W jaki sposób rozliczać VAT od aportu środków trwałych

MIROSŁAWA ZUGAJ

doradca podatkowy w Grant Thornton Frąckowiak

Z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 1 grudnia 2008 r. wynikało, że w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2 art. 91 ustawy (w okresie pięciu lat, a w przypadku nieruchomości – dziesięć lat, licząc począwszy od roku, w którym dobro inwestycyjne oddano do użytkowania), nastąpi sprzedaż środka trwałego, wobec którego dokonano w pełni odliczenia podatku naliczonego, podatnik był zobowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego. Korekta dotyczy podatku odliczonego przy nabyciu, z tym że jeżeli sprzedaż ta była opodatkowana – przy korekcie należy przyjąć, że dalsze wykorzystanie tego towaru związane jest z czynnościami opodatkowanymi. Natomiast, jeśli sprzedaż była zwolniona lub nie podlegała opodatkowaniu – do obliczenia korekty przyjmuje się, że towar jest nadal wykorzystywany do czynności zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu.

Skutkiem tego, w sytuacji gdy w okresie korekty nastąpiła podlegająca zwolnieniu sprzedaż środka trwałego, przy nabyciu którego dokonano w pełni odliczenia podatku naliczonego, podatnik był obowiązany do skorygowania tej kwoty. Do obliczenia korekty musiał przyjąć, że dalsze wykorzystanie tego towaru jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku.

Do 1 grudnia 2008 r. wniesienie aportem środków trwałych było czynnością zwolnioną z VAT. Zwolnienie czynności aportu skutkowało przekonaniem o konieczności korygowania podatku naliczonego, odliczonego przy nabyciu aportowanych środków trwałych. Taki stan rzeczy potwierdził m.in. NSA w kilku orzeczeniach.

Sedno problemu tkwiło jednak w tym, że NSA nie zajmował się kwestią zgodności wprowadzonego zwolnienia wniesienia aportów z VI Dyrektywą. Wskazał jedynie, że w sytuacji, gdyby w świetle dyrektywy czynność ta nie należała do katalogu czynności, które mogą być objęte zwolnieniem, wówczas uznanie jej w prawie krajowym za czynność zwolnioną nie powodowałoby konieczności dokonania korekt.

Problem zgodności zwolnienia z dyrektywami był natomiast przedmiotem orzeczeń WSA. Wskazały one, że w tytule IX Dyrektywy 112 (wcześniej art. 13 i 14 VI Dyrektywy) zawarto zamknięty katalog czynności zwolnionych, wśród których nie sposób znaleźć czynność wniesienia aportu. W świetle przepisów unijnych aport jest czynnością opodatkowaną (choć i w tym zakresie istnieją wątpliwości). Tym samym wprowadzenie w rozporządzeniu zwolnienia aportów było niedopuszczalne.

Inaczej natomiast wygląda sprawa wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Czynność ta, na mocy prawodawstwa unijnego, pozostaje poza systemem VAT. W tym zakresie polski ustawodawca także nie wprowadził precyzyjnych rozwiązań, które realizowałyby w pełni cel dyrektywy. W art. 6 ust. 1 ustawy o VAT postanowiono, że poza VAT są transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu samodzielnie sporządzającego bilans. Do 1 grudnia 2008 r. w przepisie tym nie uwzględniono – dość często będącej przedmiotem aportu – zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym wyłączenie spod działania ustawy o VAT transakcji zbycia jedynie całego przedsiębiorstwa, a nie tylko jego części, jest nadmiernym ograniczeniem zawartych w dyrektywie wyłączeń, przez co stanowi naruszenie także Traktatu Akcesyjnego.