Czy VAT odliczony będzie w połowie do zwrotu...

Tworząc nowe zasady klasyfikowania VAT naliczonego od zakupów związanych z pojazdami samochodowymi, a także likwidując zwolnienie dla używanych samochodów osobowych, prawodawca wprowadził system korekt kwot podatku naliczonego.

System korekt

W ramach takich regulacji podatnik musi - lub odpowiednio może (jeżeli jest to na jego korzyść) - dokonać korekty VAT naliczonego na plus lub na minus, jeżeli zmieni się sposób wykorzystania pojazdu. Ważne, że w przepisach przejściowych ustawodawca doprecyzował, jakie regulacje dotyczące korekty powinny być stosowane przez podatników, którzy nabyli (importowali, wprowadzili do Polski w ramach WNT) pojazdy samochodowe przed 1 kwietnia 2014 r.

W regulacjach intertemporalnych wyraźnie wskazano, iż korekta ma zastosowanie jedynie w odniesieniu do pojazdów nabytych, wytworzonych, importowanych od 1 kwietnia 2014 r., a przy zbyciu zwiększenie VAT naliczonego ma zastosowanie również do samochodów z limitowanym uprzednio VAT naliczonym.

O ile wprowadzenie prawa do korekty przy sprzedaży niezwolnionej (w okresie korekty) pojazdu z ograniczonym VAT, nabytego przed 1 kwietnia, jest racjonalne, a nawet (sic!) zasługuje na pochwałę, o tyle zastanawia ta część przepisu czasowego, która mówi o zastosowaniu korekty jedynie wobec samochodów nabytych od II kwartału 2014 r.

Jakie były intencje prawodawcy? Czy chodzi tylko o to, by wyeliminować możliwość zwiększenia (w ramach korekty) VAT naliczonego, gdy podatnik zakupił pojazd w I kwartale 2014 r., a w II (lub później) zaprowadził dla niego ewidencję dającą prawo do odliczenia 100 proc. VAT? Czy może jest tutaj drugie dno?

Otóż należy zaznaczyć, że art. 90b ustawy o VAT wyraźnie wskazuje na samochody, o których mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT (tam, gdzie korekta jest in minus) i na art. 86a ust. 1 ustawy o VAT (przy korekcie in plus).

Podkreślić trzeba, że art. 86a wprowadzono do ustawy o VAT 1 stycznia 2014 r. Należy więc przyjąć, że wobec samochodów osobowych nabytych przed 2014 rokiem nie ma mowy o jakiejkolwiek korekcie (oczywiście z zastrzeżeniem korekty na plus przy sprzedaży pojazdu) z uwagi na brak technicznej możliwości zastosowania regulacji art. 90b (VAT naliczony nie był wyznaczany na podstawie art. 86a ustawy o VAT, bo takiego nie było) i co za tym idzie w tej części przepis przejściowy jest zbędny.

Co jednak z pojazdami z uprzednim pełnym VAT naliczonym i samochodami osobowymi nabytymi w I kwartale?

Od początku roku

Biorąc pod uwagę fakt, że od 2014 roku podatek naliczony mógł być wyznaczany na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w tej części zastrzeżenie czasowe jest racjonalne i mówi o tym, że podatnik nie ma prawa, poprzez korektę w trybie art. 90b ustawy o VAT, zwiększyć (limitowanego uprzednio) VAT naliczonego do 100 proc., nawet jeżeli zaprowadzi ewidencję. [przykład 1]

A jak to wygląda w przypadku samochodów, dla których VAT naliczony był wyznaczany na zasadach ogólnych, tj. był definiowany przez całą kwotę wykazaną w fakturze (odpowiednio przy imporcie usługi i WNT)?

W poprzednich stanach prawnych nie istniała wyodrębniona kategoria pojazdów wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej. Czy zatem przepis przejściowy należy rozumieć w taki sposób, że jeżeli samochód miał cały VAT naliczony i był nabyty przed 1 kwietnia 2014 r., a obecnie nie spełnia warunków konstrukcyjnych i podatnik nie prowadzi ewidencji, to gdyby nie regulacje intertemporalne, musiałby (mimo że nie zmienia przeznaczenia samochodu - cały czas korzysta z niego w taki sam sposób, a tylko zmieniły się przepisy) dokonać korekty w trybie art. 90b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT? Odpowiedź twierdząca (której zapewne oczekiwaliby przedstawiciele fiskusa) może mieć opłakane skutki dla tych podatników, którzy zaliczkowali pojazd w 100 proc. przed 1 kwietnia 2014 r., ale nabyli go już w II kwartale bieżącego roku.

Co bowiem dla nich oznacza taka wykładnia? Niestety to, że wraz z nabyciem pojazdu przy braku ewidencji (zakładając, że samochód nie spełnia wymogów konstrukcyjnych dla 100-proc. VAT) musieliby oni zwrócić 50 proc. podatku naliczonego! [przykład 2]

Dwie wersje

Czy na pewno jest to uzasadnione, skoro np. w przykładzie na stronie 23 broszury zamieszczonej na stronach Ministerstwa Finansów czytamy, że o sposobie odliczenia VAT od paliwa do samochodu decyduje nie data otrzymania faktury, a jedynie data powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy. Jeżeli tak, to czy przyjęcie wykładni nakazującej korektę i stosowanie nowych regulacji do operacji, która została opodatkowana u sprzedawcy jeszcze w starym stanie prawnym (w dacie otrzymania zaliczki na poczet ceny) jest akceptowalne? Moim zdaniem musi budzić zastrzeżenia. Myślę, że jest to kolejny obszar, w którym należy spodziewać się sporów między podatnikami a organami.

Zaznaczyć jednak trzeba, że w analizie takiej nie można pomijać faktu, iż przepis przejściowy stanowi, że regulacje art. 90b ustawy o VAT mają zastosowania do pojazdów nabytych, a nie wydanych, od 1 kwietnia 2014 r. Jest niezwykle istotne, zwłaszcza jeżeli uwzględnimy dwie kwestie:

●w przepisie przejściowym dotyczącym umów leasingu i podobnych prawodawca wskazał konkretnie na wydanie, co oznacza, że odróżnia te dwa pojęcia, oraz

●samochody są towarami oznaczonymi co do tożsamości, skutkiem czego jest możliwość nich nabycia jeszcze przed wydaniem.

Jeżeli więc podatnik zaliczkował pojazd w I kwartale 2014 r. (albo wcześniej) i zgodnie z zawartą umową nabył go jeszcze przed jego wydaniem przed 1 kwietnia - znając VIN, możemy go zidentyfikować, i nabyć - to moim zdaniem, już na podstawie przepisu przejściowego korekta w trybie art. 90b ustawy o VAT nie ma zastosowania do takiego pojazdu. Bez znaczenia przy tym (przy takim nabyciu) pozostaje to, że pojazd został fizycznie wydany nabywcy dopiero w kwietniu, maju, czerwcu itd.

Przepisy przejściowe

1. Przepisy art. 90b ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do pojazdów samochodowych nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2.

2. Przepisy art. 90b ust. 1 pkt 2 oraz ust. 6 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się również odpowiednio do sprzedaży pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 7.

PRZYKŁAD 1

Tylko 6000 zł

W marcu 2014 r. podatnik kupił (nabył) samochód osobowy, odliczając przy tym VAT w kwocie 6000 zł. W kwietniu postanowił zaprowadzić ewidencję przebiegu takiego pojazdu i odliczać 100 proc. VAT. Dysponując taką ewidencją, podatnik rozliczy cały VAT od bieżących wydatków, jednak nie może odzyskać nadwyżki podatku ponad 6000 zł zawartego w cenie pojazdu.

PRZYKŁAD 2

Co jest korzystne i dla kogo

Podatnik kupił samochód z homologacją N1 w marcu 2014 r. i w tym miesiącu go odebrał. Nabywając pojazd podatnik odliczył 100 proc. VAT. Mimo że od 1 kwietnia samochód objęty jest limitem 50 proc. podatnik w żaden sposób nie koryguje odliczonego uprzednio VAT, bo przepis przejściowy wyraźnie wskazuje, że korekty mają zastosowanie do samochodów nabytych od 1 kwietnia 2014 r. Ten sam podatnik zaliczkował w 100 proc. inny pojazd (również z homologacją N1) i otrzymał fakturę jeszcze w marcu. Jednak ten pojazd został mu wydany dopiero w kwietniu. W takiej sytuacji musi pojawić się pytanie, kiedy podatnik nabył pojazd?

Jeśli przyjmiemy, że nabycie nastąpiło w marcu (tj. w momencie zapłaty, otrzymania faktury i powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy), to podatnik nie musi korygować VAT naliczonego. (Takie stanowisko jest korzystne dla podatnika).

Jeśli przyjmiemy, że nabycie nastąpiło w kwietniu (tj. w momencie wydania pojazdu), to podatnik powinien dokonać korekty w trybie art. 90b ustawy o VAT i zwrócić 50 proc. VAT naliczonego. (Takie stanowisko jest korzystne dla organów podatkowych).

@RY1@i02/2014/085/i02.2014.085.07100030a.802.jpg@RY2@

Radosław Kowalski doradca podatkowy

Radosław Kowalski

doradca podatkowy

Podstawa prawna

Art. 90b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.).

Art. 11 ustawy z 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 312).