Faktura nie zawsze jest wymagana

Praktyka wielu podmiotów gospodarczych pokazuje, że rozliczenia dotyczące wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów (WNT) mogą być bardzo czasochłonne, mimo że są neutralne podatkowo (wykorzystują mechanizm samonaliczenia VAT). Jest tak ponieważ wielu podatników - w celu prawidłowego zadeklarowania VAT z tytułu WNT - oczekuje na moment otrzymania papierowych faktur od zagranicznych kontrahentów. Dokumenty te często przychodzą ze znacznym opóźnieniem, co wymusza regularne korekty deklaracji VAT i informacji podsumowujących. Należy jednak pamiętać, że przepisy ustawy o VAT nie uzależniają momentu powstania obowiązku rozliczenia WNT od otrzymania czy posiadania takiego dokumentu. Podobne wnioski można wyciągnąć w stosunku do transakcji importu usług.

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy

Generalnie obowiązek podatkowy z tytułu WNT powstaje zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy o VAT, tj. 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia. Natomiast ust. 6 tego przepisu stanowi, iż w przypadku gdy przed tym terminem podatnik podatku od wartości dodanej (zagraniczny kontrahent) wystawi fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia tej faktury. [przykład]

Ważna data

Analizując literalne brzmienie przytoczonych przepisów, można stwierdzić, iż kluczowe dla potrzeb raportowania WNT są moment dokonania WNT oraz wystawienie faktury przez zagranicznego dostawcę. Regulacje te nie wskazują na konieczność otrzymania czy posiadania faktury wystawionej przez kontrahenta w momencie ujęcia WNT w rozliczeniach VAT. Tym samym (zakładając, że moment dostawy towarów powinien być znany) najważniejszą kwestią wydaje się ustalenie, czy kontrahent wystawił fakturę, a jeśli tak, to z jaką datą. Potwierdzeniem takiego rozumienia przepisów powinien być również wynikający z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT obowiązek wystawienia faktury wewnętrznej m.in. w odniesieniu do transakcji WNT. Z uwagi na treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż to właśnie faktura wewnętrzna, a nie faktura wystawiona przez zagranicznego kontrahenta jest podstawową formą dokumentacji omawianej transakcji.

Przepisy pozostawiają podatnikom swobodę co do sposobu uzyskania informacji, na podstawie której możliwe byłoby ujęcie WNT dla celów VAT. Należy natomiast pamiętać o kwestii dowodowej w przypadku ewentualnej kontroli. Mając powyższe na uwadze, najlepszym i najbardziej praktycznym wyjściem wydaje się otrzymanie kopii (e-mail, faks) wystawionych faktur, lub co najmniej pisemnego potwierdzenia kontrahenta dotyczącego wystawionych faktur i zawierającego m.in. informacje o datach wystawienia i kwotach, na jakie zostały wystawione. Posiadając powyższe informacje, podatnik powinien móc prawidłowo ująć i rozliczyć transakcję dla celów VAT.

Stanowisko organów

Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie m.in. w interpretacji wydanej 29 października 2010 r. przez dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3/443-733/10-4/KC). Wynika z niej, że żaden przepis ustawy o VAT nie reguluje kwestii posiadania oryginału faktury - wystawionej z tytułu WNT - od kontrahenta unijnego. Ponadto "(...) nawet w sytuacji, gdy z jakiegoś powodu wnioskodawca nie otrzyma faktury od kontrahenta unijnego, ale będzie posiadał wiedzę na temat dokonanej przez niego dostawy wewnątrzwspólnotowej, tzn. daty wystawienia faktury i innych niezbędnych informacji koniecznych do prawidłowego określenia momentu obowiązku podatkowego, i tak ma on obowiązek wykazania tych transakcji w dokumentacji podatkowej, tj. odpowiednio wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i importu usług".

Analogiczne stanowisko zajął też dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach. W interpretacji z 29 września 2010 r. (sygn. IBPP3/443-705/10/PK) stwierdził, iż: "(...) w celu wystawienia faktury wewnętrznej nie jest konieczne otrzymanie faktury, a dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego wystarczająca jest informacja o tym, kiedy faktura została wystawiona, uzyskana np. poprzez otrzymanie faksu faktury lub otrzymanie jej treści drogą korespondencji elektronicznej".

Transakcje importowe

Wskazane powyżej konkluzje znajdą odpowiednie zastosowanie w odniesieniu do transakcji importu usług. Z tą jednak różnicą, iż zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy o VAT obowiązek podatkowy dla tego typu transakcji powstaje, co do zasady, z chwilą wykonania usług. Odnosząc zatem powyższe wnioski do importu usług, wydaje się, iż otrzymanie odpowiedniej informacji o dokonaniu transakcji, a w szczególności o dacie wykonania usługi (i wartości transakcji) powinno pozwolić na prawidłowe zadeklarowanie transakcji dla celów VAT i ograniczyć liczbę korekt związanych ze zbyt późnym otrzymywaniem faktur.

Praktyczne rozwiązania

Należy uznać, iż często stosowana przez podatników praktyka, zakładająca wstrzymywanie się z raportowaniem WNT do momentu otrzymania od kontrahenta faktury w formie papierowej, jest raczej mało efektywna i nie znajduje oparcia w przepisach.

Praktycznym, a zarazem zgodnym z przepisami ustawy o VAT rozwiązaniem wydaje się deklarowanie WNT na podstawie informacji o fakturach wystawionych przez zagranicznego kontrahenta. Informacja ta może być uzyskana na przykład na koniec każdego okresu rozliczeniowego. Należy jednak pamiętać, że informacje te muszą być na tyle precyzyjne, aby móc wykazać WNT w odpowiednim okresie i w odpowiedniej wartości. Podatnik w szczególności powinien uzyskać informację o dokładnej dacie wystawienia dokumentu. Oczywiście wymagać to może pewnych zmian w zakresie ustaleń biznesowych z kontrahentami. Niemniej jednak takie działanie może przynieść wymierne korzyści w postaci zmniejszenia nakładu pracy w zakresie rozliczania i raportowania VAT.

Wdrożenie podejścia w zakresie momentu rozpoznawania WNT na podstawie informacji o wystawionych fakturach może się okazać szczególnie korzystnym rozwiązaniem dla podmiotów działających w rozbudowanych strukturach międzynarodowych (grup kapitałowych). Podmioty te działają z reguły w ramach jednego zintegrowanego systemu, za pomocą którego możliwe jest m.in. uzyskanie informacji niezbędnych do zadeklarowania transakcji, m.in. danych o wystawionych przez inny podmiot z grupy fakturach. Należy pamiętać, iż w zależności od uwarunkowań i możliwości danego systemu konieczne może się okazać potwierdzenie konkretnego rozwiązania z ministrem finansów w drodze interpretacji indywidualnej.

Warto zaznaczyć, iż zastosowanie omawianego rozwiązania generalnie pozostaje niezależne od możliwości ujęcia danego wydatku w kosztach uzyskania przychodów. Zakłada ono bowiem uniezależnienie deklarowania WNT i importu usług od otrzymania czy też posiadania faktury w momencie deklarowania wspomnianych transakcji dla celów VAT.

ważne

Przepisy ustawy o VAT mówią, iż przy rozliczaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów kluczowe znaczenie ma moment dokonania dostawy towarów będących przedmiotem WNT oraz wystawienia faktury przez zagranicznego dostawcę. Nie wskazują jednak na konieczność otrzymania czy posiadania faktury wystawionej przez kontrahenta w momencie ujęcia WNT w rozliczeniach VAT

PRZYKŁAD

Obowiązujące terminy

Polski podatnik otrzymał towary z Niemiec 10 czerwca. Obowiązek podatkowy powstanie 15 lipca (15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy). Jeśli zaś przed tym terminem (15 lipca) kontrahent zagraniczny wystawi fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Jeśli polski podatnik nie otrzymał faktury do dnia złożenia rozliczeń VAT za lipiec, zobowiązany jest wystawić fakturę wewnętrzną i wykazać WNT w deklaracji VAT za lipiec oraz odpowiednio w informacji podsumowującej. Jeśli podatnik otrzyma fakturę z tytułu tej transakcji w późniejszym terminie, o konsekwencjach zadecyduje data wystawienia dokumentu. W zależności od niej podatnik może być zmuszony podjąć następujące działania:

a) jeśli data wystawienia faktury będzie późniejsza niż 14 lipca, podatnik nie musi korygować swoich rozliczeń;

b) jeśli data wystawienia faktury mieści się między 1 a 14 lipca, podatnik będzie musiał skorygować kwotę wykazanego WNT w odpowiedniej deklaracji i informacji podsumowującej;

c) jeśli faktura została wystawiona przed 1 lipca, podatnik będzie musiał skorygować deklarację VAT i odpowiednio informację podsumowującą za okres, w którym transakcja została pierwotnie ujęta. Jego obowiązkiem jest także wykazać WNT w rozliczeniu za okres, w którym faktura została wystawiona.

Przykład ten pokazuje, iż opieranie się wyłącznie na papierowej fakturze, jako dającej podstawę do rozliczenia VAT z tytułu WNT, może prowadzić nawet do konieczności dokonywania podwójnych korekt - tak jak w trzecim z przedstawionych przypadków. Chcąc tego uniknąć, podatnicy często wstrzymują się z rozliczeniem WNT do momentu otrzymania oryginalnej faktury. Należy jednak pamiętać, że takie rozwiązanie jest niezgodne z obowiązującymi przepisami VAT. Ponadto może ono nadal pociągać za sobą konieczność dokonywania regularnych korekt.

@RY1@i02/2012/087/i02.2012.087.07100050c.804.jpg@RY2@

Michał Kuczyński, menedżer ds. podatków w Infosys BPO Poland

Michał Kuczyński

menedżer ds. podatków w Infosys BPO Poland

@RY1@i02/2012/087/i02.2012.087.07100050c.805.jpg@RY2@

Mariusz Skrobiranda, doradca podatkowy

Mariusz Skrobiranda

doradca podatkowy

Podstawa prawna

Art. 19 ust. 19a, art. 20 ust. 5 i ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).