Jak rozliczyć sprzedaż rzeczy przyjętej w komis od firmy

Umowa komisu jest umową nazwaną uregulowaną przepisami kodeksu cywilnego. Przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym (art. 765 kodeksu cywilnego).

Komisant powinien wydać komitentowi wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, w szczególności powinien przelać na niego wierzytelności, które nabył na jego rachunek. Powyższe uprawnienia komitenta są skuteczne także względem wierzycieli komisanta (art. 766 kodeksu cywilnego).

Komisant nabywa roszczenie o zapłatę prowizji z chwilą, gdy komitent otrzymał rzecz albo cenę. Jeżeli umowa ma być wykonywana częściami, komisant nabywa roszczenie o prowizję w miarę wykonywania umowy (art. 772 par. 1 kodeksu cywilnego). Komisant może żądać prowizji także wtedy, gdy umowa nie została wykonana z przyczyn dotyczących komitenta (art. 772 par. 2 kodeksu cywilnego).

VAT

Na gruncie podatku VAT zarówno wydanie towaru komisantowi przez komitenta, jak i sprzedaż rzeczy przez komisanta stanowią odpłatną dostawę towarów.

Przez odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym także wydanie towarów na podstawie umowy komisu między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej (zob. art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT).

Zatem komitent (spółka ABC), wydając komisantowi przedmiotowy samochód na podstawie umowy komisu, dokonał dostawy towaru. Po stronie komisanta doszło więc do nabycia towaru i został wygenerowany podatek naliczony w kwocie 9200 zł wynikający z otrzymanej od komitenta (spółki ABC) faktury.

Nabyty (przyjęty w komis) pojazd to samochód ciężarowy o dopuszczalnej masie całkowitej 5 ton, nie jest zatem pojazdem samochodowym w rozumieniu art. 2 pkt 34 ustawy o VAT i kwota podatku naliczonego nie podlega ograniczeniom wynikającym z art. 86a ustawy o VAT.

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1 in principio ustawy o VAT).

Sprzedaż przedmiotowego pojazdu osobie trzeciej przez komisanta będzie opodatkowana podstawową 23-proc. stawką podatku VAT. Zatem jego nabycie (przyjęcie w komis) ma bezpośredni związek ze sprzedażą opodatkowaną i komisant (spółka Omega) ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od komitenta faktury.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (zob. art. 86 ust. 10 ustawy o VAT).

Z tytułu wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty (zob. art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy o PIT). Obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty (zob. art. 19a ust. 6 ustawy o VAT).

Komitent otrzymał całość zapłaty 29 czerwca 2016 r., a zatem tego dnia powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytego przez spółkę Omega pojazdu, a w konsekwencji także prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur potwierdzających m.in. nabycie towarów, stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Spółka Omega otrzymała fakturę potwierdzającą nabycie przedmiotowego pojazdu 8 czerwca 2016 r.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 9200 zł powstaje dla spółki Omega w rozliczeniu za czerwiec 2016 r. Na potrzeby schematu rozliczenia zakładam, że spółka dokonała odliczenia w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2016 r., a nie za jeden z dwóch następnych miesięcy, do czego uprawnia ją art. 86 ust. 11 ustawy o VAT.

Jak zostało już wskazane, sprzedaż przyjętego w komis pojazdu (samochodu ciężarowego) osobie trzeciej (firma X) stanowi dla komisanta odpłatną dostawę towarów opodatkowaną 23-proc. stawką podatku VAT.

Z tytułu sprzedaży pojazdu obowiązek podatkowy u komisanta powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów (zob. art. 19a ust. 1 ustawy o VAT), tj. 22 czerwca 2016 r.

Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów bądź usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (zob. art. 29a ust. 1 in principio ustawy o VAT). Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku (art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Dla dostawy dokonanej przez spółkę Omega podstawą opodatkowania będzie kwota netto wynagrodzenia, tj. 50 000 zł.

Podatek należny VAT wyniesie zatem 11 500 zł (50 000 zł x 23 proc.).

Na udokumentowanie dostawy dokonanej na rzecz firmy X komisant obowiązkowo powinien wystawić fakturę potwierdzającą jej dokonanie, najpóźniej do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy towaru (zob. art. 106b ust. 1 pkt 1 i art. 106e ust. 1 ustawy o VAT). Prawidłowo zatem spółka Omega wystawiła 27 czerwca 2016 r. fakturę dla firmy X.

CIT

Na gruncie PIT nasz komisant (spółka Omega) w przeciwieństwie do podatku VAT nie dokona dostawy towaru, lecz wykona usługę.

Wynagrodzenie komisanta niewątpliwie jest przychodem związanym z działalnością gospodarczą.

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT). Do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług (art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT).

Przychodem spółki Omega jest prowizja za wykonanie usługi komisowej w wysokości 10 proc. kwoty netto uzyskanej ze sprzedaży pojazdu firmie X, tj. kwota 5000 zł.

Opodatkowaniu VAT w spółce Omega podlega dostawa towaru, tj. wydanie przedmiotu komisu (samochodu osobowego) firmie X, a nie usługa komisowa świadczona na rzecz komitenta, zatem ustalona kwota prowizji (5000 zł) stanowi w całości przychód. Nie pomniejsza się tego wynagrodzenia o należny podatek VAT.

Stawka CIT wynosi 19 proc., a zatem podatek CIT wyniesie 950 zł (5000 zł x 19 proc.).

Za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej, stosownie do zasady zawartej w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Roszczenie o zapłatę prowizji powstaje z chwilą definitywnego wykonania zlecenia komisowego. Z tą chwilą powstanie u komisanta przychód. W komisie sprzedaży, z jakim mamy do czynienia w przedstawionym stanie faktycznym, jest to chwila, w której komitent otrzyma cenę za powierzone komisantowi rzeczy. Przychód spółki Omega powstanie zatem 29 czerwca 2016 r., kiedy to komitent otrzymał należne mu wynagrodzenie za sprzedaż oddanego w komis pojazdu.

Przyjęcie pojazdu w komis w celu jego sprzedaży nie wiąże się z powstaniem po stronie komisanta kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia pojazdu.

Zarówno wydanie towaru komisantowi przez komitenta, jak i sprzedaż rzeczy przez komisanta stanowi odpłatną dostawę towarów. Dlatego komitent, wydając komisantowi przedmiot na podstawie umowy komisu, dokonuje dostawy towaru. Po stronie komisanta dojdzie więc do nabycia towaru i zostanie wygenerowany podatek naliczony w kwocie wynikającej z otrzymanej od komitenta faktury.

Schemat rozliczenia podatku*

2300 zł

11 500 zł (50 000 zł x 23 proc.)

9200 zł

950 zł (5000 zł x 19 proc.)

● Przychody: 5000 zł

● Koszty uzyskania przychodów (KUP): brak

● Dochód (podstawa opodatkowania): 5000 zł

50 000 zł

5000 zł

- 23 proc.

- 19 proc.

11 500 zł (50 000 zł x 23 proc.)

9200 zł

950 zł (5000 zł x 19 proc.)

- nie (czynności są opodatkowane podstawowa stawką VAT)

- deklaracja VAT-7 za czerwiec 2016 r. (podatek należny: w poz. 19 podstawa opodatkowania: 50 000 zł, a w poz. 20 podatek należny: 11 500 zł; a podatek naliczony: w poz. 44 wartość netto, a w poz. 45 podatek naliczony)

- nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, przedsiębiorca powinien jednak uwzględnić przedmiotowe przychody (5000 zł) przy obliczeniu zaliczki na podatek dochodowy (za czerwiec 2016 r.) podlegający wpłacie do urzędu skarbowego, a po zakończeniu roku podatkowego uwzględnić go w zeznaniu rocznym CIT-8

25 lipca 2016 r.

do 31 marca 2017 r. (przy założeniu, że rokiem podatkowym spółki Omega jest rok kalendarzowy)

* w schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności

@RY1@i02/2016/112/i02.2016.112.071000800.802.jpg@RY2@

Marcin Szymankiewicz

doradca podatkowy

Podstawa prawna

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. nr 710).

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.).

Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.).