Dostawa do magazynów konsygnacyjnych podlega VAT

Ze składem konsygnacyjnym mamy do czynienia w sytuacji, gdy wywożone dobra przeznaczone są dla wielu odbiorców lub mają służyć innym celom niż ich wykorzystanie do produkcji (np. towary do dalszej odsprzedaży). Skład taki prowadzony jest przez dostawcę, który, dokonując przemieszczenia towarów do składu, ma obowiązek:

● wykazać wewnątrzwspólnotową dostawę (opodatkowaną stawką 0 proc. po spełnieniu ustawowych warunków) w Polsce i wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju członkowskim lokalizacji składu z tytułu przemieszczenia własnych towarów do tego składu;

● wykazać dostawę w państwie lokalizacji składu z tytułu sprzedaży towarów zagranicznemu nabywcy w tym państwie członkowskim (jako dostawę krajową z właściwą dla danego państwa członkowskiego stawką podatku od wartości dodanej);

● zarejestrować się na potrzeby podatku od wartości dodanej w kraju lokalizacji składu.

Wywóz towarów (produktów, materiałów) poza terytorium Wspólnoty do składu celnego, zlokalizowanego w państwie trzecim, nie stanowi eksportu. Nie występuje tu bowiem wykonanie czynności powodujących przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jeżeli podatnik tylko wywozi towary poza granicę Wspólnoty, ale nie wiąże się to z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, eksport towarów nie występuje, gdyż nie miała miejsca żadna czynność podlegająca opodatkowaniu VAT. Jedynie wywóz dóbr poza terytorium Wspólnoty, realizowany w wyniku ich dostawy, jest eksportem, uprawniającym do zastosowania stawki 0 proc.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT eksport towarów oznacza potwierdzony przez urząd celny wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu ich dostawy, jeżeli wywóz dokonany jest przez dostawcę (eksport bezpośredni), nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski (eksport pośredni) lub na ich rzecz.

W przypadku eksportu towarów obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych – z chwilą wydania towaru, a jeżeli dostawa towaru powinna być potwierdzona fakturą – z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru. Również podstawę opodatkowania eksportu określa się według zasad ogólnych, a więc przy zastosowaniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży, obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 2 pkt 27c ustawy o VAT przez magazyn konsygnacyjny należy rozumieć wyodrębnione u podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT UE miejsce przechowywania na terytorium kraju materiałów należących do podatnika podatku od wartości dodanej przemieszczonych przez niego lub na jego rzecz z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do tego miejsca, z którego podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT UE, przechowujący materiały, pobiera je, a przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel następuje w momencie ich pobrania.

W przypadku przemieszczenia własnych materiałów należących do polskiego podatnika VAT do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu (w kraju członkowskim Wspólnoty, innym niż Polska) w celu ich późniejszej dostawy podatnikowi podatku od wartości dodanej (kontrahentowi unijnemu), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dostawy tych materiałów, nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę. Warunkiem jest jednak wykazanie przez podatnika podatku od wartości dodanej dokonanego przemieszczenia materiałów w państwie członkowskim, zakończenia transportu lub wysyłki oraz dostawy materiałów jako wewnątrzwspólnotowego nabycia w kwartale, w którym u podatnika VAT (polskiego podmiotu) powstał obowiązek podatkowy z tytułu tej dostawy (art. 20a ust. 1 ustawy o VAT). Powyższy zapis ma zastosowanie, jeżeli:

● przemieszczenia materiałów dokonuje podatnik VAT, który nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki,

● podatnik, który przemieszcza materiały do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu, prowadzi ich ewidencję zawierającą datę przemieszczenia, datę dostawy podatnikowi podatku od wartości dodanej, dane pozwalające na identyfikację materiałów, a także dane dotyczące powrotnego ich przemieszczenia.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę materiałów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Zatem w celu ustalenia momentu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy, a w konsekwencji chwili, w której dostawca powinien rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu tej dostawy, konieczne jest określenie, kiedy nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania materiałami jak właściciel na nabywcę. W tym celu konieczne jest odwołanie się do kryterium ekonomicznego, stanowiącego podstawę stosowania wspólnego systemu VAT. W sensie ekonomicznym zagraniczny kontrahent nabywa faktyczne władanie nad materiałami w momencie pobrania ich z magazynu. Należy zatem uznać, iż dostawa na rzecz finalnego klienta (a tym samym i obowiązek podatkowy) ma miejsce w momencie pobrania przez odbiorcę materiałów z magazynu.

Podstawą opodatkowania w przypadku przemieszczenia materiałów do zagranicznego (wspólnotowego) magazynu konsygnacyjnego jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) materiałów dostarczanych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku (art. 29 ust. 1 w zw. z ust. 11a ustawy o VAT).

W przypadku niepobrania materiałów z magazynu przez okres 24 miesięcy od dnia ich wprowadzenia do tego magazynu, braku przechowywanych w magazynie konsygnacyjnym materiałów lub całkowitego ich zniszczenia, użycia lub wykorzystania materiałów przechowywanych w magazynie przed ich pobraniem, podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia jest odpowiednio kwota, jaką nabywający jest lub byłby zobowiązany zapłacić (art. 31 ust. 1a ustawy o VAT).