Kiedy dłużnik ma obowiązek dokonać korekty

Ulga na złe długi w VAT daje podatnikom, którzy dokonali sprzedaży opodatkowanej VAT, prawo do obniżenia VAT należnego wykazanego z tytułu tej sprzedaży, w przypadku nieotrzymania przez podatnika zapłaty od kontrahenta (lub otrzymania jedynie części zapłaty). Z drugiej strony dłużnicy, którzy nie uregulowali należności, są zobowiązani do dokonania korekt odliczonego podatku.

Które przepisy stosować

Znowelizowane od 1 stycznia 2013 r. przepisy ustawy o VAT przewidują wiele zmian w zakresie ulgi na złe długi. Niemniej z uwagi na przepisy przejściowe także w 2013 roku do określonych faktur będzie trzeba stosować przepisy obowiązujące do końca 2012 r.

Zgodnie z przepisami przejściowymi nowe regulacje mają co do zasady zastosowanie tylko do wierzytelności powstałych po 31 grudnia 2012 r. Jednakże nowe przepisy należy także stosować do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie nowelizacji ustawy o VAT, których nieściągalność została, zgodnie z nowymi przepisami, uprawdopodobniona po 31 grudnia 2012 r.

Nowe regulacje będą więc miały zastosowanie także do tych wierzytelności, w stosunku do których po 31 grudnia 2012 r. mija 150. dzień od ustalonego terminu płatności (art. 23 ustawy z 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce; dalej: nowelizacja ustawy o VAT). Nowe przepisy należy więc stosować także do wierzytelności, których termin płatności przypadał nie wcześniej niż 3 sierpnia 2012 r.

Terminy płatności nieuregulowanych przez XYZ faktur przypadały odpowiednio 1 lipca 2012 r. oraz 14 sierpnia 2012 r., w konsekwencji XYZ powinna dokonać korekty w stosunku do pierwszej z faktur stosując regulacje obowiązujące do końca 2012 r., natomiast w odniesieniu do drugiej faktury stosując nowe przepisy.

Dotychczasowe regulacje

Zgodnie przepisami obowiązującymi do końca 2012 r. obowiązek dokonania korekty przez dłużnika był uzależniony od tego, czy wierzyciel zawiadomił go o zamiarze skorzystania z ulgi na złe długi. Aby bowiem wierzyciel mógł skorzystać z ulgi, od terminu płatności określonego w umowie lub fakturze musiało minąć co najmniej 180 dni (art. 89a ust. 1a ustawy o VAT w brzmieniu do 31 grudnia 2012 r.). Po tym terminie wierzyciel mógł wysłać do kontrahenta zawiadomienie o zamiarze skorzystać z ulgi i dokonania korekty VAT należnego.

Dłużnik po otrzymaniu takiego zawiadomienia miał 14 dni na uregulowanie należności. W przypadku niedokonania zapłaty dłużnik był zobowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur. Korekty tej dłużnik powinien dokonać w rozliczeniu za okres, w którym dokonał odliczenia VAT (art. 89b ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu do 31 grudnia 2012 r.).

Po nowelizacji

Przepisy dotyczące ulgi na złe długi uległy istotnym modyfikacjom od 1 stycznia 2013 r., zarówno z punktu widzenia wierzyciela, jak i dłużnika. Przede wszystkim został skrócony ze 180 dni do 150 dni okres, po którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną dla celów VAT. Ponadto wierzyciel chcący skorzystać z ulgi nie ma już obowiązku zawiadamiania o tym dłużnika.

Z punktu widzenia dłużnika natomiast jest on zobowiązany do dokonania korekty VAT w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze. Obowiązek dokonania korekty przez dłużnika nie jest więc już uzależniony od korzystania z ulgi przez wierzyciela. Dotychczas dłużnik nie dokonywał korekty, dopóki nie otrzymał od wierzyciela zawiadomienia, po którego otrzymaniu miał jeszcze dodatkowe 14 dni na dokonanie zapłaty.

Zgodnie natomiast z obecnie obowiązującymi regulacjami, niezależnie od tego, czy wierzyciel skorzysta z ulgi, czy też nie, dłużnik będzie zawsze zobowiązany do dokonania korekty VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynie 150. dzień od upływu uzgodnionego terminu płatności. W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności (art. 89b ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2013 r.).

Konieczny monitoring

Taka zmiana przepisów nakłada na dłużników obowiązek monitorowania, czy w danym okresie rozliczeniowym mija 150. dzień od uzgodnionego terminu płatności. Jeśli tak, dłużnik, który nie chce dokonywać korekty VAT, powinien najpóźniej do końca tego okresu rozliczeniowego uregulować zobowiązanie.

Znaczenie monitoringu, w którym okresie mija 150. dzień od upływu terminu płatności, jest bardzo istotne z uwagi na nowe przepisy nakładające na dłużnika sankcję w przypadku niedokonania korekty. Zgodnie bowiem z dodanym ust. 6 w art. 89b ustawy o VAT, w przypadku stwierdzenia, że podatnik naruszył obowiązek dokonania korekty, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30 proc. kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur, który nie został skorygowany.

Warto zauważyć także, że dotychczas dłużnik dokonywał korekty wstecz, tj. korekty deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym dokonał odliczenia VAT. Obecnie natomiast nie będzie już dokonywana korekta wstecz, tylko w bieżącej deklaracji (w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od terminu płatności).

Dwa tryby

W odniesieniu do faktury z 1 czerwca 2012 r., z której XYZ odliczyła VAT w rozliczeniu za czerwiec 2012 r., a której termin płatności przypadał 1 lipca 2012 r., zastosowanie będą miały dotychczasowe zasady obowiązujące do końca 2012 r.

W stosunku do tej faktury 180. dzień od terminu płatności upłynął w grudniu 2012 r., w związku z tym kontrahent przesłał XYZ zawiadomienie o zamiarze skorzystania z ulgi na złe długi. Jeżeli XYZ nie uregulowała należności w terminie 14 dni od otrzymania zawiadomienia od wierzyciela, XYZ powinna dokonać korekty w rozliczeniu za okres, w którym dokonała odliczenia VAT, tj. za czerwiec 2012 r.

W przypadku natomiast drugiej faktury, 150 dzień od terminu płatności upływa w styczniu 2013 r., w konsekwencji, jeżeli do końca stycznia XYZ uregulowała tylko 20 proc. zobowiązania, powinna dokonać korekty VAT naliczonego w rozliczeniu za ten okres, w części faktury pozostałej jeszcze do zapłaty.

Ważne

Jeżeli dłużnik nie dokona korekty VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym przypadał 150. dzień od upływu terminu płatności, ciążyć na nim będzie dodatkowa sankcja w wysokości 30 proc. kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur, który nie został skorygowany

Ważne

Znowelizowane przepisy o uldze na złe długi mają zastosowanie także do wierzytelności, w stosunku do których po 31 grudnia 2012 r. upłynie 150. dzień od ustalonego terminu płatności. W praktyce nowe regulacje należy stosować także do wierzytelności, wobec których termin płatności przypadał nie wcześniej niż 3 sierpnia 2012 r.

Rozliczenie XYZ

1. Faktura z 1 czerwca 2012 r. - korekta na dotychczasowych zasadach

Złożenie korekty deklaracji VAT-7 za czerwiec 2012 r.

● Rozliczenie przed korektą: VAT należny 20 000 zł - VAT naliczony 18 000 zł = VAT do zapłaty 2000 zł

● Korekta: VAT należny 20 000 zł - VAT naliczony po korekcie 15 700 (18 000 zł - 2300 zł) = VAT do zapłaty 4300 zł

2. Faktura z 15 lipca 2012 r. - korekta na nowych zasadach

Uwzględnienie korekty w deklaracji VAT-7 za styczeń 2013 r.

● Rozliczenie bez korekty: VAT należny 40 000 zł - VAT naliczony 44 000 zł = VAT do zwrotu 4000 zł

● Rozliczenie z uwzględnieniem korekty: VAT należny 40 000 zł - VAT naliczony z uwzględnieniem korekty 38 480 zł (44 000 zł - 5520 zł*) = VAT do zapłaty 1520 zł

* VAT odpowiadający niezapłaconej części faktury

@RY1@i02/2013/009/i02.2013.009.071000800.805.jpg@RY2@

@RY1@i02/2013/009/i02.2013.009.071000800.806.jpg@RY2@

Remigiusz Fijak, doradca podatkowy w ABC Tax

Remigiusz Fijak

doradca podatkowy w ABC Tax

Podstawa prawna

Art. 89a i 89b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Art. 23 ustawy z 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 30 listopada, poz. 1342).