Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

Rozdział 5

1. Ilekroć w przepisach niniejszego rozdziału jest mowa o złocie inwestycyjnym, rozumie się przez to:

1) złoto w postaci sztabek lub płytek o próbie co najmniej 995 tysięcznych oraz złoto reprezentowane przez papiery wartościowe;

2) złote monety, które spełniają łącznie następujące warunki:

a) posiadają próbę co najmniej 900 tysięcznych,

b) zostały wybite po roku 1800,

c) są lub były obowiązującym środkiem płatniczym w kraju pochodzenia,

d) są sprzedawane po cenie, która nie przekracza o więcej niż 80 proc. wartości rynkowej złota zawartego w monecie.

2. Złote monety wymienione w spisie ogłaszanym co roku w serii C Dziennika Urzędowego Unii Europejskich spełniają warunki określone w ust. 1 pkt 2 przez cały rok obowiązywania spisu.

3. Złotych monet, o których mowa w ust. 1 i 2, nie traktuje się jako przedmiotów kolekcjonerskich o wartości numizmatycznej.

1. Zwalnia się od podatku dostawę, wewnątrzwspólnotowe nabycie i import złota inwestycyjnego, w tym również złota inwestycyjnego reprezentowanego przez certyfikaty na złoto asygnowane lub nieasygnowane, lub złota, którym prowadzony jest obrót na rachunkach złota, oraz w szczególności pożyczki w złocie i operacje typu swap w złocie, z którymi wiąże się prawo własności lub roszczenie w odniesieniu do złota inwestycyjnego, a także transakcje dotyczące złota inwestycyjnego związane z kontraktami typu futures i forward, powodujące przeniesienie prawa własności lub roszczenia w odniesieniu do złota inwestycyjnego.

2. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio do usług świadczonych przez agentów działających w imieniu i na rzecz innych osób, pośredniczących w dostawie złota inwestycyjnego dla swojego zleceniodawcy.

1. Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia, o którym mowa w art. 122 ust. 1, jeżeli:

1) wytwarza złoto inwestycyjne lub przetwarza złoto innego rodzaju na złoto inwestycyjne, a dostawa jest dokonywana dla innego podatnika, lub

2) w zakresie prowadzonego przedsiębiorstwa dokonuje dostawy złota w celach przemysłowych, a dostawa dotyczy złota inwestycyjnego, o którym mowa w art. 121 ust. 1 pkt 1, i jest dokonywana dla innego podatnika.

2. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do usług, o których mowa w art. 122 ust. 2.

3. Podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 2, są obowiązani zawiadomić na piśmie o zamiarze rezygnacji ze zwolnienia naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, z tym że w przypadku podatników rozpoczynających wykonywanie czynności, o których mowa w art. 122, w ciągu roku podatkowego - przed dniem wykonania pierwszej z tych czynności.

1. Podatnik wykonujący czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 122 ust. 1 ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego:

1) od nabycia złota inwestycyjnego od podatnika, o którym mowa w art. 123 ust. 1;

2) od nabycia, w tym również wewnątrzwspólnotowego, lub importu złota innego niż złoto inwestycyjne, jeżeli to złoto jest następnie przekształcone w złoto inwestycyjne przez tego podatnika lub na jego rzecz;

3) od nabycia usług polegających na zmianie postaci, masy lub próby złota, w tym złota inwestycyjnego.

2. Podatnik zwolniony od podatku na podstawie art. 122 ust. 1, który wytwarza złoto inwestycyjne lub przetwarza złoto w złoto inwestycyjne, ma prawo do odliczenia od kwoty podatku należnego kwotę podatku naliczonego od nabycia, w tym również wewnątrzwspólnotowego, lub importu towarów lub usług, związanych z wytworzeniem lub przetworzeniem tego złota.

3. Przepis art. 86 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

1. Podatnicy dokonujący dostaw złota inwestycyjnego są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3.

2. Ewidencja powinna zawierać także dane dotyczące nabywcy, które umożliwiają jego identyfikację.

wZestaw przepisów zawartych w art. 121-125 ustawy o VAT wprowadza szczególne zasady opodatkowania złota inwestycyjnego. Zgodnie z tymi przepisami dostawa, wewnątrzwspólnotowe nabycie i import złota inwestycyjnego są zwolnione z VAT. Zwolnienie obejmuje także dostawę, wewnątrzwspólnotowe nabycie oraz import złota inwestycyjnego reprezentowanego przez certyfikaty na złoto asygnowane lub nieasygnowane, lub złota, którym prowadzony jest obrót na rachunkach złota, oraz w szczególności pożyczki w złocie i operacje typu swap w złocie, z którymi wiąże się prawo własności lub roszczenie w odniesieniu do złota inwestycyjnego. Zwolnienie obejmuje też transakcje dotyczące złota inwestycyjnego związane z kontraktami typu futures i forward, powodujące przeniesienie prawa własności lub roszczenia w odniesieniu do złota inwestycyjnego. Zwolnienie obejmuje również usługi świadczone przez agentów działających w imieniu i na rzecz innych osób, pośredniczących w dostawie złota inwestycyjnego dla swojego zleceniodawcy.

wArtykuł 121 ust. 1 omawianej ustawy wprowadza definicję złota inwestycyjnego. Pamiętać bowiem trzeba, że złoto inwestycyjne to umowne określenie wybranych rodzajów złota, niemające nic wspólnego z inwestycyjnym bądź nieinwestycyjnym celem jego

wzakupu czy sprzedaży. Złoto inwestycyjne zatem to złoto w postaci sztabek lub płytek o próbie co najmniej 995 tysięcznych, złoto reprezentowane przez papiery wartościowe, a także złote monety, jeśli posiadają próbę co najmniej 900 tysięcznych, zostały wybite po roku 1800, są lub były obowiązującym środkiem płatniczym w kraju pochodzenia, a także są sprzedawane po cenie, która nie przekracza o więcej niż 80 proc. wartości rynkowej złota zawartego w monecie.

wDefinicję złotych monet, o której mowa w art. 121 ust. 1 pkt. 2 ustawy o VAT, spełniają również złote monety, które zostały wymienione w serii C Dziennika Urzędowego Unii Europejskiej. Taki zapis w polskiej ustawie o VAT jest konsekwencją obowiązku nałożonego na państwa członkowskie przez ustawodawcę unijnego. W art. 345 dyrektywy 2006/112 wskazano bowiem, że każde państwo członkowskie ma obowiązek powiadomienia Komisji, przed 1 lipca każdego roku, o monetach spełniających kryteria określone w art. 344 ust. 1 pkt 2 dyrektywy 2006/112, wprowadzonych do obrotu w danym państwie członkowskim. Przed 1 grudnia każdego roku Komisja publikuje pełny wykaz tych monet w serii C Dziennika Urzędowego Unii Europejskiej. Uznaje się, że monety wymienione w opublikowanym wykazie spełniają te kryteria przez cały rok, na który dany wykaz jest publikowany. Obrót monetami wskazanymi w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej będzie więc podlegał specjalnemu reżimowi, bez konieczności dodatkowego badania, czy moneta wypełnia warunki ustawowe. W przypadku jednak gdy dana moneta nie zostanie wskazana w Dzienniku Urzędowym, nie oznacza to automatycznie, że jej sprzedaż nie będzie korzystała ze szczególnych zasad opodatkowania. Jeśli bowiem dana moneta wypełni wskazane wyżej warunki wynikające z polskiej ustawy, dotyczące odpowiedniej próby, roku wybicia, statusu środka płatniczego i odpowiedniej wartości rynkowej, wówczas jej dostawa, nabycie wewnątrzwspólnotowe oraz import będzie korzystał z omawianej procedury szczególnej, a zatem będzie zwolniony z VAT.

wWątpliwości może budzić ostatni warunek dotyczący definicji złotych monet, zgodnie z którym powinny być one "sprzedawane po cenie, która nie przekracza o więcej niż 80 proc. wartości rynkowej złota zawartego w monecie". Artykuł 344 ust. 1 pkt 2 dyrektywy 2006/112 w trochę inny sposób formułuje tę przesłankę, a mianowicie odnosi się do złotych monet, które "zwykle są sprzedawane po cenie, która nie przekracza wartości wolnorynkowej złota zawartego w monecie o więcej niż 80 proc". "Cena" i "wartość wolnorynkowa" zostały przez ustawodawcę unijnego precyzyjnie zdefiniowane. Zgodnie z art. 57 rozporządzenia wykonawczego Rady UE nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L nr 77, s. 1, dalej rozporządzenie wykonawcze Rady), oznaczają one cenę i wartość wolnorynkową ustalone na dzień 1 kwietnia każdego roku. Jeżeli 1 kwietnia nie przypada na dzień, w którym te wartości są ustalane, stosuje się wartości określone w następnym dniu, w którym są one ustalane.

wW samej definicji ustawodawca wskazał ponadto, że ilekroć jest mowa o złocie inwestycyjnym, rozumie się przez to m.in. "złoto w postaci sztabek lub płytek o próbie co najmniej 995 tysięcznych oraz złoto reprezentowane przez papiery wartościowe". Można zatem przyjąć, że ze zwolnień korzystają nie tylko transakcje, których przedmiotem jest złoto w fizycznej postaci, ale także transakcje oparte na np. certyfikatach inwestycyjnych, kontrakty terminowe itp.

wTransakcje obrotu złotem, tj. dostawa, wewnątrzwspólnotowe nabycie i import, są co do zasady zwolnione z VAT. [przykład 1] Co istotne, dokonywanie transakcji w zakresie obrotu złotem, które są zwolnione z VAT w wymienionych w ustawie okolicznościach, daje podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zgodnie z art. 124 ust. 1 ustawy o VAT podatnik ma prawo obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego:

- od nabycia złota inwestycyjnego od podatnika, który zrezygnował ze zwolnienia (zgodnie z art. 123 ustawy o VAT),

- od nabycia złota innego niż złoto inwestycyjne, jeżeli zostanie ono przekształcone w złoto inwestycyjne przez podatnika lub podmiot działający na jego rzecz,

- od nabycia usług, które polegają na zmianie postaci, masy lub próby złota, w tym złota inwestycyjnego.

PRZYKŁAD 1

Produkcja i handel złotymi płytkami

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą obejmującą m.in. produkcję monet, żetonów, odznaczeń, sztabek i innych wyrobów z metali szlachetnych oraz handel srebrem, złotem i platyną. Obecnie planuje rozpocząć produkcję i handel złotem inwestycyjnym w postaci złotych płytek. Wytwarzane płytki będą miały próbę 0,999, waga 1-1000 g, kształt: płaskie prostokątne płytki, grubość: 0,1-10 mm. Czy obrót wyprodukowanymi płytkami będzie korzystał ze zwolnienia z VAT?

Ustawa nie podaje żadnych szczególnych parametrów, które pozwalają odróżniać sztabki od płytek lub sztabki i płytki od innych przedmiotów. Zwłaszcza nie określa, jakich rozmiarów (w tym grubości) czy jakiej wagi powinny one być. Wystarczy, że spełnią warunek określonej próby, tj. co najmniej 0,995. Powyższe płytki będą więc spełniać definicję z ustawy, a więc ich dostawa będzie korzystać ze zwolnienia z VAT. Warto zauważyć, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości pozostawionej przez ustawodawcę unijnego w art. 344 ust. 2 dyrektywy 2006/11 i nie wyłączył ze szczególnej procedury małych sztabek lub płytek o masie 1 gr lub mniejszej.

Rozdział 6

1. Osoby fizyczne niemające stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej, zwane dalej "podróżnymi", mają prawo do otrzymania zwrotu podatku zapłaconego przy nabyciu towarów na terytorium kraju, które w stanie nienaruszonym zostały wywiezione przez nie poza terytorium Unii Europejskiej w bagażu osobistym podróżnego, z zastrzeżeniem ust. 3 oraz art. 127 i 128.

2. Stałe miejsce zamieszkania, o którym mowa w ust. 1, ustala się na podstawie paszportu lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość.

3. Zwrot podatku nie przysługuje w przypadku nabycia paliw silnikowych.

1. Zwrot podatku, o którym mowa w art. 126 ust. 1, przysługuje w przypadku zakupu towarów u podatników, zwanych dalej "sprzedawcami", którzy:

1) są zarejestrowani jako podatnicy podatku oraz

2) prowadzą ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, oraz

3) zawarli umowy w sprawie zwrotu podatku przynajmniej z jednym z podmiotów, o których mowa w ust. 8.

2. Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się w przypadku, gdy sprzedawca dokonuje zwrotu podatku podróżnemu.

3. Sprzedawcami nie mogą być podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

4. Sprzedawcy są obowiązani:

1) poinformować naczelnika urzędu skarbowego na piśmie, że są sprzedawcami;

2) zapewnić podróżnym pisemną informację o zasadach zwrotu podatku w czterech językach: polskim, angielskim, niemieckim i rosyjskim;

3) oznaczyć punkty sprzedaży znakiem informującym podróżnych o możliwości zakupu w tych punktach towarów, od których przysługuje zwrot podatku;

4) poinformować naczelnika urzędu skarbowego o miejscu, gdzie podróżny dokonujący u nich zakupu towarów może odebrać podatek, oraz z kim mają zawarte umowy o zwrot podatku, i przedłożyć kopie tych umów.

5. Zwrot podatku podróżnym jest dokonywany w złotych przez sprzedawcę lub przez podmioty, których przedmiotem działalności jest dokonywanie zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1. Zwrot podatku jest dokonywany w formie wypłaty gotówkowej lub polecenia przelewu, czeku rozrachunkowego lub karty płatniczej.

6. Sprzedawcy, o których mowa w ust. 5, mogą dokonywać zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1, pod warunkiem że ich obroty za poprzedni rok podatkowy wyniosły powyżej 400.000 zł oraz że dokonują zwrotu podatku wyłącznie w odniesieniu do towarów nabytych przez podróżnego u tego sprzedawcy.

7. Przepis ust. 6 stosuje się również w przypadku, gdy sprzedawca nie spełnia warunku dotyczącego wysokości obrotów, o którym mowa w tym przepisie, jednakże wyłącznie w odniesieniu do sprzedaży dokonanej podróżnemu w roku podatkowym, w którym spełniał ten warunek.

8. Podmioty, o których mowa w ust. 5, niebędące sprzedawcami mogą dokonywać zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1, pod warunkiem że podmioty te:

1) są co najmniej od 12 miesięcy poprzedzających złożenie wniosku o wydanie zaświadczenia, o którym mowa w pkt 6, zarejestrowanymi podatnikami podatku;

2) zawiadomiły na piśmie naczelnika urzędu skarbowego o zamiarze rozpoczęcia działalności w zakresie zwrotu podatku podróżnym;

3) co najmniej od 12 miesięcy poprzedzających złożenie wniosku o wydanie zaświadczenia, o którym mowa w pkt 6, nie mają zaległości w podatkach stanowiących dochody budżetu państwa oraz zaległości z tytułu składek wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych;

4) (uchylony);

5) złożyły w urzędzie skarbowym kaucję gwarancyjną w wysokości 5 mln zł w formie:

a) depozytu pieniężnego,

b) gwarancji bankowych,

c) obligacji Skarbu Państwa co najmniej o trzyletnim terminie wykupu;

6) uzyskały od ministra właściwego do spraw finansów publicznych zaświadczenie stwierdzające spełnienie łącznie warunków wymienionych w pkt 1-5.

9. Kaucja gwarancyjna, o której mowa w ust. 8 pkt 5, jest utrzymywana przez cały okres działalności podmiotu, o którym mowa w ust. 5, i podlega zwrotowi po zakończeniu działalności związanej ze zwrotem podatku.

10. Podmiotem, o którym mowa w ust. 8, dokonującym zwrotu podatku może być wyłącznie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółka akcyjna.

11. Członkami władz spółek wymienionych w ust. 10 nie mogą być osoby karane za przestępstwa skarbowe lub za przestępstwa popełnione w celu osiągnięcia korzyści majątkowej.

11a. Zaświadczenie, o którym mowa w ust. 8 pkt 6, minister właściwy do spraw finansów publicznych wydaje na okres nie dłuższy niż 2 lata.

11b. Warunek, o którym mowa w ust. 8 pkt 3, uważa się za spełniony również w przypadku gdy podmioty posiadały zaległości w podatkach stanowiących dochody budżetu państwa lub zaległości z tytułu składek wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i uregulowały te zaległości wraz z odsetkami za zwłokę w terminie 30 dni od dnia powstania tych zaległości.

11c. Przepisy ust. 8-11b stosuje się odpowiednio do podmiotów, które uzyskały zaświadczenie, o którym mowa w ust. 8 pkt 6, i które przed upływem okresu, na który zostało ono wydane, ponownie składają wniosek o wydanie zaświadczenia na następny okres, z tym że warunek, o którym mowa w ust. 8 pkt 3, musi być spełniony w odniesieniu do okresu od dnia wydania zaświadczenia do dnia poprzedzającego ponowne złożenie wniosku o wydanie zaświadczenia.

12. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, tryb przyjmowania kaucji gwarancyjnej, o której mowa w ust. 8 pkt 5, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowego udokumentowania przyjęcia kaucji.

1. Zwrot podatku może być dokonany, jeżeli podróżny wywiózł zakupiony towar poza terytorium Unii Europejskiej nie później niż w ostatnim dniu trzeciego miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonał zakupu.

2. Podstawą do dokonania zwrotu podatku jest przedstawienie przez podróżnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę, na którym urząd celny potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Do dokumentu powinien być przymocowany wystawiony przez sprzedawcę paragon z kasy rejestrującej, o której mowa w art. 111 ust. 1.

3. Urząd celny potwierdza wywóz towaru na dokumencie, o którym mowa w ust. 2, po okazaniu przez podróżnego wywożonego towaru i sprawdzeniu zgodności danych dotyczących podróżnego zawartych w tym dokumencie z danymi zawartymi w przedstawionym paszporcie lub innym dokumencie stwierdzającym tożsamość.

4. Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do potwierdzania wywozu z terytorium Unii Europejskiej towarów nabytych przez podróżnego na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

5. W przypadku gdy podróżny opuszcza terytorium Unii Europejskiej z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, zwrot podatku przysługuje, jeżeli dokument, o którym mowa w ust. 2, został potwierdzony przez urząd celny, przez który towary zostały wywiezione z terytorium Unii Europejskiej.

6. Sprzedawcy oraz podmioty, o których mowa w art. 127 ust. 5, dokonujący zwrotu podatku podróżnemu mają prawo do pobrania od podróżnego prowizji od zwracanej kwoty podatku.

7. Rozliczenia między podmiotem, który dokonał zwrotu, a sprzedawcą towaru regulują zawarte przez nich umowy.

1. Do dostawy towarów, od których dokonano zwrotu podatku podróżnemu, sprzedawca stosuje stawkę podatku 0 proc., pod warunkiem że:

1) spełnił warunki, o których mowa w art. 127 ust. 4 pkt 1 i 4, oraz

2) przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument określony w art. 128 ust. 2, zawierający potwierdzenie wywozu tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej;

3) posiada dokumenty, określone odrębnymi przepisami, potwierdzające dokonanie zwrotu kwoty tego podatku - w przypadku gdy zwrot podatku został dokonany w formie polecenia przelewu, czeku rozrachunkowego lub karty płatniczej.

2. Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 1 pkt 2, nie później jednak niż przed upływem 10 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dokonano dostawy, upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego od tej dostawy w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

1. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:

1) wzór znaku, o którym mowa w art. 127 ust. 4 pkt 3;

2) wzór stempla, o którym mowa w art. 128 ust. 2;

3) niezbędne dane, które powinien zawierać dokument, o którym mowa w art. 128 ust. 2. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, wydając rozporządzenie, o którym mowa w ust. 1, uwzględnia:

1) prawidłową identyfikację towarów;

2) możliwość potwierdzania wywozu towarów przez organy celne;

3) formę, w której ma być dokonany zwrot podatku;

4) konieczność prawidłowego określenia kwoty podatku, o której zwrot może ubiegać się podróżny;

5) prawidłową identyfikację sprzedawcy i nabywcy;

6) konieczność zapewnienia prawidłowego oznaczania punktów sprzedaży znakiem informującym podróżnych o możliwości zakupu w tych punktach towarów, od których przysługuje zwrot podatku.

3. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia:

1) inne towary niż wymienione w art. 126 ust. 3, przy których wywozie nie stosuje się art. 126 ust. 1,

2) minimalną łączną wartość zakupów wynikającą z dokumentu, o którym mowa w art. 128 ust. 2, przy której można żądać zwrotu podatku,

3) maksymalną wysokość prowizji, o której mowa w art. 128 ust. 6

- uwzględniając sytuację gospodarczą państwa, sytuację w zakresie obrotu towarowego z zagranicą poszczególnymi grupami towarów, sytuację rynkową w obrocie towarami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem oraz przepisy Unii Europejskiej.

4. (uchylony).

wPrzepisy art. 126-130 ustawy o VAT regulują zasady dokonywania tzw. zwrotu podatku podróżnym. Ustawodawca przewidział bowiem szczególną procedurę dotyczącą zwrotu podróżnym VAT, który został zapłacony w Polsce, a dotyczy towarów, które zostaną przez nich wywiezione poza granice Unii Europejskiej. Wprowadzenie szczególnych regulacji w tym zakresie wynika z faktu, że konsumpcja towarów nie będzie miała miejsca w żadnym z państw członkowskich. Podatek od towarów i usług jest zaś podatkiem terytorialnym, a więc opodatkowana nim będzie konsumpcja towarów lub usług na określonym terytorium - w tym przypadku terytorium poza UE. Z drugiej strony podatnik - sprzedawca towaru podróżnemu - będzie mógł opodatkować dostawę preferencyjną stawką 0 proc., o ile oczywiście zostaną spełnione przewidziane w ustawie warunki.

wSprzedaż na rzecz podróżnego mającego miejsce zamieszkania poza Unią Europejską jest transakcją zbliżoną do eksportu towarów zdefiniowanego w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT. Eksportem jest bowiem wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, który to wywóz jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych, jeżeli jest on dokonywany przez nabywcę lub dostawcę bądź też na ich rzecz. Wywóz towarów musi być dokonany w ramach dostawy, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT. Natomiast transakcje sprzedaży towarów podróżnym, która to sprzedaż de facto wiąże się z późniejszym wywozem tych towarów poza granice Unii Europejskiej, określane są niekiedy mianem tzw. eksportu detalicznego i również korzystają z opodatkowania 0-proc. VAT.

wPrawo do zwrotu podatku przysługuje wyłącznie tym podróżnym, którzy nie mają stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 126 ust. 2 ustawy o VAT stałe miejsce zamieszkania jest ustalane na podstawie paszportu lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość.

wW przypadku eksportu miejsce siedziby nabywcy nie ma znaczenia z punktu widzenia możliwości zastosowania 0-proc. stawki VAT. Natomiast w przypadku sprzedaży na rzecz podróżnych, to, że podróżny mieszka na stałe na terytorium UE, oznacza, iż nie będzie on uprawniony do zwrotu VAT, nawet jeśli towar zostanie przez niego wywieziony poza terytorium Unii Europejskiej. Ustalanie miejsca zamieszkania na podstawie paszportu lub innego dokumentu potwierdzającego tożsamość jest charakterystyczne wyłącznie dla tej regulacji (w innych przepisach ustawy nie wskazano, w jaki sposób należy je ustalać). Dyrektywa unijna odwołuje się natomiast nie tylko do stałego miejsca zamieszkania, ale również do zwykłego miejsca pobytu (art. 147 dyrektywy 2006/112), które powinny być również potwierdzone na podstawie paszportu lub innego dokumentu potwierdzającego tożsamość.

wWarto zwrócić uwagę na pewną różnicę w definiowaniu tych samych pojęć w przepisach unijnych. Dla celów art. 147 dyrektywy 2006/112 "stałe miejsce zamieszkania lub stałe miejsce pobytu" zostały bowiem zdefiniowane w odrębny sposób niż w rozporządzeniu wykonawczym. W art. 12 rozporządzenia wykonawczego Rady stałe miejsce zamieszkania zdefiniowano jako adres figurujący w krajowej ewidencji ludności albo innym podobnym rejestrze lub adres wskazany przez tę osobę odpowiednim organom podatkowym, chyba że istnieją dowody wskazujące na to, że ten adres nie odzwierciedla rzeczywistości. Natomiast przez zwykłe miejsce pobytu rozumie się miejsce, w którym osoba fizyczna zazwyczaj mieszka ze względu na powiązania osobiste i zawodowe. W przypadku zaś, gdy powiązania zawodowe istnieją w państwie innym niż państwo, w którym istnieją powiązania osobiste - lub gdy nie istnieją powiązania zawodowe - zwykłe miejsce pobytu określają powiązania osobiste wykazujące ścisłe związki danej osoby fizycznej z miejscem, w którym zamieszkuje (art. 13 rozporządzenia wykonawczego rady). Co istotne, przepisy te stosuje się "na użytek stosowania dyrektywy 2006/112". Jednak dla celów zwrotu VAT podróżnym ustawodawca unijny, jak wskazano wyżej, przyjął odmienną definicję. Prawdopodobnie można to uzasadnić tym, że w tym przypadku znacznie wygodniejszym rozwiązaniem, zarówno dla sprzedawców, jak i organów podatkowych, jest potwierdzanie miejsca zamieszkania/miejsca pobytu za pomocą paszportu, ewentualnie innego dokumentu stwierdzającego tożsamość, niż właśnie za pomocą rejestrów ewidencji ludności czy ustalania powiązań osobistych z danym miejscem.

wDla potrzeb przepisów dotyczących zwrotu VAT podróżnym charakterystyczne jest wskazanie przez ustawodawcę przede wszystkim paszportu jako dokumentu, na podstawie którego ustala się miejsce zamieszkania. Nie jest to rozwiązanie idealne, przykładowo bowiem w polskich paszportach nie jest zamieszczana informacja dotycząca miejsca zamieszkania. De facto paszport wskazuje na obywatelstwo osoby nim się posługującej, a nie zaś na miejsce jej zamieszkania. Podobnie w przypadku innego dokumentu, np. polskiego dowodu osobistego, wskazany w nim adres jest adresem zameldowania, a nie zamieszkania.

wArtykuł 25 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, że miejscem stałego zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. W tej kwestii niejednokrotnie wypowiadały się sądy administracyjne. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 13 maja 2011 r., sygn. akt I OW 11/11, uznał, że "o zamieszkiwaniu w jakiejś miejscowości można mówić wówczas, gdy występujące okoliczności pozwalają przeciętnemu obserwatorowi na wyciągnięcie wniosków, że określona miejscowość jest głównym ośrodkiem aktywności życiowej danej dorosłej osoby fizycznej. Samo zameldowanie będące kategorią prawa administracyjnego, nie przesądza o miejscu zamieszkania w rozumieniu prawa cywilnego". Dalej sąd stwierdził, iż "na prawną konstrukcję miejsca zamieszkania składają się zatem dwa elementy: przebywanie w sensie fizycznym w określonej miejscowości oraz wola, zamiar stałego pobytu, przy czym obydwa te elementy muszą występować łącznie. A zatem sam zamiar stałego pobytu w danej miejscowości nie stanowi o zamieszkaniu, lecz musi być połączony z przebywaniem w danej miejscowości i to z takim przebywaniem, które ma cechy założenia tam ośrodka swoich osobistych i majątkowych interesów".

wMożna więc mieć uzasadnione wątpliwości, czy powiązanie prawa do zwrotu VAT z koniecznością udowodnienia miejsca zamieszkania akurat za pomocą paszportu jest właściwym rozwiązaniem zapewniającym opodatkowanie dostawy VAT w państwie konsumpcji. Przepisy ustawy o VAT w tym zakresie mogą zatem prowadzić do niesłusznego opodatkowania transakcji w Polsce, podczas gdy faktyczna konsumpcja będzie miała miejsce poza granicami Unii Europejskiej. Poszukując alternatywnych sposobów udokumentowania faktycznego miejsca zamieszkania danej osoby, można się przykładowo zastanawiać, czy takim dokumentem stwierdzającym tożsamość będzie np. karta stałego pobytu osoby posiadającej obywatelstwo polskie, ale mieszkającej na stałe na przykład na Ukrainie.[przykład 2]

PRZYKŁAD 2

Prezenty dla rodziny w USA

John Brown, obywatel Stanów Zjednoczonych, od 2 lat mieszka w Polsce. Co jakiś czas wraca do Stanów odwiedzić swoją rodzinę. Przed wylotem z Polski kupuje różnego rodzaju prezenty, np. perfumy i elektronikę. Przy zakupach legitymuje się swoim amerykańskim paszportem. Czy przysługuje mu zwrot VAT?

Po spełnieniu warunków wskazanych w ustawie o VAT (przede wszystkim wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej, jak również przedstawieniu stosownych dokumentów), John Brown będzie miał prawo do otrzymania zwrotu VAT, mimo że z opisu sprawy można wysnuć wniosek, że jego stałym miejscem zamieszkania jest obecnie Polska.

wUstawodawca wskazał dodatkowe warunki, które podróżny musi spełnić, by móc ubiegać się o zwrot VAT. Po pierwsze, towary muszą zostać wywiezione w bagażu osobistym podróżnego. Ustawodawca nie wskazał, co należy rozumieć przez to pojęcie, ani też nie odsyła bezpośrednio do definicji bagażu podróżnego wskazanej w art. 56 ust. 5 ustawy o VAT (traktującego o zwolnieniach przy imporcie). Przepis ten określa, że przez bagaż osobisty rozumie się cały bagaż, który podróżny jest w stanie przedstawić organom celnym, pod warunkiem że bagaż ten został zarejestrowany przez przewoźnika jako bagaż towarzyszący w momencie wyruszenia w podróż. Wskazana definicja może więc być pomocna przy wykazywaniu spełnienia przesłanek do zwrotu VAT, o których mowa w art. 126 ust. 1 ustawy o VAT.

wDrugi warunek, jaki musi być spełniony, to wywóz towarów w stanie nienaruszonym. Ustawodawca wskazał, że to towary powinny być w stanie nienaruszonym, nie odwołał się do ich opakowania. Te dwa pojęcia nie są tożsame. Wydaje się więc, że nawet rozpakowanie towaru, jednak bez jego użytkowania, nie powinno automatycznie pozbawić podróżnego prawa do odzyskania VAT. Pojęcie to powinno być rozumiane w ten sposób, że towar nie może nosić żadnych śladów użytkowania. Takim dowodem będzie na pewno nienaruszone opakowanie. Dlatego, mimo że nie wynika to wprost z przepisów, często w interesie samego podróżnego jest pozostawienie towaru wraz z opakowaniem w stanie nienaruszonym do czasu jego wywozu poza terytorium UE.

wKolejny warunek dotyczy terminu, w jakim należy wywieźć towar poza granice UE, by można było ubiegać się o zwrot VAT - nie jest on bowiem nieograniczony w czasie. Zwrot podatku może być dokonany, jeżeli towar zostanie wywieziony poza granice Unii Europejskiej nie później niż w ostatnim dniu trzeciego miesiąca następującego po miesiącu, w którym podróżny dokonał zakupu (art. 128 ust. 1 ustawy o VAT).[przykład 3]

PRZYKŁAD 3

Wywóz po terminie

Obywatel Ukrainy przebywał w Polsce w celach biznesowych. 3 czerwca 2012 r. zakupił aparat fotograficzny. Z Polski wyjechał 18 października 2012 r., zabierając ze sobą zakupiony sprzęt. Czy może ubiegać się o zwrot VAT?

W tym przypadku nie będzie on mógł odzyskać zapłaconego VAT. Wywóz towaru nastąpił po terminie wskazanym w art. 128 ust. 1 ustawy o VAT. Żeby można było ubiegać się o zwrot podatku, towar powinien zostać wywieziony poza granice Unii Europejskiej najpóźniej 30 września 2012 r. (tj. ostatniego dnia trzeciego miesiąca po miesiącu zakupu - czerwcu). Ustawa o VAT wskazuje termin, w jakim towar ma opuścić terytorium UE, nie podaje jednak żadnych ram czasowych, w jakich podróżny może ubiegać się o zwrot VAT. Jeżeli więc dopełni obowiązku wywiezienia towaru poza terytorium Unii Europejskiej w ciągu tych 3 miesięcy, wówczas wydaje się, że może ubiegać się o zwrot podatku w dowolnym momencie.

wPodstawą dokonania zwrotu jest przedstawienie dokumentu wystawionego przez sprzedawcę, na którym urząd celny potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Do dokumentu tax free należy dołączyć paragon z kasy fiskalnej. Od 1 kwietnia 2011 r. nie ma już wymogu, aby dokument zawierał kwotę podatku zapłaconego przy dostawie towarów. Dokument nie musi też być imienny. Likwidacja niektórych wymogów w ustawie o VAT w tym zakresie nie znalazła jednak swojego odzwierciedlenia w rozporządzeniu wykonawczym. Zgodnie bowiem z par. 4 pkt 5, 6 i 8 rozporządzenia ministra finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie określenia wzorów: znaku informującego podróżnych o możliwości zakupu w punktach sprzedaży towarów, od których przysługuje zwrot podatku od towarów i usług, oraz stempla potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a także określenia niezbędnych danych, które powinien zawierać dokument będący podstawą do dokonania zwrotu podatku podróżnym (Dz.U. nr 68, poz. 361), dokument oznaczony jako "zwrot VAT dla podróżnych" (ang. "tax free for tourist") powinien zawierać oprócz innych danych także imię, nazwisko i adres podróżnego oraz stawkę i kwotę podatku.

wZgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych VAT może być odebrany przez inną osobę niż wskazana na dokumencie, o ile jednocześnie przedstawi ona upoważnienie do odbioru podatku wystawione przez podróżnego (np. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 czerwca 2008 r., nr IP-PP2-443-771/08-2/KCH). Organy podatkowe zauważają jednak, że sprzedawcy (ewentualnie podmioty dokonujące zwrotu VAT) są zobowiązane do sprawdzenia tożsamości osób, którym dokonują zwrotu (np. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 lutego 2008 r., nr ITPP2/443-270/07/AP). Podobnie wypowiadają się sądy administracyjne. W wyroku z 8 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 210/09 (wyrok utrzymany w mocy wyrokiem NSA z 29 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1711/09) sąd uznał, że jeżeli na dokumentach tax free widnieją inne osoby niż te, które dokonały zakupu, to dokumenty te nie stanowią dowodów eksportu, gdyż nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji.

wWarto zauważyć, że od 1 kwietnia 2011 r. nie ma już urzędowych wzorów dokumentów tax free. Każdy podatnik może więc sam opracować sobie wzór takiego dokumentu z dowolną liczbą pozycji sprzedawanych towarów, byleby wzór ten zawierał dane określone w par. 4 rozporządzenia z 28 marca 2011 r., o którym mowa wyżej (por. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 lipca 2011 r., nr IPTPP2/443-180/11-2/BM).

wWarto zwrócić uwagę także na konieczność dołączenia do dokumentu tax free paragonu z kasy rejestrującej (art. 128 ust. 2 ustawy o VAT). Z obowiązkiem tym wiąże się pewna trudność natury praktycznej, albowiem paragony, ze względu na papier stosowany do wydruku, blakną i to już po kilku miesiącach. Co prawda w praktyce istnieją różne sposoby przechowywania paragonów, które pomagają zapobiec wyblaknięciu, najlepszą jednak metodą wydaje się być jednak skserowanie paragonu fiskalnego. Jednakże wówczas pojawia się wątpliwość, czy w takiej sytuacji podróżnemu przysługuje zwrot VAT. Organy podatkowe akceptują prawo do zwrotu VAT na podstawie kopii paragonu, jednak pod pewnymi warunkami, tj. "o ile wnioskodawca dokonał porównania posiawdanych kopii paragonów z danymi zawartymi na paragonach dołączonych do tax free, przedłożonych przez podróżnego i stwierdził oryginalność tych dokumentów, a podstawowe dane z paragonu, takie jak: dane wystawcy paragonu, przedmiot transakcji, kwota podatku, data transakcji są możliwe do odczytania, powinien dokonać zwrotu podatku od zakupionych towarów zagranicznemu odbiorcy" (interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30 sierpnia 2011 r., nr IPTPP2/443-227/11-2/JN). Należy podkreślić, że dyrektywa 2006/112 nie wymaga załączenia paragonu do dokumen

wmowa wyżej). Natomiast prawo podatnika do zastosowania stawki 0 proc. takie ograniczenie czasowe już zawiera i nie chodzi tutaj o 5-letnie prawo do dokonania korekty deklaracji podatkowych. Artykuł 129 ust. 2 ustawy o VAT stanowi bowiem, że otrzymanie przez podatnika dokumentu tax free potwierdzającego wywóz nie później niż przed upływem 10 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dokonano dostawy, upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego od tej dostawy w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument. Biorąc pod uwagę, że podróżny ma w zasadzie 3 miesiące na wywóz towarów poza granice UE, termin, w którym sprzedawca musi otrzymać dokument, znacznie się skraca. Jest to niewątpliwie niekorzystna regulacja. W praktyce sprzedawcy próbują zabezpieczać swoje interesy przez wprowadzenie umownych zastrzeżeń realizacji prawa do zwrotu. Można się zastanawiać, czy mają prawo arbitralnie ograniczać prawo podróżnych do odzyskania zapłaconego VAT, skoro z literalnego brzmienia przepisów takie prawo im przysługuje nawet po upływie 10-miesięcznego okresu na dokonanie korekty deklaracji przez sprzedawcę.[przykład 6]

PRZYKŁAD 6

Termin otrzymania dokumentów

Sprzedawca uprawniony do dokonywania zwrotu VAT sprzedał aparat fotograficzny obywatelowi Ukrainy 3 czerwca 2012 r. W jakim czasie powinien on dostać dokument potwierdzający wywóz towarów, by móc zastosować stawkę 0-proc.?

Najbardziej pożądaną sytuacją jest otrzymanie dokumentu do 25 lipca 2012 r. (termin złożenia deklaracji za czerwiec lub za II kwartał 2012 r.), wówczas od razu będzie mógł wykazać dostawę ze stawką 0 proc. Najpóźniej powinien zaś otrzymać dokument do 30 kwietnia 2013 r. (w ciągu 10 miesięcy licząc od końca czerwca 2012 r.). Wtedy też będzie miał prawo skorygować dostawę krajową i wykazać sprzedaż ze stawką 0 proc. w deklaracji za kwiecień 2013 r. (odpowiednio za II kwartał 2013 r.). Otrzymanie dokumentów po tym terminie spowoduje, że sprzedawca nie będzie mógł skorygować podatku należnego.

Rozdział 7

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

1) VAT - rozumie się przez to podatek i podatek od wartości dodanej;

2) podmiotach zagranicznych - rozumie się przez to osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nieposiadające siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, wykonujące czynności podlegające opodatkowaniu VAT na terytorium Unii Europejskiej, które nie zarejestrowały swojej działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej i wobec których nie powstaje wymóg identyfikacji na potrzeby VAT na terytorium państwa członkowskiego;

3) osobach niepodlegających opodatkowaniu - rozumie się przez to osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne niebędące podatnikami VAT;

4) państwie członkowskim identyfikacji - rozumie się przez to państwo członkowskie, które podmiot zagraniczny wybiera w celu przedłożenia zgłoszenia, o którym mowa w art. 132 ust. 1, w przypadku gdy jego działalność jako podatnika VAT na terytorium Unii Europejskiej zostanie rozpoczęta zgodnie z postanowieniami tego rozdziału;

5) państwie członkowskim konsumpcji - rozumie się przez to państwo członkowskie, w odniesieniu do którego zgodnie z art. 28k przyjmuje się, że na jego terytorium ma miejsce świadczenie usług elektronicznych.

1. Podmioty zagraniczne świadczące na terytorium Unii Europejskiej usługi elektroniczne osobom niepodlegającym opodatkowaniu, które mają siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej, mogą złożyć w państwie członkowskim identyfikacji zgłoszenie informujące o zamiarze skorzystania ze specjalnych procedur rozliczania VAT wobec tych usług, o których mowa w ust. 2-7, w art. 133 oraz w art. 134.

2. Zgłoszenie, o którym mowa w ust. 1, podmioty zagraniczne składają drogą elektroniczną.

3. W przypadku gdy państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska, zgłoszenie, o którym mowa w ust. 1, składa się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście, zwanego dalej "naczelnikiem drugiego urzędu skarbowego".

4. Zgłoszenia w przypadku, o którym mowa w ust. 3, dokonuje się za pomocą aplikacji informatycznej udostępnionej w Biuletynie Informacji Publicznej ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Zgłoszenie to powinno zawierać: nazwę podmiotu zagranicznego, jego adres opatrzony kodem pocztowym, adres poczty elektronicznej, adres strony internetowej należącej do tego podmiotu, numer podatkowy przyznany mu w państwie siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz informację, że podmiot zagraniczny nie został zidentyfikowany na potrzeby VAT na terytorium Unii Europejskiej.

5. Naczelnik drugiego urzędu skarbowego, potwierdzając zgłoszenie, o którym mowa w ust. 3, nadaje z wykorzystaniem drogi elektronicznej podmiotowi zagranicznemu numer identyfikacyjny na potrzeby wykonywanych przez niego usług elektronicznych.

6. Podmiot zagraniczny zidentyfikowany zgodnie z ust. 5 jest obowiązany do zawiadomienia naczelnika drugiego urzędu skarbowego o wszelkich zmianach danych objętych zgłoszeniem, o którym mowa w ust. 3, w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana.

7. W przypadku gdy podmiot zagraniczny zidentyfikowany zgodnie z ust. 5:

1) zawiadomi naczelnika drugiego urzędu skarbowego o zaprzestaniu wykonywania czynności, o których mowa w ust. 1, lub

2) nie zawiadomi naczelnika drugiego urzędu skarbowego o zaprzestaniu wykonywania usług, o których mowa w ust. 1, lecz nie składa deklaracji VAT, o której mowa w art. 133 ust. 1, przez kolejne trzy kwartały, lub

3) nie spełnia warunków niezbędnych do korzystania z procedur szczególnych określonych w niniejszym rozdziale, lub

4) stale narusza zasady korzystania z procedur szczególnych określonych w niniejszym rozdziale

- naczelnik drugiego urzędu skarbowego zawiadomi podmiot zagraniczny o wygaśnięciu identyfikacji tego podmiotu na potrzeby VAT na terytorium Unii Europejskiej.

8. (uchylony).

1. Podmioty zagraniczne zidentyfikowane zgodnie z art. 132 ust. 5 na potrzeby VAT są obowiązane drogą elektroniczną składać do Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście, zwanego dalej "drugim urzędem skarbowym", deklaracje na potrzeby rozliczenia VAT, zwane dalej "deklaracjami VAT".

2. Deklaracje VAT składa się za okresy kwartalne, do 20. dnia po zakończeniu kwartału, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług elektronicznych.

3. Deklaracje VAT składa się w terminie określonym w ust. 2 również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług elektronicznych.

4. Deklaracja VAT powinna zawierać:

1) numer identyfikacyjny, o którym mowa w art. 132 ust. 5;

2) dla każdego państwa członkowskiego konsumpcji:

a) ogólną wartość usług elektronicznych pomniejszoną o VAT,

b) całkowitą kwotę podatku należnego przypadającą na usługi elektroniczne,

c) stawkę podatku;

3) dla wszystkich państw członkowskich konsumpcji - całkowitą kwotę podatku należnego.

5. Kwoty w deklaracji VAT wyrażane są w złotych polskich.

6. W przypadku gdy płatności z tytułu świadczenia usług elektronicznych odbywały się w innych walutach niż złoty polski, do przeliczeń stosuje się kurs wymiany obowiązujący ostatniego dnia danego okresu rozliczeniowego.

7. W przypadku, o którym mowa w ust. 6, przeliczenia dokonuje się według kursu wymiany publikowanego przez Europejski Bank Centralny na dany dzień lub - jeżeli nie zostanie opublikowany w tym dniu według kursu opublikowanego następnego dnia.

8. Podmioty zagraniczne są obowiązane do wpłacania kwot VAT w złotych polskich w terminie, o którym mowa w ust. 2, na rachunek bankowy drugiego urzędu skarbowego.

1. Podmioty zagraniczne zidentyfikowane zgodnie z art. 132 ust. 5 na potrzeby VAT są obowiązane prowadzić ewidencję w postaci elektronicznej zawierającą dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, kwoty VAT do zapłaty w państwie członkowskim konsumpcji, całkowitej kwoty VAT do zapłaty w państwie członkowskim identyfikacji oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji VAT.

2. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna być udostępniona przez podmiot zagraniczny drogą elektroniczną na każde żądanie państwa członkowskiego identyfikacji oraz państwa członkowskiego konsumpcji.

3. Ewidencję, o której mowa w ust. 1, należy przechowywać przez okres 10 lat od zakończenia roku, w którym dokonano świadczenia usług elektronicznych.

wPrzepisy rozdziału 7 działu XII ustawy o VAT, w ślad za dyrektywą 2006/112, wprowadzają specjalną procedurę rozliczania VAT z tytułu świadczenia na terytorium Unii Europejskiej usług elektronicznych. Zakres zastosowania tych przepisów jest szczegółowo określony, zarówno przedmiotowo, jak i podmiotowo.

wSama dyrektywa 2006/112 nie zawiera definicji usług elektronicznych. W załączniku nr II wprowadzono jedynie przykładową listę usług świadczonych drogą elektroniczną, która obejmuje:

1 tworzenie i utrzymywanie witryn internetowych, zdalną konserwację oprogramowania i sprzętu;

2 dostarczanie oprogramowania oraz jego uaktualnień;

3 dostarczanie obrazów, tekstu i informacji oraz udostępnianie baz danych;

4 dostarczanie muzyki, filmów i gier, w tym gier losowych i hazardowych, jak również przekazów lub wydarzeń o charakterze politycznym, kulturalnym, artystycznym, sportowym, naukowym lub rozrywkowym;

5 świadczenie usług kształcenia korespondencyjnego.

wWarto zauważyć, że o tym, czy dana usługa jest usługą elektroniczną, decyduje sposób, w jaki jest wykonywana, a nie sam jej charakter. Podobnie sposób komunikacji, np. za pomocą wiadomości e-mail, nie przesądza o tym, że usługa automatycznie zostanie uznana za usługę elektroniczną.

wNatomiast metodologia przewidziana w art. 131-136 ustawy o VAT w zakresie rozliczania VAT dotyczy wyłącznie usług spełniających definicję usług elektronicznych określoną w art. 2 pkt 26 ustawy o VAT. Polskie przepisy odwołują się w tym zakresie do art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady. Przepisy te w sposób dość precyzyjny definiują zakres pojęciowy tego sformułowania. Zgodnie z tym przepisem, do usług świadczonych drogą elektroniczną należą usługi świadczone za pomocą internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

wW dalszej części przepisu wymienione zostały przykładowe usługi, które zostały przez unijnego ustawodawcę uznane za "usługi świadczone drogą elektroniczną". Są to w szczególności: ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami; usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa; usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę; odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer; pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych itp.) oraz usługi wyszczególnione w załączniku nr I (m.in. tworzenie i hosting witryn internetowych, oprogramowanie blokujące pojawianie się banerów reklamowych, zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych czy uzyskiwanie dostępu i pobieranie muzyki na komputery i telefony komórkowe).

wUsługi wymienione w załączniku nr I do rozporządzenia precyzują, jakie usługi mieszczą się w pięciu przykładach usług wskazanych w załączniku nr II do dyrektywy 2006/112. Przepisy rozporządzenia wykonawczego do dyrektywy VAT określają również, jakiego rodzaju usługi nie powinny być uznawane za "usługi świadczone drogą elektroniczną". Pojęcie to nie obejmuje: usług nadawczych radiowych i telewizyjnych; usług telekomunikacyjnych; towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie; płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych; materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma; płyt CD i kaset magnetofonowych; kaset wideo i płyt DVD; gier na płytach CD-ROM; usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej; usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie); usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego; hurtowni danych off-line; usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji; usług centrum wsparcia telefonicznego; usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty; konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert; usług telefonicznych z elementem wideo, znanych też pod nazwą usług wideofonicznych; dostępu do Internetu i stron World Wide Web; usług telefonicznych świadczonych przez internet.[przykład 7]

PRZYKŁAD 7

Brak zautomatyzowania

Amerykański przedsiębiorca, wykorzystując niezbędny sprzęt i oprogramowanie, tworzy grafikę, obrazy, fotografie itp. i sprzedaje je wyłącznie za pośrednictwem internetu na rzecz odbiorów indywidualnych z UE. Czy można wskazać, że świadczy on usługi elektroniczne?

W tej sytuacji nie można mówić o świadczeniu usług elektronicznych w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy o VAT. Nie są bowiem spełnione łącznie wszystkie powołane powyżej warunki. Co najistotniejsze, nie można uznać, że świadczenie tych usług jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki. Elektroniczny jest wyłącznie kanał sprzedaży wykorzystywany przez twórcę.

wNiektóre usługi mogą być świadczone zarówno drogą tradycyjną, jak i elektroniczną. Przykładem mogą być właśnie usługi edukacyjne. Tego rodzaju usługi mogą być uznane za usługi elektroniczne, o ile dotyczą w szczególności:

1 automatycznego nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka,

o których mowa w art. 134a ust. 1, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy.

2. Deklaracja podatkowa, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1) numer identyfikacyjny, o którym mowa w art. 134a ust. 4;

2) numer rejestracyjny autobusu, liczbę przewożonych osób i wartość świadczonych tym autobusem na terytorium kraju usług bez podatku;

3) ogółem wartość świadczonych na terytorium kraju usług bez podatku, będącą podstawą opodatkowania;

4) stawkę podatku;

5) całkowitą kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego.

3. Kwoty w deklaracji, o której mowa w ust. 1, są wyrażane w złotych polskich.

4. W przypadku gdy płatności z tytułu świadczenia usług, o których mowa w art. 134a ust. 1, odbywały się w innych walutach niż złoty polski, przeliczenia na złote można dokonać zgodnie z przepisami celnymi stosowanymi na potrzeby określenia wartości celnej importowanych towarów.

5. W przypadku, o którym mowa w ust. 1, podatnicy są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczenia i wpłacenia podatku należnego w złotych polskich w terminie, o którym mowa w ust. 1, na rachunek bankowy drugiego urzędu skarbowego.

1. Podatnicy zidentyfikowani jako podatnicy VAT - przewozy okazjonalne są obowiązani prowadzić ewidencję w postaci elektronicznej, zawierającą dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji, o której mowa w art. 134b ust. 1.

2. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna być udostępniona przez podatnika drogą elektroniczną, zgodnie z odrębnymi przepisami, na każde żądanie naczelnika drugiego urzędu skarbowego.

3. Ewidencję, o której mowa w ust. 1, należy przechowywać przez okres 5 lat od zakończenia roku, w którym dokonano świadczenia usług, o których mowa w art. 134a ust. 1.

wOd 1 stycznia 2012 r. obowiązują szczególne regulacje w zakresie międzynarodowego okazjonalnego przewozu drogowego osób. Zmiany zostały wprowadzone na skutek wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z 6 maja 2010 r., sygn. C-311/09 (Komisja Europejska przeciwko Rzeczypospolitej Polskiej), który uznał, że Polska uchybiła przepisom wspólnotowym wprowadzając podatek z tytułu świadczenia na jej terytorium usług międzynarodowego przewozu drogowego, polegających na okazjonalnym przewozie osób autobusami zarejestrowanymi poza terytorium kraju przez podatników mających siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności, lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju. Powyższa regulacja została zawarta w par. 35 ust. 1 rozporządzenia ministra finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 97, poz. 970). Kwotę podatku ustalało się od każdej z podróżujących osób jako iloczyn stawki 7 proc. i kwoty 285 zł, w zaokrągleniu do pełnych złotych. Podatnik był zobowiązany wykazać kwotę w deklaracji składanej do urzędu celnego. Wpłaty podatku należało zaś dokonać w urzędzie celnym z chwilą wjazdu autobusu z pasażerami na terytorium kraju (odpowiednio par. 35 ust. 3-5 rozporządzenia).

wZdaniem Komisji Europejskiej wprowadzony mechanizm naliczania VAT przy okazjonalnym przewozie osób był niezgodny z art. 73 dyrektywy 2006/112 w zakresie obliczania podstawy opodatkowania (która obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę), z art. 168 tej dyrektywy w zakresie dokonywania odliczeń (jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji, podatnik jest uprawniony w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia kwot od kwoty VAT) i wreszcie z jej art. 273 w zakresie obowiązków związanych z poborem VAT nałożonych na osoby podlegające obowiązkowi podatkowemu (uprawnienie dla państw członkowskich do nałożenia dodatkowych obowiązków w celu zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym).

wPrzepisy zakwestionowane przez trybunał zawarte były jeszcze w par. 34 rozporządzenia ministra finansów z 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 224, poz. 1799). 21 czerwca 2010 r. minister finansów wydał interpretację ogólną, w której wyjaśnił, że ze względu na wydany wyrok TSUE "do czasu zmiany przedmiotowych regulacji, wobec podmiotów mających siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności, lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju, świadczących na terytorium kraju usługi międzynarodowego przewozu drogowego, polegające na okazjonalnym przewozie osób autobusami zarejestrowanymi poza terytorium kraju - stosuje się ogólne zasady opodatkowania" (interpretacja nr PT2/8133/37/261/ZSW/2010/636). Od 1 stycznia 2011 r. do 1 stycznia 2012 r. obowiązywało rozporządzenie ministra finansów z 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 73, poz. 392), w którym nie było już szczególnych zasad opodatkowania dla podatników świadczących te okazjonalne usługi przewozu drogowego osób. Podatnicy ci zostali więc zobowiązani do rozliczania VAT na zasadach ogólnych.

wZgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami wprowadzono szczególną procedurę rozliczania VAT dla podatników świadczących wyłącznie usługi międzynarodowego okazjonalnego przewozu osób autobusami. Szczególne regulacje dotyczą jednak wyłącznie podatników z innych państw członkowskich Unii Europejskiej, którzy (1) są tam zarejestrowani oraz (2) posiadają siedzibę działalności gospodarczej, ewentualnie stałe miejsce jej prowadzenia bądź stałe miejsce zamieszkania (zwykłe miejsce pobytu). Przepisy te nie dotyczą zatem podatników z państw trzecich. Ważnym warunkiem skorzystania z tej procedury jest również niekorzystanie z możliwości odliczania podatku naliczonego lub jego zwrotu. Dodatkowo podatnicy nie mogą świadczyć innych usług poza usługami międzynarodowego przewozu drogowego polegających na okazjonalnym przewozie osób autobusami. Należy pamiętać, że wskazani podatnicy mogą również rozliczać VAT na zasadach ogólnych, wówczas będą mogli odliczać podatek (tj. poprzez deklaracje).

wNatomiast świadczenie usług międzynarodowego przewozu drogowego polegającego na okazjonalnym przewozie osób autobusami, które są zarejestrowane na terytorium państw trzecich, jest zwolnione z VAT (o ile te państwa nie pobierają podatków lub opłat o podobnym charakterze od przewozów osób autobusami zarejestrowanymi w Polsce) zgodnie z par. 13 ust. 1 pkt 21 rozporządzenia ministra finansów z 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 73, poz. 392).

wW celu zastosowania procedury, podatnicy świadczący okazjonalnie usługi transportu międzynarodowego powinni dokonać zgłoszenia do naczelnika drugiego urzędu skarbowego drogą elektroniczną. Zapis ten jest nieprecyzyjny, ale należy domniemywać, że chodzi tutaj o naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście, gdyż ten właśnie urząd jest właściwy dla podatników niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce zgodnie z art. 4 pkt 3 lit. b ustawy z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, (t.j. Dz.U. z 2004 r. nr 269, poz. 2681 z późn. zm.). Organ ten był wskazany jako właściwy dla celów procedury szczególnej w zakresie usług elektronicznych (art. 132 ust. 3 ustawy o VAT). Mimo że ustawodawca nie zawarł żadnej delegacji dla ministra finansów do wydania wzoru zgłoszenia, to jednak został on zamieszczony na stronie Biuletynu Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów (oznaczenie VAP-R).

wPo dokonaniu zgłoszenia naczelnik nadaje podatnikowi numer identyfikacyjny potrzebny przy wykonywaniu usług na terytorium Polski. Podmioty zarejestrowane jako "podatnicy VAT - przewozy okazjonalne" składają kwartalne deklaracje podatkowe drogą elektroniczną do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy. Co ciekawe, ustawodawca krajowy nie określił wzoru deklaracji podatkowej. Ograniczył się jedynie do podania elementów, które powinny się w takiej deklaracji znajdować. Podatnik oprócz danych oczywistych (takich jak numer identyfikacyjny czy wartość netto świadczonych usług wraz z kwotą podatku) powinien podać numer rejestracyjny autobusu, liczbę przewożonych pasażerów oraz wartość świadczonych tym autobusem usług bez podatku. W ustawie nie zawarto również delegacji dla ministra finansów do określenia wzoru takiej deklaracji. Jednakże na stronie Biuletynu Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów jest dostępna taka deklaracja oznaczona jako VAP-1.

wW deklaracji należy wykazać kwoty w polskich złotych, a ewentualnego przeliczenia można dokonać zgodnie z przepisami celnymi stosowanymi na potrzeby określenia wartości celnej importowanych towarów - podatnikom pozostawiono zatem wybór sposobu przeliczania kwot w walutach obcych (mogą bowiem stosować również art. 31a ustawy o VAT). W terminie do 25 dnia miesiąca następującego po kwartale należy również wpłacić podatek na konto drugiego urzędu skarbowego.

wPodobnie jak podatnicy rozliczający się na zasadach ogólnych, również podatnicy z tytułu przewozów okazjonalnych są zobowiązani prowadzić ewidencję, w której dane mają umożliwić określenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego. Ewidencja powinna być przechowywana przez okres 5 lat od zakończenia roku, w którym świadczono usługi (jest to więc termin do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego).

Rozdział 8

1. Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

1) VAT - rozumie się przez to podatek i podatek od wartości dodanej;

2) wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej - rozumie się przez to transakcję, w której są spełnione łącznie następujące warunki:

a) trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich uczestniczy w dostawie towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności, przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności,

b) przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego;

3) wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów - rozumie się przez to nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawę, nabywcę towarów lub na ich rzecz;

4) procedurze uproszczonej - rozumie się przez to procedurę rozliczania VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, polegającą na tym, że ostatni w kolejności podatnik VAT rozlicza VAT z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

a) dostawa na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT była bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT,

b) drugi w kolejności podatnik VAT dokonujący dostawy na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,

c) drugi w kolejności podatnik VAT stosuje wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika VAT ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka,

d) ostatni w kolejności podatnik VAT stosuje numer identyfikacyjny na potrzeby VAT państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,

e) ostatni w kolejności podatnik VAT został wskazany przez drugiego w kolejności podatnika VAT jako obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.

2. Procedura uproszczona ma zastosowanie również wtedy, gdy ostatni w kolejności podmiot jest osobą prawną, która nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej lub podatnikiem, o którym mowa w art. 15, a która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotych w państwie członkowskim, w którym znajduje się towar w momencie zakończenia transportu lub wysyłki; w przypadku procedury uproszczonej uznaje się, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało opodatkowane u drugiego w kolejności podatnika VAT.

1. W przypadku gdy w procedurze uproszczonej drugim w kolejności podatnikiem, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, jest podatnik wymieniony w art. 15, uznaje się, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało u niego opodatkowane, jeżeli wystawił on ostatniemu w kolejności podatnikowi VAT fakturę zawierającą, oprócz danych wymienionych w art. 106, następujące informacje:

1) adnotację "VAT: Faktura WE uproszczona na mocy art. 135-138 ustawy o ptu" lub "VAT: Faktura WE uproszczona na mocy artykułu 141 dyrektywy 2006/112/WE";

2) stwierdzenie, że podatek z tytułu dokonanej dostawy zostanie rozliczony przez ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;

3) numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, który jest stosowany przez niego wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;

4) numer identyfikacyjny stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej ostatniego w kolejności podatnika.

2. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, gdy ostatnim w kolejności podmiotem jest osoba prawna, która nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej, a która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwie członkowskim, w którym znajduje się towar w momencie zakończenia wysyłki lub transportu.

3. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy w procedurze uproszczonej ostatnim w kolejności podmiotem jest podatnik wymieniony w art. 15 lub osoba prawna niebędąca podatnikiem w rozumieniu art. 15, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych zgodnie z art. 97, a drugim w kolejności podatnikiem jest podatnik podatku od wartości dodanej określony w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, który posługuje się w procedurze uproszczonej numerem identyfikacyjnym wydanym mu na potrzeby tego podatku przez państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska, z uwzględnieniem obowiązujących w tym innym państwie członkowskim przepisów w zakresie dokumentowania tej procedury.

1. Podatnik wymieniony w art. 15, do którego ma zastosowanie procedura uproszczona, jest obowiązany, oprócz danych określonych w art. 109 ust. 3, podać w prowadzonej ewidencji następujące informacje:

1) w przypadku gdy jest drugim w kolejności podatnikiem - ustalone wynagrodzenie za dostawy w ramach procedury uproszczonej oraz nazwę i adres ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej

wArtykuł 138 ustawy o VAT określa dodatkowe dane, jakie powinny być uwzględnione w prowadzonej ewidencji. Co istotne, jeżeli podmiotem pośredniczącym (B) będzie polski podatnik, wówczas jest on zobowiązany do wykazania danych o dokonanych transakcjach odpowiednio w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej (art. 138 ust. 5 ustawy o VAT).

Dział trzynasty Zmiany w przepisach obowiązujących, przepisy przejściowe i końcowe

Rozdział 1

W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) wprowadza się następujące zmiany: (zmiany pominięte).

W ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397, z późn. zm.) wprowadza się następujące zmiany: (zmiany pominięte).

W ustawie z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.) w art. 72 wprowadza się następujące zmiany:

1) w ust. 1 dodaje się pkt 8 w brzmieniu:

"8) zaświadczenia wydanego przez właściwy organ potwierdzający:

a) uiszczenie podatku od towarów i usług od pojazdów sprowadzanych z państw członkowskich Unii Europejskiej lub

b) brak obowiązku, o którym mowa w lit. a

- jeżeli sprowadzany pojazd jest rejestrowany po raz pierwszy, z zastrzeżeniem ust. 1a.";

2) dodaje się ust. 1a w brzmieniu:

"1a. W przypadku gdy sprowadzany pojazd, który nie był zarejestrowany w celu dopuszczenia do ruchu drogowego lub nie podlegał obowiązkowi rejestracji w celu dopuszczenia do ruchu drogowego, jest przedmiotem dostawy dokonanej przez podatnika podatku od towarów i usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przed dokonaniem pierwszej rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zaświadczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a, może być zastąpione fakturą z wyszczególnioną kwotą podatku od towarów i usług potwierdzającą dokonanie tej dostawy przez tego podatnika, pod warunkiem że odsprzedaż pojazdów stanowi przedmiot działalności tego podatnika.".

W ustawie z dnia 19 listopada 1999 r. - Prawo działalności gospodarczej (Dz.U. nr 101, poz. 1178, z późn. zm.) w art. 88 w ust. 2 pkt 1 otrzymuje brzmienie:

"1) w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535),".

W ustawie z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r., nr 101, poz. 649, z późn. zm.) w art. 2 pkt 4 otrzymuje brzmienie:

"4) czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części albo prawo użytkowania wieczystego".

W ustawie z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (Dz.U. nr 225, poz. 1635, z późn. zm.) wprowadza się następujące zmiany: (zmiany pominięte).

W ustawie z dnia 3 lipca 2002 r. - Prawo lotnicze (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 933 oraz z 2003 r. nr 210, poz. 2036) w art. 37 w ust. 3 dodaje się pkt 5 w brzmieniu:

"5) zaświadczenie wydane przez właściwy organ potwierdzające:

a)uiszczenie podatku od towarów i usług od statków powietrznych sprowadzanych z państw członkowskich Unii Europejskiej lub

b) brak obowiązku, o którym mowa w lit. a)

- jeżeli sprowadzany statek powietrzny jest rejestrowany po raz pierwszy".

Rozdział 2

1. W okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do:

1) dnia 30 kwietnia 2008 r. stosuje się stawkę w wysokości 3 proc. w odniesieniu do czynności, o których mowa w art. 5, których przedmiotem są towary i usługi wymienione w załączniku nr 6 do ustawy, z wyłączeniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i eksportu towarów;

2) dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7 proc. w odniesieniu do:

a) robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą,

b) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

c) usług gastronomicznych, z wyłączeniem:

- sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2 proc. oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5 proc.,

- sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami), napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, a także sprzedaży w stanie nieprzetworzonym innych towarów opodatkowanych stawką 22 proc.;

3) dnia 31 grudnia 2007 r. stawkę podatku 0 proc. stosuje się do:

a) dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia:

- książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN,

- czasopism specjalistycznych,

b) importu:

- drukowanych książek i broszur (ex PCN 4901), (ex CN 4901), oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN,

- czasopism specjalistycznych,

c) przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz przeniesienia na rzecz członka spółdzielni własności lokalu mieszkalnego lub własności domu jednorodzinnego.

2. Przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

3. Przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się:

1) sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,

2) urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,

3) urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

- jeżeli są one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

4. Przez czasopisma specjalistyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 3 lit. a tiret drugie i pkt 3 lit. b tiret drugie, należy rozumieć wydawnictwa periodyczne oznaczone symbolem ISSN, objęte kodem PKWiU 22.13, PCN 4902 i CN 4902, o tematyce szeroko pojętych zagadnień odnoszących się do działalności kulturalnej i twórczej, edukacyjnej, naukowej i popularnonaukowej, społecznej, zawodowej i metodycznej, regionalnej i lokalnej, a także przeznaczone dla niewidomych i niedowidzących, publikowane nie częściej niż raz w tygodniu w postaci odrębnych zeszytów (numerów) objętych wspólnym tytułem, których zakończenia nie przewiduje się, ukazujące się na ogół w regularnych odstępach czasu w nakładzie nie wyższym niż 15.000 egzemplarzy, z wyjątkiem:

1) periodyków o treści ogólnej, stanowiących podstawowe źródło informacji bieżącej o aktualnych wydarzeniach krajowych i zagranicznych, przeznaczonych dla szerokiego kręgu czytelników;

2) publikacji zawierających treści pornograficzne, publikacji zawierających treści nawołujące do nienawiści na tle różnic narodowościowych, etnicznych, rasowych, wyznaniowych albo ze względu na bezwyznaniowość lub znieważające z tych powodów grupę ludności lub poszczególne osoby oraz publikacji propagujących ustroje totalitarne;

3) wydawnictw, w których co najmniej 33 proc. powierzchni jest przeznaczone nieodpłatnie lub odpłatnie na ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe, w szczególności czasopism informacyjno-reklamowych, reklamowych, folderów i katalogów reklamowych;

4) wydawnictw, które zawierają głównie kompletną powieść, opowiadanie lub inne dzieło w formie tekstu ilustrowanego lub nie, albo w formie rysunków opatrzonych opisem lub nie;

5) publikacji, w których więcej niż 20 proc. powierzchni jest przeznaczone na krzyżówki, kryptogramy, zagadki oraz inne gry słowne lub rysunkowe;

6) publikacji zawierających informacje popularne, w szczególności porady, informacje o znanych i sławnych postaciach z życia publicznego;

7) czasopism, na których nie zostanie uwidoczniona wysokość nakładu.

wArtykuł 146 określa okresy przejściowe stosowania stawek preferencyjnych, które zostały Polsce przyznane i zawarte w Traktacie o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej podpisanym 16 kwietnia 2003 r. w Atenach (Dz.U. z 2004 r. nr 90). Przepisy te straciły jednak na znaczeniu po 1 maja 2008 r., z którym to dniem upłynęły terminy stosowania obniżonych stawek z tytułu wskazanych w nich transakcji. Zgodnie zaś z dyrektywą 2007/75/WE z 20 grudnia 2007 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do niektórych przepisów tymczasowych dotyczących stawek podatku od wartości dodanej, termin stosowania przepisów przejściowych został wydłużony do 31 grudnia 2010 r. Na podstawie zmienionego art. 128 dyrektywy 2006/112 do 31 grudnia 2010 r. można było stosować w Polsce:

- zwolnienie z prawem do odliczenia VAT w odniesieniu do dostaw niektórych książek i specjalistycznych periodyków,

- stawkę obniżoną wynoszącą co najmniej 3 proc. w odniesieniu do dostaw środków spożywczych wskazanych w pkt 1 załącznika nr III,

- stawkę obniżoną wynoszącą co najmniej 7 proc. w odniesieniu do świadczenia usług związanych z budową, remontem i przebudową budynków mieszkalnych, które nie są wykonywane w ramach polityki społecznej (z wyłączeniem materiałów budowlanych) oraz w odniesieniu do dostaw budynków mieszkalnych lub ich części (przed pierwszym zasiedleniem).

wOd 1 stycznia 2011 r. zmianie uległy zasady opodatkowania powyższych transakcji. Dla pewnych czynności objętych okresem przejściowym zachowano jednak preferencyjne stawki VAT, ale już nie tak korzystne. Ustawodawca unijny umożliwił bowiem państwom członkowskim wprowadzenie stawki obniżonej na dostawę towarów i świadczenie usług wymienionych w art. 98 dyrektywy 2006/112. W pkt 6 załącznika wskazano możliwość stosowania obniżonej stawki do dostarczania książek na wszystkich nośnikach fizycznych, również w formie wypożyczeń w bibliotekach (łącznie z broszurami, ulotkami i podobnymi materiałami drukowanymi, albumami, książeczkami obrazkowymi, do rysowania lub kolorowania dla dzieci, nutami drukowanymi lub w postaci rękopisu, z mapami, mapami hydrograficznymi lub podobnymi), dzienników i periodyków, z wyłączeniem materiałów, które w całości lub w przeważającej mierze służą celom reklamowym.

wW ślad za ustawodawcą unijnym również w polskiej ustawie o VAT wprowadzono stawkę obniżoną 5 proc. dla dostawy książek i czasopism specjalistycznych (pkt 32-34 załącznika nr 10 do ustawy o VAT). Natomiast do końca kwietnia 2011 r. przepisy par. 36 i 38 rozporządzenia ministra finansów z 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 246, poz. 1649) umożliwiały stosowanie obniżonej do wysokości 0 proc. stawki VAT w okresie do 30 kwietnia 2011 r. dla dostawy i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek drukowanych (PKWiU ex 58.11.1) - z wyłączeniem map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN oraz importu drukowanych książek. Warunkiem było posiadanie przez podatnika dokumentacji potwierdzającej, że książki zostały:

- ujęte przez podatnika (dokonującego ich dostawy) w spisie z natury sporządzonym na dzień 31 grudnia 2010 r. lub

- przekazane do dystrybucji przed dniem 1 stycznia 2011 r.

wPodobnie zmianie uległy zasady opodatkowania usług związanych z budownictwem. Obecnie w odniesieniu do usług budowlano-montażowych, co do zasady, zastosowanie znajduje podstawowa stawka podatku VAT. Stawka obniżona dotyczy jedynie remontu, modernizacji, termomodernizacji obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT).

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 proc.;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8 proc.;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7 proc.;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4 proc.

wW art. 146a ustawy o VAT wskazano okres obowiązywania podwyższonych stawek VAT. Do końca 2013 r. stawka podstawowa ma wynosić 23 proc., zaś stawka obniżona - 8 proc. Stawka zryczałtowanego zwrotu podatku rolnikom ryczałtowym została podwyższona do 7 proc., zaś stawka ryczałtu przy świadczeniu usług taksówek osobowych do 4 proc.

W przypadku świadczenia przez podatnika usług, w tym w zakresie handlu i gastronomii, w okresie, o którym mowa w art. 146a, kwota podatku należnego, na potrzeby art. 85, jest obliczana jako iloczyn wartości dostawy i stawki:

1) 18,70 proc. - dla towarów i usług objętych stawką podatku 23 proc.;

2) 7,41 proc. - dla towarów i usług objętych stawką podatku 8 proc.

W okresie, o którym mowa w art. 146a, na potrzeby art. 86 ust. 20, kwotą podatku naliczonego jest kwota stanowiąca równowar

tość 23 proc. kwoty należnej z tytułu dostawy nowego środka transportu, nie wyższa jednak niż kwota podatku zawartego w fakturze stwierdzającej nabycie tego środka lub dokumencie celnym, albo podatku zapłaconego przez podatnika od wewnątrzwspólnotowego nabycia tego środka.

1. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1) w okresie, o którym mowa w art. 146a, może obniżać stawki podatku do wysokości 0 proc., 5 proc. lub 8 proc. dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek;

2) na czas określony nie dłuższy niż do dnia 31 stycznia 2011 r. może obniżyć stawkę podatku w wysokości 8 proc. do wysokości 7 proc. dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określić warunki stosowania tej stawki.

2. Minister przy wydawaniu rozporządzeń, o których mowa w ust. 1, uwzględnia:

1) specyfikę obrotu niektórymi towarami i świadczenia niektórych usług;

2) przebieg realizacji budżetu państwa;

3) przepisy Unii Europejskiej.

Przepis art. 120 ust. 11 pkt 3 stosuje się odpowiednio do dostawy dzieł sztuki, które podlegały opodatkowaniu podatkiem według stawki 8 proc., stosowanej do tych towarów zgodnie z art. 146a.

1. W przypadku gdy relacja państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto według stanu na dzień 31 grudnia 2011 r., ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2012 r., w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", przekracza 55 proc.:

1) w okresach od dnia 1 lipca 2012 r. do dnia 30 czerwca 2013 r. oraz od dnia 1 stycznia 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r.:

a) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 24 proc.,

b) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 9 proc.,

c) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2a oraz w tytule załącznika nr 10 do ustawy, wynosi 6 proc.,

d) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 5 proc.,

e) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7,5 proc.;

2) w okresie od dnia 1 lipca 2013 r. do dnia 31 grudnia 2014 r. stawki, o których mowa w pkt 1 lit. a-e, wynoszą odpowiednio 25 proc., 10 proc., 7 proc., 6 proc. i 8 proc.;

3) w okresie od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawki, o których mowa w pkt 1 lit. a i b oraz d i e, wynoszą odpowiednio 23 proc., 8 proc., 4 proc. i 7 proc.

2. W przypadku gdy nie nastąpi przekroczenie relacji państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto, o którym mowa w ust. 1, a relacja państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto według stanu na dzień 31 grudnia 2012 r., ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2013 r., w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", przekracza 55 proc.:

1) w okresach od dnia 1 lipca 2013 r. do dnia 30 czerwca 2014 r. oraz od dnia 1 stycznia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio;

2) w okresie od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 31 grudnia 2015 r., przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio;

3) w okresie od dnia 1 stycznia 2017 r. do dnia 31 grudnia 2017 r., przepis ust. 1 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

3. W przypadku gdy nie nastąpi przekroczenie relacji państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto, o którym mowa w ust. 1 lub 2, a relacja państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto według stanu na dzień 31 grudnia 2013 r., ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2014 r., w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", przekracza 55 proc.:

1) w okresach od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 30 czerwca 2015 r. oraz od dnia 1 stycznia 2017 r. do dnia 31 grudnia 2017 r., przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio;

2) w okresie od dnia 1 lipca 2015 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio;

3) w okresie od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., przepis ust. 1 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

wW art. 146f ustawy o VAT wprowadzono zaś pewien automatyzm w zakresie podwyższania stawek VAT. Podwyższenie stawek zostało powiązane z relacją długu publicznego do PKB. Istotny w tym wypadku jest stan tej relacji na dzień 31 grudnia odpowiednio 2011 r., 2012 r. i 2013 r. Relacja długu publicznego do PKB na 31 grudnia 2011 r. nie przekroczyła granicznego progu 55 proc., tym samym w 2012 r. stawki pozostały na niezmienionym poziomie (tj. odpowiednio 23 proc. i 8 proc.).

wZgodnie z art. 146f ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli teraz na 31 grudnia 2012 r. relacja ta przekroczy powyższy próg 55 proc., wówczas:

- przez rok, tj. w okresie od 1 lipca 2013 r. do 30 czerwca 2014 r. stawki zostaną podwyższone o jeden punkt procentowy (do 24 proc. i 9 proc., a obecnie obowiązująca stawka 5 proc. na niektóre towary, np. żywność nieprzetworzoną, do 6 proc., stawki ryczałtowe wyniosą zaś odpowiednio 5 proc. dla taksówek oraz 7,5 proc. w przypadku rolników ryczałtowych),

- przez kolejne półtora roku w okresie od 1 lipca 2014 r. do 31 grudnia 2015 r. stawki będą wynosić odpowiednio 25 proc., 10 proc. i 7 proc. (stawki obniżone) i ryczałtowe (6 proc. i 8 proc.).

- przez kolejny rok, tj. cały 2016 r., stawki zostaną obniżone do poziomu wskazanego w pkt 1, tj. stawka podstawowa będzie wynosić 24 proc., a obniżone odpowiednio 9 proc. i 6 proc.

- z kolei w 2017 r. stawki mają wrócić do poziomu, który mamy obecnie, tj. 23 proc. i 8 proc.

wKonsekwencje przekroczenia relacji długu publicznego do PKB 31 grudnia 2012 r. dla stawki podstawowej przedstawiają się następująco:

— wNatomiast jeżeli relacja długu publicznego do PKB przekroczy wskazany próg w grudniu 2013 r., powyższe regulacje będą miały zastosowanie z odpowiednim przesunięciem jednego roku.

wRelacja długu publicznego do PKB jest ogłaszana przez ministra finansów do 31 maja następnego roku. O ewentualnej zmianie stawki w 2013 r. dowiemy się zatem najpóźniej z końcem maja 2013 r. Relacja jest ogłaszana w drodze obwieszczenia w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski". Przykładowo, gdy w bieżącym roku ważyły się losy stawek VAT, minister finansów wydał obwieszczenie z 22 maja 2012 r. w sprawie ogłoszenia kwot, o których mowa w art. 38 ustawy o finansach publicznych (M.P. z 2012 r., poz. 355), w którym ogłosił, że relacja długu publicznego do PKB wyniosła 53,5 proc. (pkt 2 lit. a) obwieszczenia).[przykłady 15 i 16]

PRZYKŁAD 15

Relacja długu publicznego do PKB <55 proc. ...

Spółka A z Zielonej Góry jest producentem żarówek. Od wielu lat współpracuje ze spółką B, na rzecz której dokonuje wielu dostaw w ciągu roku. Obowiązek podatkowy przy dostawie żarówek powstaje na zasadach ogólnych - w przypadku relacji podatnik-podatnik będzie to dzień wystawienia faktury, ewentualnie 7. dzień od wydania towaru, jeżeli faktura nie została wystawiona w terminie (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

PRZYKŁAD 16

...do PKB >55 proc.

Jeżeli przyjmiemy, że relacja długu publicznego do PKB przekroczyła próg ostrożnościowy, wówczas w naszym przykładzie zajdą następujące zmiany.

wUstalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług należy każdorazowo pamiętać o przepisach szczególnych, wskazanych w art. 41 ust. 14a-14g ustawy o VAT. Przykładowo, jeżeli dostawa towarów miałaby miejsce przed 1 lipca 2013 r., np. 28 czerwca, faktura była wystawiona w terminie, tj. do 5 lipca 2013 r., wówczas transakcja byłaby opodatkowana stawką 23 proc. (zgodnie z art. 41 ust. 14a omawianej ustawy).

wTaki sposób wprowadzania zmian jednego z bardziej istotnych elementów konstrukcyjnych VAT jest zdecydowanie niekorzystny dla podatników. Wprowadza on bowiem niepewność prowadzenia działalności gospodarczej, przede wszystkim dla przedsiębiorców uczestniczących w przetargach publicznych, którzy są zobowiązani do podania ceny w kwocie brutto.

1. W przypadkach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 albo ust. 3 pkt 1, dla usług, w tym w zakresie handlu i gastronomii, kwota podatku należnego, na potrzeby art. 85, jest obliczana jako iloczyn wartości dostawy i stawki:

1) 19,36 proc. - dla towarów i usług objętych stawką podatku 24 proc.;

2) 8,26 proc. - dla towarów i usług objętych stawką podatku 9 proc.;

3) 5,66 proc. - dla towarów i usług objętych stawką podatku 6 proc.

2. W przypadkach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 albo ust. 3 pkt 2, dla usług, w tym w zakresie handlu i gastronomii, kwota podatku należnego, na potrzeby art. 85, jest obliczana jako iloczyn wartości dostawy i stawki:

1) 20 proc. - dla towarów i usług objętych stawką podatku 25 proc.;

2) 9,09 proc. - dla towarów i usług objętych stawką podatku 10 proc.

3. W przypadkach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 3, ust. 2 pkt 3 albo ust. 3 pkt 3, dla usług, w tym w zakresie handlu i gastronomii, kwota podatku należnego, na potrzeby art. 85, jest obliczana jako iloczyn wartości dostawy i stawki:

1) 18,70 proc. - dla towarów i usług objętych stawką podatku 23 proc.;

2) 7,41 proc. - dla towarów i usług objętych stawką podatku 8 proc.

Na potrzeby art. 86 ust. 20 kwotą podatku naliczonego jest kwota stanowiąca równowartość:

1) 23 proc., w przypadkach i okresach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 3, ust. 2 pkt 3 albo ust. 3 pkt 3,

2) 24 proc., w przypadkach i okresach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 albo ust. 3 pkt 1,

3) 25 proc., w przypadkach i okresach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 albo ust. 3 pkt 2

- kwoty należnej z tytułu dostawy nowego środka transportu, nie wyższa jednak niż kwota podatku zawartego w fakturze stwierdzającej nabycie tego środka lub dokumencie celnym, albo podatku zapłaconego przez podatnika od wewnątrzwspólnotowego nabycia tego środka.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, może obniżać stawki podatku dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek, do wysokości:

1) 0 proc., w przypadkach i okresach, o których mowa w art. 146f,

2) 5 proc., w przypadkach i okresach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 3, ust. 2 pkt 3 albo ust. 3 pkt 3,

3) 6 proc., w przypadkach i okresach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 albo ust. 3 pkt 1,

4) 7 proc., w przypadkach i okresach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 albo ust. 3 pkt 2,

5) 8 proc., w przypadkach i okresach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 3, ust. 2 pkt 3 albo ust. 3 pkt 3,

6) 9 proc., w przypadkach i okresach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 albo ust. 3 pkt 1,

7) 10 proc., w przypadkach i okresach, o których mowa w art. 146f ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 albo ust. 3 pkt 2

- uwzględniając specyfikę obrotu niektórymi towarami i świadczenia niektórych usług, przebieg realizacji budżetu państwa oraz przepisy Unii Europejskiej.

Przepis art. 120 ust. 11 pkt 3 stosuje się odpowiednio do dostawy dzieł sztuki, które podlegały opodatkowaniu podatkiem według stawki 8 proc., 9 proc. lub 10 proc. stosowanej do tych towarów zgodnie z art. 146f.

1. W okresie do dnia 31 grudnia 2005 r. zwalnia się od podatku usługi udzielania licencji i sublicencji, inne niż wymienione w art. 4 pkt 2 lit. c i lit. e ustawy, o której mowa w art. 175, udzielone na podstawie umów zawartych przed dniem wejścia w życie ustawy, bez uwzględniania zmian tych umów dokonanych po tym dniu.

2. Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że umowy zostały zarejestrowane w urzędzie skarbowym przed dniem 14 maja 2004 r.

Dla obliczenia kwoty sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 7 ust. 4-6, za rok 2003 oraz za okres od dnia 1 stycznia do dnia 30 kwietnia 2004 r. przyjmuje się wartość sprzedaży towarów opodatkowanych w rozumieniu art. 4 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 175.

1. Warunek wywozu towarów, o którym mowa w art. 6 ust. 8a pkt 1 ustawy wymienionej w art. 175, po dniu 30 kwietnia 2004 r. uznaje się za spełniony, jeżeli nie później niż z upływem 6 miesięcy od dnia otrzymania zaliczki nastąpił:

1) wywóz towaru w wykonaniu czynności określonych w art. 2 ust. 1 i 3 ustawy wymienionej w art. 175 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a podatnik posiada dokument potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2) eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8.

2. W przypadku, o którym mowa w art. 18 ust. 4-7 ustawy wymienionej w art. 175, otrzymanie dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium kraju po dniu 30 kwietnia 2004 r. upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego od dokonanej sprzedaży, w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik dokument ten otrzymał.

W przypadku, o którym mowa w art. 21d ustawy wymienionej w art. 175, otrzymanie po dniu 30 kwietnia 2004 r. dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium kraju upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego od tej sprzedaży, nie później jednak niż przed upływem 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dokonano sprzedaży w rozumieniu art. 4 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 175.

1. Kwoty, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 oraz w art. 24 ust. 2, dla roku 2004 ustalone w proporcji do okresu maj - grudzień 2004 r. wynoszą odpowiednio 30.500 zł i 107.000 zł.

2. Kwoty ustalone zgodnie z ust. 1 przyjmuje się dla roku 2005 jako kwoty, o których mowa w art. 10 ust. 2 i art. 24 ust. 3.

1. Podatnicy, o których mowa w art. 15 ust. 1, nieposiadający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zamieszkania na terytorium kraju, zarejestrowani zgodnie z art. 9 ustawy wymienionej w art. 175, mają obowiązek ustanowienia przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 15 ust. 7-10, oraz przekazania naczelnikowi urzędu skarbowego danych identyfikacyjnych ustanowionego przedstawiciela, w terminie do dnia 30 września 2004 r.

2. W przypadku gdy nie zostanie ustanowiony przedstawiciel podatkowy w terminie, o którym mowa w ust. 1, naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

1. Do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29 ust. 6 i 7, nie wlicza się wartości wkładów i opłat, o których mowa w tym przepisie, oraz części tych wkładów i opłat, wniesionych przed dniem 1 maja 2004 r.

2. Przepisów ustawy nie stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 29 ust. 8, jeżeli ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz zasiedlenie tego lokalu nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r.

1. Przepisu art. 86 ust. 7 nie stosuje się do samochodów będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w stosunku do których przysługiwało podatnikowi, zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obowiązującymi przed dniem 1 maja 2004 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z takiej umowy.

2. Przepis ust. 1 ma zastosowanie:

1) w odniesieniu do umowy zawartej przed dniem wejścia w życie ustawy, bez uwzględniania zmian tej umowy po wejściu w życie ustawy, oraz

2) pod warunkiem że umowa została zarejestrowana we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 14 maja 2004 r.

W przypadkach nieuregulowanych w odrębnych przepisach, do przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług oraz zwróconej różnicy podatku od towarów i usług.

Informacje i zawiadomienia zgłoszone do organu podatkowego na podstawie ustawy wymienionej w art. 175 zachowują swoją ważność.

1. Podatnicy zarejestrowani na ostatni dzień przed dniem, o którym mowa w art. 176 pkt 2, na podstawie art. 9 ustawy wymienionej w art. 175, z wyłączeniem podatników wymienionych w art. 5 ust. 2 ustawy wymienionej w art. 175, będą uważani za podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT, z tym że podatnicy, którzy w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 175, zgłosili, że będą składać deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług, zostaną uznani za podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni, a pozostali - za podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni, bez konieczności potwierdzania tego faktu przez naczelnika urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2.

2. Przepisu ust. 1 nie stosuje się:

1) w przypadku gdy podatnik wymieniony w ust. 1, który zgłosił, że będzie składał deklaracje podatkowe, nie składał takiej deklaracji za 6 kolejnych miesięcy lub za 2 kolejne kwartały - poprzedzające ostatni miesiąc przed wejściem w życie ustawy;

2) w stosunku do zakładów (oddziałów) osoby prawnej, będących odrębnymi podatnikami w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy wymienionej w art. 175.

W okresie od dnia, o którym mowa w art. 176 pkt 2, do dnia 30 kwietnia 2004 r. przepisy art. 96-98 stosuje się odpowiednio do podatników w rozumieniu ustawy, o której mowa w art. 175.

W okresie od dnia ogłoszenia ustawy do dnia 30 kwietnia 2004 r. terminy, o których mowa w art. 23 ust. 6, art. 24 ust. 5 i art. 114 ust. 1, dla dokonania czynności tam wymienionych skraca się do 7 dni.

1. Zakłady (oddziały) osoby prawnej, o których mowa w art. 157 ust. 2 pkt 2, które zgodnie z ustawą wymienioną w art. 175 wybrały metodę kasową rozliczeń lub wybrały rozliczenia za okresy kwartalne, tracą prawo do rozliczania się tą metodą oraz do rozliczania się za okresy kwartalne, począwszy od rozliczenia za kwiecień 2004 r.

2. Rozliczenia za kwiecień 2004 r. zakłady (oddziały), o których mowa w art. 157 ust. 2 pkt 2, dokonują w urzędzie skarbowym kierowanym przez naczelnika właściwego dla danego zakładu.

3. Osoba prawna, której zakłady (oddziały) rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem 1 maja 2004 r. we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki swojego zakładu (oddziału), który przestał być wyodrębnionym podatnikiem - w zakresie, w jakim dotyczą podatku od towarów i usług.

W przypadku podatników rozliczających się za okresy kwartalne, zgodnie z art. 10 ustawy, o której mowa w art. 175, oraz z art. 99:

1) pierwszy okres rozliczeniowy w 2004 r. obejmuje okres od stycznia do kwietnia 2004 r.;

2) drugi okres rozliczeniowy w 2004 r. obejmuje okres od maja do czerwca 2004 r.

1. W deklaracji podatkowej składanej za maj 2004 r. lub za drugi kwartał 2004 r. uwzględnia się kwotę podatku naliczonego nierozliczoną w poprzednich okresach w związku z art. 19 ust. 4 ustawy wymienionej w art. 175.

2. Do nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 175, wynikającej z ostatniej deklaracji podatkowej złożonej za okres przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się art. 87.

3. Podatnik, który w kwietniu 2004 r.:

1) otrzymał fakturę lub dokument celny albo

2) dokonał wpisu do rejestru - w przypadku stosowania przez podatnika w imporcie towarów procedury uproszczonej

- i miał prawo, zgodnie z ustawą wymienioną w art. 175, do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za maj 2004 r. oraz nie obniżył kwoty podatku należnego w rozliczeniu za kwiecień 2004 r., może tego dokonać w rozliczeniu za maj 2004 r.

4. W przypadku gdy w ostatnim okresie rozliczeniowym występującym przed dniem 1 maja 2004 r. u podatnika powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu usług i podatnik miał prawo, zgodnie z ustawą wymienioną w art. 175, do obniżenia kwoty podatku należnego w następnym okresie rozliczeniowym, oraz nie dokonał wcześniej obniżenia kwoty podatku należnego, może tego dokonać w rozliczeniu za pierwszy okres rozliczeniowy następujący po dniu 30 kwietnia 2004 r.

1. Jeżeli w 2003 r. podatnik osiągnął obrót przekraczający kwotę 30.000 zł z tytułu wykonywania czynności, które zgodnie z przepisami ustawy podlegałyby opodatkowaniu lub nie podlegałyby opodatkowaniu, przy obliczaniu kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie z art. 90 w okresach rozliczeniowych od maja do grudnia 2004 r. przyjmuje się proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3-8, wyliczoną na podstawie obrotów osiągniętych w 2003 r. z wykonywania tych czynności, uwzględniając zakres prawa do obniżenia kwoty podatku należnego, jaki wynika z ustawy. W przypadku gdy podatnik uzna jednak, że w odniesieniu do niego kwota osiągniętego w 2003 r. obrotu byłaby niereprezentatywna, stosuje się art. 90 ust. 9.

2. Korekta kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91, za rok 2004 dotyczy okresu od dnia 1 maja do końca roku podatkowego. Do obliczenia proporcji przyjmuje się obroty osiągnięte w tym okresie. Obliczoną za ten okres proporcję stosuje się przy wyliczeniu kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie z art. 90 w trakcie 2005 r. W stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy, o której mowa w art. 175.

W stosunku do bonów paliwowych wydanych przez banki spółdzielcze przed dniem 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 40a, 40g, 40h i 40i ustawy, o której mowa w art. 175, nie dłużej jednak niż do dnia 30 września 2004 r.

Do czasu wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 111 ust. 7 i 9 zachowują moc przepisy dotychczasowe wydane na podstawie art. 29 ust. 3 i 4 ustawy wymienionej w art. 175.

Do zwrotu podatku w odniesieniu do nabytych towarów i usług lub do importu towarów przez podmioty, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 3, dokonanych w roku 2003 lub w okresie od dnia 1 stycznia do dnia 30 kwietnia 2004 r. stosuje się przepisy wydane na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy wymienionej w art. 175.

Minimalna kwota łącznej wartości zakupów wraz z podatkiem, o której mowa w art. 21e ust. 2 pkt 2 ustawy wymienionej w art. 175, wynikająca z dokumentów wydanych na podstawie art. 21c ust. 2 ustawy wymienionej w art. 175, ma zastosowanie w okresie, w którym zgodnie z przepisami tej ustawy dokumenty te stanowiły podstawę do zwrotu podatku podróżnym.

1. W 2004 r. kwotę, o której mowa w art. 113 ust. 1, przyjmuje się w wysokości określonej przepisem wykonawczym wydanym na podstawie art. 14 ust. 11 pkt 1 ustawy wymienionej w art. 175.

2. Do podatników, którzy utracili prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnowali z tego zwolnienia, zgodnie z art. 14 ustawy wymienionej w art. 175, przed dniem 1 maja 2004 r., stosuje się odpowiednio przepisy art. 113 ust. 11.

3. Do obliczenia wartości sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113, za rok 2003 oraz za okres od dnia 1 stycznia do dnia 30 kwietnia 2004 r. przyjmuje się wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 175.

Zaświadczenie, o którym mowa w art. 21b ust. 7 pkt 6 ustawy wymienionej w art. 175, wydane przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych przed dniem 1 maja 2004 r., jest ważne do czasu wydania nowego zaświadczenia lub do dnia, w którym upłynie termin jego ważności.

1. Ilekroć w niniejszym artykule jest mowa o:

1) terytorium Wspólnoty przed rozszerzeniem - rozumie się przez to terytorium Wspólnoty przed dniem 1 maja 2004 r.;

2) terytorium nowych państw członkowskich - rozumie się przez to terytorium państw przystępujących do Wspólnoty

Europejskiej na podstawie Traktatu o Przystąpieniu podpisanego w dniu 16 kwietnia 2003 r., z wyjątkiem terytorium kraju.

2. W przypadku gdy towary zostały przywiezione z terytorium Wspólnoty przed rozszerzeniem lub z terytorium nowych państw członkowskich na terytorium kraju przed dniem 1 maja 2004 r. i w dniu 1 maja 2004 r. pozostają w dalszym ciągu na terytorium kraju objęte następującym przeznaczeniem celnym:

1) procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń,

2) procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych,

3) procedurą składu celnego,

4) procedurą tranzytu, w tym także składowaniem czasowym przed nadaniem przeznaczenia celnego,

5) wolny obszar celny/skład wolnocłowy

- przepisy o podatku od towarów i usług obowiązujące w chwili nadania tym towarom tego przeznaczenia celnego stosuje się nadal do momentu zakończenia tego przeznaczenia.

3. Jeżeli dostawa towarów ma miejsce po dniu 30 kwietnia 2004 r. przed nadaniem innego przeznaczenia celnego towarom, o których mowa w ust. 2, do czynności tej stosuje się przepisy niniejszej ustawy.

4. Za import towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się:

1) zakończenie na terytorium kraju przeznaczenia celnego zgodnie z przepisami prawa celnego, z zastrzeżeniem ust. 5, lub

2) wprowadzenie na terytorium kraju towarów do wolnego obrotu bez dokonania formalności celnych.

5. Jeżeli towarom, o których mowa w ust. 2, nadano po dniu 1 maja 2004 r. przeznaczenie celne, które nie powoduje powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów, za import towarów uważa się zakończenie na terytorium kraju tego przeznaczenia celnego. Przepisy ust. 3 i ust. 4 pkt 2 stosuje się odpowiednio.

6. Za import towarów uważa się również wykorzystanie (wprowadzenie do wolnego obrotu) po dniu 30 kwietnia 2004 r., na terytorium kraju, przez podatnika lub każdy inny podmiot niebędący podatnikiem, towarów dostarczonych im przed dniem 1 maja 2004 r. na terytorium Wspólnoty przed rozszerzeniem lub terytorium nowych państw członkowskich, jeżeli:

1) przed dniem 1 maja 2004 r. do dostawy tych towarów na terytorium Wspólnoty przed rozszerzeniem lub na terytorium nowych państw członkowskich miały lub mogły mieć zastosowanie odpowiednio przepisy art. 18 ust. 3 i 4 ustawy, o której mowa w art. 175, oraz

2) przed dniem 1 maja 2004 r. nie został dokonany import tych towarów w rozumieniu ustawy, o której mowa w art. 175.

7. W przypadku gdy w imporcie towarów, o którym mowa w ust. 4-6, nie można określić momentu powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych, obowiązek podatkowy:

1) powstaje w momencie zakończenia na terytorium kraju przeznaczenia celnego zgodnie z przepisami prawa celnego lub wprowadzenia na terytorium kraju towarów do wolnego obrotu bez dokonania formalności celnych - w przypadku, o którym mowa w ust. 4 i 5;

2) powstaje w momencie wykorzystania (wprowadzenia do wolnego obrotu) towarów na terytorium kraju - w przypadku, o którym mowa w ust. 6.

8. W przypadku importu towarów, o którym mowa w ust. 4-6, nie powstaje obowiązek podatkowy jeżeli:

1) towary zostały wysłane lub transportowane poza terytorium Wspólnoty; lub

2) przedmiotem importu towarów, o których mowa w ust. 2 pkt 2, są towary inne niż środki transportu, a importowane towary zostały powrotnie wysłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały wywiezione na warunkach wymienionych w ust. 6 pkt 1, do podmiotu, do którego miały lub mogły mieć zastosowanie odpowiednio przepisy art. 18 ust. 3 i 4 ustawy, o której mowa w art. 175; lub

3) przedmiotem importu towarów, o których mowa w ust. 2 pkt 2, są środki transportu, uprzednio nabyte lub zaimportowane na terytorium Wspólnoty przed rozszerzeniem lub terytorium nowych państw członkowskich przed dniem 1 maja 2004 r., zgodnie z ogólnymi warunkami opodatkowania obowiązującymi na tym terytorium, które z tytułu wywozu nie zostały objęte stawką 0 proc. lub zwolnieniem, lub zwrotem podatku od wartości dodanej lub innego podatku o podobnym charakterze. Zdanie pierwsze stosuje się, jeżeli pierwsze użycie środka transportu miało miejsce przed dniem 1 maja 1996 r.

1. W przypadku umowy komisu, gdy komitent wydał towar komisantowi przed dniem 1 maja 2004 r. i nie powstał obowiązek podatkowy przed tym dniem, u komisanta i komitenta obowiązek ten oraz podstawę opodatkowania określa się do tych transakcji według zasad określonych w ustawie wymienionej w art. 175.

2. W przypadku umowy komisu, gdy komisant nabył towar lub dokonał importu towaru przed dniem 1 maja 2004 r. i wydaje ten towar komitentowi po dniu 30 kwietnia 2004 r., ma prawo do rozliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tego towaru zgodnie z przepisami ustawy za miesiąc maj, jeżeli podatek ten nie został rozliczony przed dniem 1 maja 2004 r. przez komitenta.

Jeżeli wydanie towaru na podstawie umowy, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2, nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 roku, a czynności wykonywane na podstawie tej umowy były na podstawie ustawy wymienionej w art. 175 traktowane jako usługa, czynności te traktuje się jako usługę do czasu ich zakończenia.

W przypadkach, o których mowa w art. 120, jeżeli podatnicy chcą dokonać wyboru stosowania procedury polegającej na opodatkowaniu marży i objąć tą procedurą dokonywanie dostawy w maju 2004 r., mogą dokonać zawiadomienia, o którym mowa w art. 120 ust. 13, przed dniem 1 maja 2004 r.

W przypadkach, o których mowa w art. 120, procedura polegająca na opodatkowaniu marży ma zastosowanie do dostaw towarów nabytych lub uprzednio importowanych przez podatników, o których mowa w art. 120 ust. 4 i 5, po dniu 30 kwietnia 2004 r.

Z dniem 1 maja 2004 r. traci moc ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50, z późn. zm.), z wyłączeniem art. 9, który traci moc z dniem, o którym mowa w art. 176 pkt 2.

wPowyższy przepis jest przepisem derogującym (uchylającym poprzednio obowiązującą ustawę z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, Dz.U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Uchylenie poprzedniej ustawy zostało dokonane z dniem 1 maja 2004 r., a więc w momencie, kiedy Rzeczpospolita Polska wstąpiła do struktur Unii Europejskiej. Warto w tym miejscu podkreślić, że dopiero od tej daty można się również powoływać na przepisy unijne i w ogóle je stosować.

wNa tę kwestię zwrócił uwagę również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który podniósł, że jest on właściwy do dokonywania wykładni przepisów unijnych jedynie w zakresie, w jakim dotyczy to ich stosowania w nowym państwie członkowskim od momentu jego przystąpienia do Unii Europejskiej (postanowienie Trybunału Sprawiedliwości UE z 6 marca 2007 r. w sprawie C-168/06 Ceramika Paradyż). Jak wynikało ze stanu faktycznego, na skutek błędu w prowadzeniu rejestru zakupów i sprzedaży nieruchomości Ceramika zadeklarowała dwukrotnie sprzedaż tych samych nieruchomości. Po wykryciu błędu złożyła deklarację na podatek od towarów i usług, w której wykazała kwotę podatku pomniejszoną o podatek od towarów i usług wynikający ze sprzedaży budynków i budowli zadeklarowanych dwukrotnie. Organy podatkowe nałożyły na spółkę dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Trybunał zaś uznał, że nie jest właściwy do udzielenia odpowiedzi na pytania, z którymi zwrócił się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi. Podobnie trybunał orzekł również w innym wyroku z 10 stycznia 2006 r. w sprawie C-302/04 Ynos kft przeciwko Jánosowi Vardze, w którym uznał, że "trybunał jest właściwy do dokonywania wykładni dyrektywy jedynie w takim zakresie, w jakim dotyczy to jej stosowania w nowym państwie członkowskim od momentu przystąpienia tego państwa do Unii Europejskiej".

Poprzednie odcinki komentarza publikowaliśmy w DGP:

w nr 79 (3217) z 23 kwietnia,

w nr 102 (3240) z 28 maja,

w nr 121 (3259) z 25 czerwca,

w nr 141 (3279) z 23 lipca,

w nr 165 (3303) z 27 sierpnia,

w nr 185 (3323) z 24 września,

w nr 205 (3343) z 22 października.