Faktury: szukanie podatkowego obowiązku

Zgodnie z przepisami rozporządzenia ministra finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 68, poz. 360), faktura VAT powinna zostać wystawiona nie później niż siódmego dnia od dnia dostawy towaru lub wykonania usługi. Oznacza to, iż przepisy rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur regulują najpóźniejszy możliwy termin wystawienia faktury VAT, pomijając kwestię najwcześniejszego momentu, w którym podatnik może wystawić fakturę. Jednocześnie podatnikom zdarza się wystawić fakturę przed dostawą towarów, wykonaniem usługi lub też otrzymaniem zaliczki. Często wynika to z faktu, iż kontrahent chce otrzymać fakturę VAT, zanim dokona zapłaty za towar lub usługę, która ma zostać wykonana.

Problem z fakturą wystawioną przed dniem dostawy towaru, wykonania usługi lub otrzymania zaliczki (przedwcześnie wystawioną fakturą) pojawia się w związku z brzmieniem art. 108 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), zgodnie z którym w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Urzędnikom fiskusa zdarza się traktować fakturę wystawioną przedwcześnie jako pustą fakturę niedokumentującą żadnego zdarzenia opodatkowanego VAT. W konsekwencji, zgodnie z treścią art. 108 ustawy o VAT podatnik powinien zapłacić podatek wynikający z wystawionej faktury. Dodatkowo powinien zapłacić podatek wynikający z wykonanej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tego rodzaju stanowisko prowadziłoby do podwójnego opodatkowania danej transakcji oraz naruszałoby zasadę neutralności VAT (nabywca nie miałby prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedwcześnie wystawionej faktury).

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdził m.in. wiceminister finansów w odpowiedzi z 20 lutego 2006 r. na interpelację nr 850, zastrzegając jednakże, iż w takim przypadku nie dochodzi do podwójnego opodatkowania oraz naruszenia zasady neutralności VAT z uwagi na to, że podatnik jest uprawniony do skorygowania przedwcześnie wystawionej faktury.

Możliwość korekty przedwcześnie wystawionej faktury wskazana w odpowiedzi na interpelację nie wyłącza najbardziej istotnego problemu podatnika, tj. powstania zaległości podatkowej, oraz ewentualnego obowiązku zapłaty odsetek mimo faktycznej zapłaty pełnej kwoty podatku od towarów i usług wynikającej z danej transakcji.

Z pomocą podatnikom przyszły sądy administracyjne, których orzecznictwo potwierdza, że do faktury wystawionej przed dostawą towaru, wykonaniem usługi czy też otrzymaniem zaliczki nie stosuje się przepisów art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Zdaniem sądów administracyjnych w omawianym przypadku brakuje podstaw, aby twierdzić, że przedwcześnie wystawiona faktura nie dokumentuje żadnej rzeczywiście wykonanej czynności opodatkowanej, nawet jeżeli taka czynność ma miejsce już po wystawieniu faktury. Tego rodzaju stanowisko zostało zaprezentowane m.in. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 5 stycznia 2010 r. (sygn. akt I SA/Wr 1467/09) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 24 lutego 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 1239/11). Należy również wskazać, iż analiza orzecznictwa sądów administracyjnych nie daje jasnej odpowiedzi co do tego, czy przedwcześnie wystawiona faktura powoduje powstanie obowiązku podatkowego, czy też obowiązek podatkowy powstaje dopiero w dniu wykonania usługi lub dostawy towaru.

@RY1@i02/2012/084/i02.2012.084.07100020a.802.jpg@RY2@

Tomasz Rysiak, radca prawny w Magnusson

Tomasz Rysiak

radca prawny w Magnusson