowo WSA w Szczecinie w wyroku z 17 listopada 2011 r. (sygn. akt I SA/Sz 662/11). Wyrok ten został jednak uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 19 grudnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 259/12) orzekł, że "zabiegi upiększające, poprawiające wygląd, jako niesłużące poprawie zdrowia, zwolnieniem z omawianego przepisu objęte być nie mogą. Zaznaczenia w związku z tym wymaga, że za niezasadne w omawianym względzie należy uznać niezwykle szerokie rozumienie przez stronę »poprawy zdrowia« jako choćby minimalnej poprawy stanu zdrowia psychicznego lub fizycznego pacjenta. Nie sposób nie dostrzec, że takie szerokie zakreślenie usług medycznych objętych zwolnieniem podatkowym musiałoby w końcu doprowadzić do ujęcia w tym katalogu również zabiegów typowo upiększających, gdyż niewątpliwie poprawiają one »choćby w minimalnym stopniu« stan psychiczny pacjenta (jako prowadzące do lepszej samooceny). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego taką wykładnię przepisów dotyczących omawianego zwolnienia podatkowego należy uznać za niezgodną z celem przyświecającym prawodawcy decydującego się na wprowadzenie takiego wyjątku od zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT". [przykład 1]

Ze zwolnienia nie korzystają również usługi przeprowadzania badań klinicznych. Tak orzekł NSA w wyroku z 20 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FSK 406/12). Co istotne, dotyczy to zarówno badań klinicznych mających charakter eksperymentu badawczego, jak też badań mających charakter eksperymentu medycznego. [przykład 2]

Usługami służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia nie są również usługi wykonywane na osobach martwych, np. usługi polegające na przeprowadzaniu sekcji sądowo-lekarskich czy usługi oględzin zwłok. W konsekwencji nie korzystają one ze zwolnienia od podatku (wyrok NSA z 17 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 94/12).

Orzeczenia i zaświadczenia

Duże wątpliwości budzi zakres stosowania zwolnień wobec usług przeprowadzania badań w celu wydawania orzeczeń i zaświadczeń lekarskich.

Istotne w tym zakresie wskazówki daje analiza wyroku TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie C-307/01. Wynika z niej, że o możliwości zastosowania zwolnienia (lub jej braku) decyduje cel świadczonej usługi. Jeżeli kontekst, w jakim usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia (włączając w to utrzymanie lub przywrócenie do zdrowia), jest ona zwolniona od podatku. Jeśli zaś z kontekstu tego wynika, że celem usługi jest udzielenie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania.

Z powyższych względów trybunał uznał za zwolnione usługi polegające na przeprowadzaniu badań lekarskich osób na rzecz pracodawców lub firm ubezpieczeniowych czy usługi wydawania zaświadczeń o braku przeciwwskazań lekarskich (np. o braku przeciwwskazań do podróżowania), pod warunkiem że celem tych usług jest przede wszystkim ochrona zdrowia badanej osoby. Z kolei za niekorzystające ze zwolnienia trybunał uznał usługi polegające na wydawaniu zaświadczeń o stanie zdrowia w związku z ubieganiem się o rentę kombatancką czy przeprowadzeniu badania lekarskiego w celu ustalenia uszczerbku na zdrowiu dla celów ubezpieczeniowych.

Podobne wnioski wynikają z wyroku TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie C-212/03, w którym trybunał wskazał, że świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku, nawet jeśli okaże się, że osoby, które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym, nie cierpią na żadną chorobę lub anomalię zdrowotną. Prowadzi to do wniosku, że badania lekarskie mające na celu ustalenie lub wykluczenie choroby lub innej anomalii zdrowotnej mogą być zwolnione od podatku.

Nie jest jasne, do której z wymienionych grup należą usługi przeprowadzania badań medycznych w celu stwierdzenia istnienia lub braku przeciwwskazań zdrowotnych do wykonywania określonych czynności (np. do kierowania pojazdami czy wykonywania określonego zawodu). W mojej ocenie usługi takie są zwolnione jako służące profilaktyce zdrowotnej. Należy bowiem zauważyć, że celem takich badań jest zapobieżenie wykonywaniu określonych czynności przez osobę, która wykonywaniem ich mogłaby zagrozić zdrowiu i życiu swojemu oraz innych osób; profilaktyka to zaś - jak wynika ze "Słownika języka polskiego" pod red. prof. M. Szymczaka (Warszawa 2002) - "działanie i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom; ogólnie: stosowanie różnego rodzaju środków zapobiegających wypadkom, niedopuszczającym do uszkodzeń, katastrof itp.".

Organy podatkowe ze stanowiskiem takim najczęściej się jednak nie zgadzają, tj. uznają, że usługi przeprowadzania badań medycznych w celu stwierdzenia istnienia lub braku przeciwwskazań zdrowotnych do wykonywania określonych czynności nie korzystają ze zwolnienia (zob. interpretacje: dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 14 maja 2012 r., nr IPTPP1/443-129/12-4/AK, dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 sierpnia 2012 r., nr IBPP3/443-453/12/KG czy dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 października 2012 r., nr ITPP1/443-815a/12/DM). Podobne stanowisko reprezentuje większość sądów administracyjnych (zob. wyroki: WSA w Bydgoszczy z 11 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 151/12, WSA w Kielcach z 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 130/12 czy WSA w Kielcach z 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 130/12).

Organy podatkowe oraz sądy administracyjne nie są jednak do końca konsekwentne. Dopuszczają bowiem stosowanie zwolnienia dla niektórych usług, które w istocie są usługami mającymi na celu stwierdzenie istnienia lub braku przeciwwskazań do wykonywania określonych czynności. Dotyczy to w szczególności usług badań wstępnych, okresowych i kontrolnych wynikających z prawa pracy (zob. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 października 2012 r., sygn. akt IPPP3/443-759/12-2/LK czy wyrok WSA w Białymstoku z 26 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Bk 134/12) oraz usług w zakresie badań laboratoryjnych do celów sanitarno-epidemiologicznych wykonywanych dla osób podejmujących lub wykonujących prace, przy wykonywaniu których istnieje możliwość przeniesienia zakażenia lub choroby zakaźnej na inne osoby (zob. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 kwietnia 2012 r., nr ILPP1/443-76/12-4/AWa). [przykład 3]

Transport sanitarny

Wspomnieć warto również o zwolnieniu od podatku obejmującym usługi transportu sanitarnego (art. 43 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT). Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia transportu sanitarnego, a w konsekwencji należy przyjąć definicję wynikającą z art. 5 pkt 33a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych i uznać za transport sanitarny przewóz osób albo materiałów biologicznych i materiałów wykorzystywanych do udzielania świadczeń zdrowotnych, wymagających specjalnych warunków transportu. Jak z kolei wynika z art. 161ba ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej, transport sanitarny wykonywany jest specjalistycznymi środkami transportu lądowego, wodnego i lotniczego.

Oznacza to, że zwolnione od podatku są przede wszystkim usługi transportu medycznego z wykorzystaniem specjalistycznego personelu medycznego. Według mnie zwolnione są również usługi transportu medycznego chorych osób bez wykorzystania specjalistycznego personelu medycznego, jeżeli ich stan wymaga specjalnych warunków transportu (oczywiście, o ile transport będzie wykonywany specjalistycznymi środkami transportu lądowego, wodnego i lotniczego). W innych przypadkach, tj. gdy stan transportowanych chorych osób nie wymaga specjalnych warunków transportu, usługi te nie korzystają ze zwolnienia, lecz są opodatkowane podatkiem według obniżonej stawki 8 proc. (art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 157, 158, 159 i 161 załącznika nr 3 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT). Zwolnione od podatku są w mojej ocenie również usługi transportu krwi (interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 lipca 2012 r., nr ILPP1/443-330/12-3/KG), organów do przeszczepu czy leków wymagających specjalnego transportu. W pozostałych przypadkach usługi transportu leków opodatkowane są 23-proc. stawką VAT.

Bez VAT

Zwolnione od podatku są (art. 43 ust. 1 pkt 18-19a ustawy o VAT oraz par. 13 ust. 1 pkt 24 rozporządzenia wykonawczego):

1) usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia;

2) usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza;

3) usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej,

d) psychologa;

4) świadczenie usług, o których mowa w pkt 1 i 3, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 1 i 3;

5) usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia wykonywane przez uczelnie medyczne.

Dietetyk, fizjoterapeuta, logopeda

Za osobę wykonującą zawód medyczny uważa się osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny. Są to m.in. asystentka dentystyczna, dietetyk, fizjoterapeuta, higienistka dentystyczna, logopeda, masażysta, psychoterapeuta, ratownik medyczny, technik dentystyczny, technik farmaceutyczny, terapeuta zajęciowy.

Badania lekarskie

Z punktu widzenia możliwości stosowania zwolnienia od podatku usługi przeprowadzania badań lekarskich w celu wydania orzeczeń czy zaświadczeń lekarskich dzielą się na:

1) usługi badań lekarskich, których głównym celem jest ochrona zdrowia (np. monitorowanie stanu zdrowia ze względów profilaktycznych) - usługi takie mogą być zwolnione od podatku,

2) usługi badań lekarskich, którym nie towarzyszy żaden kontekst zdrowotny, tj. usługi mające cel wyłącznie ekspercki lub dowodowy (np. usługi badań lekarskich dla celów ubezpieczeniowych, emerytalnych czy rentowych - usługi takie nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku (a w konsekwencji są opodatkowane VAT według stawki 23 proc.).

Interpretacje izb skarbowych

uzupełnienie protetyczne braków zębowych wykonywane ze wszystkich materiałów stosowanych w stomatologii i protetyce (interpretacja dyrektora IS w Poznaniu z 4 października 2011 r., nr ILPP2/443-1140/11-4/SJ)	wybielanie zębów (interpretacja dyrektora IS w Poznaniu z 4 października 2011 r., nr ILPP2/443-1140/11-5/SJ)
leczenie ortodontyczne (interpretacja dyrektora IS w Poznaniu z 7 września 2011 r., nr ILPP4/443-425/11-2/EWW)	wydawanie orzeczeń i opinii lekarskich o stanie zdrowia pacjenta na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych (interpretacja dyrektora IS w Poznaniu z 29 kwietnia 2011 r., nr ILPP1/443-176/11-4/MP)
leczenie niepłodności ( interpretacja dyrektora IS w Łodzi z 16 września 2011 r., nr IPTPP2/443-305/11-2/PM),	kliniczne badania eksperymentalne w ramach zawartej umowy na przeprowadzenie badania klinicznego nad lekami, ocena efektywności leczenia oraz kosztów terapii (interpretacja dyrektora IS w Katowicach z 11 sierpnia 2011 r., nr IBPP4/443-858/11/AŚ)
w zakresie fizykoterapii oraz traumatologii (interpretacja dyrektora IS w Poznaniu z 23 sierpnia 2011 r., nr ILPP4/443-389/11-2/EWW)	przygotowanie i badanie próbek krwi i osocza oraz analizy uzyskanych wyników wykonywane przez instytut w ramach zewnętrznej kontroli jakości (interpretacja dyrektora IS w Warszawie z 25 maja 2011 r., nr IPPP1-443-481/11-2/Igo)
w zakresie szczepień ( interpretacja dyrektora IS w Łodzi z 8 lutego 2012 r., nr  IPTPP1/443-944/11-5/MW)	pobieranie krwi pępowinowej w celu przekazania jej do banku krwi (interpretacja dyrektora IS w Warszawie z 24 sierpnia 2012 r., nr IPPP3/443-572/12-2/KB)
w zakresie logopedii i gimnastyki korekcyjnej (interpretacja dyrektora IS w Warszawie z 8 maja 2012 r., nr IPPP3/443-220/11/12-10/S/JK)
szkoły rodzenia (interpretacja dyrektora IS w Warszawie z 28 kwietnia 2011 r., nr IPPP1-443-129/11-4/EK)
zakwaterowanie w szpitalu rodziców dzieci leczonych oraz innych osób opiekujących się chorym (interpretacja dyrektora IS w Bydgoszczy z 13 czerwca 2012 r., nr ITPP1/443-336/12/MS)
zabezpieczanie imprez od strony medycznej przy wykorzystaniu wykwalifikowanego personelu medycznego (interpretacja dyrektora IS w Bydgoszczy z 3 października 2012 r., nr ITPP2/443-864c/12/EB)
rehabilitacja lecznicza (interpretacja dyrektora IS w Warszawie z 6 listopada 2012 r., nr IPPP1/443-690/12-4/ISZ)

Słownik

- wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk.

- dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

- interpretując słowo "ratowanie", należy odwołać się do słowa "ratować", które oznacza starać się ocalić, zachować coś, z kolei ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

- doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio.

- zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie.

PRZYKŁAD 1

Zabiegi ze względów zdrowotnych

Spółka z o.o. prowadzi instytut medycyny estetycznej. Świadczone przez spółkę usługi medycyny estetycznej nie korzystają ze zwolnienia od podatku, lecz są opodatkowane VAT według stawki 23 proc. Dotyczy to również - jak wynika z orzecznictwa NSA - usług medycyny estetycznej wykonywanych ze względów zdrowotnych.

PRZYKŁAD 2

Eksperymenty badawcze

Szpital świadczy usługi badań klinicznych. Usługi takie (zarówno mające charakter eksperymentu badawczego, jak i mające charakter eksperymentu medycznego) nie korzystają ze zwolnienia od podatku obejmującego usługi w zakresie ochrony zdrowia. Świadczenie takich usług szpital powinien zatem opodatkowywać VAT według stawki podstawowej 23 proc.

PRZYKŁAD 3

Działalność przychodni

Spółka cywilna prowadzi przychodnię, w ramach której świadczy między innymi usługi przeprowadzania badań medycznych osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami, jak również usługi medycyny pracy (przeprowadza badania wstępne, okresowe i kontrolne wynikające z przepisów pracy). Zdaniem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych te pierwsze usługi nie korzystają ze zwolnienia, lecz są opodatkowane VAT według stawki 23 proc. Z kolei usługi medycyny pracy są zdaniem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych zwolnione od podatku.

@RY1@i02/2013/086/i02.2013.086.071001000.804.jpg@RY2@

Tomasz Krywan, doradca podatkowy

Tomasz Krywan

doradca podatkowy

Podstawa prawna

Art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 157, 158, 159 i 161 załącznika nr 3, art. 43 ust. 1 pkt 18-20 oraz art. 146 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Par. 13 ust. 1 pkt 24 rozporządzenia ministra finansów z 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 73, poz. 392 z późn. zm.). Art. 5 pkt 33a oraz art. 161b ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 z późn. zm.).

Kolejne odcinki w każdym drugim tygodniu miesiąca