Przepisy o VAT umożliwiają rozszerzającą interpretację

Dotyczą one opodatkowania podatkiem VAT transakcji nabycia i zbycia wierzytelności. Spory dotyczą przede wszystkim stwierdzenia zasadności ściągania podatku VAT od tego rodzaju operacji.

Podmioty rynku obrotu wierzytelnościami chętnie odwołują się do orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości UE (TS UE) w sprawie C-305/01 MKG. ETS zamienił w nim świadczącego usługę dla celów VAT ze zbywcy wierzytelności na nabywcę. Nie mniej chętnie wskazują na opinię Komisji Europejskiej, która stanęła na stanowisku, że sprzedaż wierzytelności własnych nie podlega VAT.

Transakcje dotyczące długów korzystają ze zwolnienia z VAT, ale czy jest to zasadne? Wierzytelność jest prawem majątkowym. Zbycie tego prawa należy więc uznać za świadczenie przez zbywcę usług dla celów VAT. Zbycie wierzytelności, jako transakcja dotycząca długu, powinno więc - co do zasady - być uważane za świadczenie zwolnione z VAT. Jedynie w wyjątkowych sytuacjach należy dopuścić odstępstwa od tej interpretacji. W tym kontekście interesująca jest opinia rzecznika generalnego TS UE w sprawie C-93/10 GFKL. Wynika z niej, że sprzedaż pakietu długów nie stanowi usługi po stronie nabywcy, lecz jest świadczeniem usługi przez zbywcę wierzytelności.

Podejście do sprzedaży wierzytelności jako niepodlegających VAT budzi jednak wątpliwości organów podatkowych w Polsce. O ile z poglądem tym na ogół zgadzają się, to już np. w przypadku instytucji finansowych - banków i funduszy sekurytyzacyjnych - pogląd ten wydaje im się nieuzasadniony. Trudno bowiem uznać, że instytucja finansowa, której działalność z definicji polega na dokonywaniu operacji finansowych, nie działa w charakterze podatnika sprzedając własne wierzytelności.

W stosunku do pewnych rodzajów usług ustawa o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004, nr 54, poz. 535, z późn. zm.) przewiduje zastosowanie stawki preferencyjnej bądź też zwolnienia od opodatkowania. Od 1 stycznia 2011 r. zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT nie ma zastosowania do czynności ściągania długów, w tym faktoringu, usług doradztwa i usług w zakresie leasingu (zob. art. 43 ust. 15 uptu.). Oznacza to, że podatek VAT w stawce podstawowej obejmuje czynności faktoringu i ściągania długów. Taka regulacja skutkuje odejściem od identyfikacji usług zwolnionych od podatku VAT przy zastosowaniu klasyfikacji statystycznych. Do 31 grudnia 2010 r. ustawa stanowiła, że zwolnione od podatku VAT są usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowanego w sekcji J (65 - 67) PKWiU.

Wprowadzenie zmian w zakresie identyfikacji usług za pomocą klasyfikacji statystycznych ma na celu osiągnięcie zgodności zakresu usług zwolnionych od podatku z przepisami unijnymi oraz zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego. Ustawodawcy przyświecał także cel zapewnienia spójności przepisów dotyczących VAT z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego i ubezpieczeniowego. Zwolnienia od podatku VAT uregulowano bezpośrednio w art. 43 uptu.

Przepisy podatkowe obowiązujące do końca 2010 r. nie stwarzały większych wątpliwości w sprawie opodatkowania VAT praktyki obrotu wierzytelnościami. Z treści interpretacji podatkowych wydawanych w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. wynika jednoznacznie, że czynność polegająca na zakupie przeterminowanych wierzytelności jest usługą i jako taka podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT. Organy podatkowe przypisują takiej transakcji charakter usługi ściągania długów lub usługi factoringu. Część sądów administracyjnych stosuje unijną wykładnię przepisów ustawy VAT i twierdzi, że "w przypadku bezwarunkowego nabycia wierzytelności w celu ich egzekucji, na własny rachunek i własną odpowiedzialność nabywcy, nie mamy do czynienia z czynnością świadczenia usług ściągania długów". Takie stanowisko zostało wyrażone m.in. w wyroku NSA z 12 stycznia 2010 r. (sygn. akt: I FSK 1627/08).

Inna część organów podatkowych i sądów administracyjnych interpretuje pojęcie "ściągania długów" przy zastosowaniu wykładnię fiskalnej - nadaje pojęciu "ściągania długów" szersze znaczenie, niż wynika to z wykładni pojęcia "windykacja należności", używanego w unijnej dyrektywie. Zgodnie z takim podejściem usługi nabywania wierzytelności innych podmiotów, mimo że nie mają charakteru usług faktoringu, realizowane są w celu ściągania długów (niezależnie od stopnia przejętego ryzyka wypłacalności dłużnika). Dlatego nie mogą korzystać ze zwolnienia z VAT. Przeciwnie - podlegają opodatkowaniu VAT według stawki 22 proc. przed 2011 r. i 23 proc. obecnie.

Zgodnie z tym podejściem, wyrażonym m.in. przez NSA w wyroku z 16 lutego 2010 r. (sygn. akt I FSK 2104/08), nie można oddzielić czynności nabycia wierzytelności od czynności jej sprzedaży czy windykacji, bo dopiero te dwie czynności składają się na czynność główną kwalifikowaną jako obrót wierzytelnościami.

Od początku tego roku pojęcia "windykacja należności" i "ściąganie długów" są różnie interpretowane. W efekcie organy podatkowe są skłonne stosować wykładnię fiskalną, ale nie kierują się wykładnią unijną wynikającą z brzmienia dyrektywy i orzecznictwa wspólnotowego. Podmioty rynku obrotu wierzytelnościami wiodą więc spór z organami podatkowymi dowodząc, że przepisy obowiązującej ustawy VAT nie są w pełni zgodne z przepisami unijnej dyrektywy VAT. Ich zdaniem wprawdzie zrezygnowano z wprowadzenia do ustawy VAT przepisów, które mogły budzić poważne wątpliwości co do ich zgodności z przepisami unijnymi. Jednak w obowiązującej ustawie użyto innych sformułowań niż w unijnej dyrektywie VAT. Może to świadczyć, że intencją ustawodawcy było opodatkowanie jak największej liczby usług dotyczących obrotu wierzytelnościami. Konsekwencją sytuacji, w której pojęcia "ściąganie długów" oraz "windykacja należności" nie są w przepisach jednoznacznie zdefiniowane, organy podatkowe dążą do jak najszerszego rozumienia pojęcia "ściąganie długów" i opodatkowania jak największej liczby tego rodzaju transakcji.

Maciej Dłużewski