Korekta deklaracji zwiększa odliczenie

W ostatnich latach kontrowersje budzi kwestia rejestracji dla celów VAT przez jednostki samorządu terytorialnego, co wywołuje praktyczne konsekwencje przy składaniu korekt deklaracji VAT. W przeszłości częstą praktyką było rejestrowanie się w tym celu urzędu gminy bądź powiatu. Nazwa urzędu widniała na fakturach oraz w składanych deklaracjach VAT. Postępowanie to było akceptowane przez organy podatkowe, które przyjmowały zgłoszenia urzędów i potwierdzały fakt rejestracji oraz brak zaległości podatkowych. Dodatkowo prawidłowość takich działań potwierdzały interpretacje organów podatkowych (decyzja dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 sierpnia 2006 r., sygn. 1401/VO/4407/14-71/05/PP; decyzja dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z 29 grudnia 2006 r., sygn. IS.II/2-443/275/06). Obecnie stanowisko organów podatkowych i w konsekwencji praktyka jednostek samorządu terytorialnego (j.s.t.) uległy radykalnej zmianie. Organy podatkowe zwróciły uwagę, że urzędy gmin stanowią jedynie pozbawione osobowości prawnej jednostki pomocnicze powołane do realizacji zadań j.s.t. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na jej cel lub rezultat. Dlatego urząd gminy nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej - działalność prowadzą j.s.t. Dodatkowo, zgodnie z aktualnymi przepisami o rachunkowości j.s.t. urząd nie ma możliwości prowadzenia niezależnej od gminy ewidencji VAT. Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w aktualnych interpretacjach, np. w interpretacji indywidualnej dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 czerwca 2011 r. (sygn. IBPP1/443-410/11/ES wskazano, że "to na gminie ciąży obowiązek związany z rejestracją w zakresie podatku od towarów i usług, jak również obowiązek prowadzenia ewidencji dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług, bowiem nie ulega wątpliwości, że ww. rozliczenia w podatku VAT są rozliczeniami gminy - jako podatnika". Również sądy administracyjne podzielają powyższy pogląd - np. w wyroku NSA z 23 marca 2010 r. (sygn. I FSK 273/2009) sąd stwierdził, że "urząd gminy nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 z późn. zm.), będąc jednostką pomocniczą organu wykonawczego gminy, - jakim jest wójt". Skoro urząd nigdy nie mógł być podatnikiem VAT, należy przyjąć, że podatnikiem tym zawsze była gmina, a podczas rejestracji nastąpił jedynie błąd we wskazaniu podatnika. Jednocześnie zgodnie ze stanowiskiem WSA w Warszawie (wyrok z 4 sierpnia 2009 r., sygn. III SA/Wa 3376/08) "status danego podmiotu, jako podatnika VAT jest kategorią obiektywną i nie jest on zależny od dokonania rejestracji. Warunkiem bycia podatnikiem nie jest bowiem czynność formalna zarejestrowania w tym charakterze, a czynność faktyczna - czyli wykonywanie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 2 ustawy o VAT". Po dokonaniu zmiany rejestracji na VAT zgodnie z dominującą obecnie wykładnią powstaje problem praktyczny dotyczący korekt deklaracji. Wątpliwości może wzbudzić możliwość korygowania deklaracji VAT przez j.s.t. (przykładowo poprzez zwiększenie VAT naliczonego podlegającego odliczeniu) za okres, w którym jako podatnik zarejestrowany był urząd. W świetle argumentów przedstawianych przez organy podatkowe i sądy, wskazujących na brak podmiotowości i tym samym odrębności podatkowej urzędu od j.s.t., za trafne należy uznać stanowisko z interpretacji indywidualnej dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 25 kwietnia 2012 r. sygn. IPTPP1/443-94/11-5/RG: "dokonywane przez urząd gminy wszystkie rozliczenia w podatku VAT są rozliczeniami gminy - jako podatnika". W konsekwencji "gmina będzie miało prawo do złożenia korekty deklaracji VAT-7 zarówno w sytuacji wystąpienia konieczności zwiększenia kwoty podatku należnego, jak i konieczności zwiększenia kwoty podatku naliczonego, za okres, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko urząd". Takie stanowisko organu podatkowego może skłonić przedstawicieli j.s.t. do ponownej analizy deklaracji VAT złożonych w ubiegłych latach. Praktyka wskazuje, że wielokrotnie po dokonaniu analizy rozliczeń, a w szczególności powiązania zakupów j.s.t. ze sprzedażą opodatkowaną, istnieje możliwość zwiększenia odliczeń VAT za ubiegłe lata i uzyskanie zwrotów nadpłaconego podatku, co może stanowić istotne przysporzenie w budżecie jednostek. Powinny one mieć bowiem obecnie prawo do skorygowania rozliczeń za ubiegłe lata i uzyskania zwrotu podatku niezależnie od uprzedniej rejestracji na VAT urzędu.

@RY1@i02/2012/153/i02.2012.153.08800020b.802.jpg@RY2@

Przemysław Szywacz, doradca podatkowy w KPMG

Przemysław Szywacz

doradca podatkowy w KPMG