Roczna wartość sprzedaży wpływa na korzystanie ze zwolnienia

Zwolnienie od VAT ze względu na wartość sprzedaży określa art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług. Do końca 2013 roku zwolnienie to miało charakter podmiotowy (obejmowało podatników), a w konsekwencji nazywane było zwolnieniem podmiotowym. Stosowanie takiej nazwy nadal jest uzasadnione. Co prawda teoretycznie od 1 stycznia 2014 r. omawiane zwolnienie stało się zwolnieniem przedmiotowym (objęło ono bowiem sprzedaż dokonywaną przez podatników, a nie samych podatników), lecz obejmuje ono wszystkie czynności wykonywane przez podatnika, a w konsekwencji powoduje, że zwolniony od podatku jest de facto podatnik.

Inaczej niż w przypadku większości zwolnień od podatku, korzystanie ze zwolnienia z VAT ze względu na wartość sprzedaży jest całkowicie dobrowolne. W pełni aktualny pozostaje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 16 września 2010 r. (sygn. akt I SA/Rz 421/10), w którym czytamy, że "przepis art. 113 ust. 1 ustawy o VAT reguluje szczególny rodzaj zwolnienia (...), które ma ograniczony i fakultatywny charakter. Zwolnienie to jest prawem podatnika, a więc jego immanentną cechą jest, że podatnik może, ale nie musi z niego korzystać".

Plusy i minusy

Największą zaletą omawianego zwolnienia jest brak podatku z tytułu czynności wykonywanych przez korzystających przez niego podatników. Kolejną jest ograniczenie do minimum obowiązków związanych ze statusem podatnika podatku od towarów i usług.

Wadą korzystania ze zwolnienia z VAT ze względu na wartość sprzedaży jest brak możliwości odliczania podatku naliczonego. Powoduje to, że korzystanie ze zwolnienia na podstawie art. 113 ustawy o VAT jest opłacalne dla podatników, u których "zysk" z braku opodatkowania przekracza "stratę" z tytułu braku możliwości odliczenia podatku naliczonego. Szczególnie często korzystanie z omawianego zwolnienia jest opłacalne dla podatników świadczących usługi (zwłaszcza opodatkowane według stawki podstawowej, czyli 23-proc.), których znaczną część wartości stanowi wkład pracy podatnika lub jego pracowników.

Kto jest uprawniony

Ze zwolnienia od podatku ze względu na wartość sprzedaży korzystać mogą podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju (zob. art. 113 ust. 13 pkt 3 ustawy o VAT), u których:

1) wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł - w przypadku podatników kontynuujących działalność gospodarczą rozpoczętą w poprzednim roku podatkowym lub wcześniej,

2) przewidywana wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, nie przekroczy 150 000 zł - w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu (przyjmuje się, że podatnikami, którzy w trakcie roku rozpoczęli wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu, są podatnicy, którzy w poprzednim roku nie wykonywali takich czynności - zob. przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1398/11).

Zwrócić należy uwagę, że w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu limit zwolnienia ustala się w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej (zob. art. 113 ust. 9 ustawy o VAT). Okres ten należy przyjmować z dokładnością co do dnia (zob. przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 9 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 930/10). [przykład 1]

Wzór na obliczenie limitu przedstawia się następująco:

L = 150 000 zł × (O : D)

gdzie:

L - limit zwolnienia,

O - okres prowadzenia działalności w roku podatkowym,

D - liczba dni w roku (365 lub 366).

PRZYKŁAD 1

Nowa firma

Podatnik rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej 1 sierpnia 2014 r., a więc w 153. dniu, licząc od końca 2014 r. (liczymy od końca roku, gdyż istotny jest okres prowadzenia działalności gospodarczej w 2014 r.). W tej sytuacji może on skorzystać ze zwolnienia od podatku ze względu na wartość sprzedaży, jeżeli przewidywana przez niego do końca 2014 r. wartość sprzedaży nie przekracza 62 876,71 zł (150 000 zł x 153/365 = 62 876,71 zł).

Ustalanie wartości

Przez sprzedaż na gruncie VAT rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (zob. art. 2 pkt 22 ustawy o VAT). W konsekwencji wartością sprzedaży jest, co do zasady, wartość netto (do wartości sprzedaży nie wlicza się bowiem kwot VAT - zob. art. 113 ust. 1 zdanie drugie ustawy o VAT) tych czynności.

Niecałą jednak wartość tak rozumianej sprzedaży uwzględnia się przy ustalaniu wartości sprzedaży dla celów omawianego zwolnienia. W zakresie określonym art. 113 ust. 2 ustawy o VAT wartości sprzedaży nie uwzględnia się przy ustalaniu prawa do tego zwolnienia. [przykład 2]

PRZYKŁAD 2

Bez środka trwałego

Wartość sprzedaży u podatnika korzystającego w 2014 r. ze zwolnienia od podatku ze względu na wartość sprzedaży wyniesie 156 000 zł, z czego 9200 zł stanowić będzie kwota uzyskana ze sprzedaży urządzenia stanowiącego środek trwały podatnika. W tej sytuacji mimo przekroczenia limitu sprzedaży w wysokości 150 000 zł podatnik będzie mógł w 2015 r. korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Wartość sprzedaży środka trwałego nie jest bowiem uwzględniana przy ustalaniu prawa do tego zwolnienia, a zatem z punktu widzenia tego zwolnienia wartość sprzedaży u podatnika wyniosła tylko 146 800 zł (156 000 zł - 9200 zł), a więc nie przekracza 150 000 zł.

Odnośnie do uwzględniania przy ustalaniu prawa do omawianego zwolnienia części wartości sprzedaży zwolnionej od podatku (co ma miejsce dopiero od 1 stycznia 2014 r.) wyjaśnić należy, że z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że:

1) transakcjami pomocniczymi są transakcje występujące niekoniecznie rzadko, lecz ubocznie do działalności podstawowej, nawet gdyby występowały one w sposób powtarzalny (zob. również wyroki trybunału z 11 lipca 1996 r. w sprawie C-306/94 oraz z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01),

2) nie są transakcjami pomocniczymi takie transakcje, z których przychody są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem zasadniczej działalności podatnika (zob. wyrok trybunału z 11 lipca 1996 r. w sprawie C-306/94). [przykłady 3 i 4]

PRZYKŁAD 3

Transakcje uzupełniające...

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa kredytowego (usługi w tym zakresie są zwolnione przedmiotowo od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT) oraz świadczenia usług reklamowych. Do końca 2014 r. wartość sprzedaży osiągnięta przez podatnika wyniesie - odpowiednio - 48 500 zł oraz 111 300 zł. W tej sytuacji podatnik nie będzie mógł w 2015 r. korzystać ze zwolnienia od podatku ze względu na wartość sprzedaży. Zwolnione od podatku usługi w zakresie pośrednictwa kredytowego nie mają bowiem charakteru transakcji pomocniczych, a więc ich wartość należy uwzględniać przy ustalaniu prawa do tego zwolnienia. To oznacza, że wartość sprzedaży podatnika w 2014 r. przekroczy 150 000 zł (111 300 zł + 48 500 zł).

PRZYKŁAD 4

...i pomocnicze

Spółka jawna korzysta w 2014 r. ze zwolnienia od podatku ze względu na wartość sprzedaży. Udzielanie pożyczek nie stanowi przedmiotu jej działalności gospodarczej. Udzielona w 2014 r. pożyczka była jedyną udzieloną przez spółkę w ostatnich latach. Nawet jeżeli przyjąć, że udzielenie tej pożyczki stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (kwestia ta jest sporna), to ustalając prawo do zwolnienia od podatku w 2014 r. czy 2015 r. spółka nie musi uwzględniać wartości tej pożyczki. Usługa jej udzielenia jest bowiem usługą, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, tzn. ma charakter transakcji pomocniczej.

Z VAT

Nie wszyscy podatnicy mogą korzystać ze zwolnienia od podatku ze względu na wartość sprzedaży. Ich listę zawiera art. 113 ust. 13 ustawy o VAT.

Podkreślić należy, że wykonywanie wymienionych w art. 113 ust. 13 pkt 1 i 2 ustawy o VAT czynności wyłącza możliwość korzystania ze zwolnienia niezależnie od ich ilości i skali. Ich wykonywanie wyłącza możliwość korzystania ze zwolnienia nawet wówczas, gdy stanowią margines działalności podatnika (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 listopada 1999 r., sygn. akt III SA 7931/98).

Biura rachunkowe a preferencja

Możliwość korzystania ze zwolnienia od podatku wyłącza między innymi świadczenie usług doradztwa, w tym usług doradztwa podatkowego. Przyjmuje się przy tym, że usługami doradztwa podatkowego są wyłącznie usługi polegające na udzielaniu porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych (oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami). W konsekwencji podatnicy świadczący usługi prowadzenia ksiąg rachunkowych, którzy nie świadczą tak rozumianych usług doradztwa, mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 u.p.t.u. Jak czytamy w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2013 r. (sygn. I FSK 1094/12), "Sąd I instancji odnosząc się do rozpoznawanej sprawy prawidłowo skonkludował, że samych usług księgowych nawet kompleksowych nie można utożsamiać ze świadczeniem usług doradztwa. Posiadanie określonej wiedzy pozwalającej na prowadzenie tych usług nie jest równoznaczne z przyjęciem, że osoba je świadcząca udziela porady, wskazuje sposób postępowania w sprawie. Prowadzenie ksiąg rachunkowych i sporządzanie deklaracji podatkowych musi bowiem łączyć się z kwalifikowaniem dokumentów księgowych do ujęcia ich w tych księgach".

Dwa sposoby

Wybór zwolnienia następuje na dwa sposoby. Pierwszy ma zastosowanie w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu. Podatnicy tacy - jeżeli spełniają warunki objęcia zwolnieniem - nie muszą robić nic, aby wybrać zwolnienie, gdyż obejmuje ono ich z mocy prawa. Aktywnością podatnicy tacy muszą się wykazać tylko wówczas, jeżeli nie chcą korzystać ze zwolnienia (tj. muszą zrezygnować ze zwolnienia przed dokonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu). [przykład 5]

PRZYKŁAD 5

Przed pierwszą sprzedażą

Podatnik rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej 1 sierpnia 2014 r., a więc w 153. dniu, licząc od końca 2014 r. (liczymy od końca roku, gdyż istotny jest okres prowadzenia działalności gospodarczej w 2014 r.). Przewidywana przez niego do końca 2014 r. wartość sprzedaży to 40 000 zł, a więc - zważywszy, że nie będzie wykonywał czynności wyłączających możliwość korzystania ze zwolnienia od podatku - może on skorzystać ze zwolnienia od podatku ze względu na wartość sprzedaży (zob. przykład 1). Pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu (pierwszej sprzedaży) podatnik dokonał 7 sierpnia 2014 r. W tej sytuacji mógł zrezygnować ze zwolnienia do 6 sierpnia 2014 r. Jeżeli w tym terminie nie zrezygnował ze zwolnienia, automatycznie został nim objęty.

Drugi rodzaj wyboru omawianego zwolnienia to jego wybór po uprzedniej utracie prawa do niego lub rezygnacji ze zwolnienia (w tym po rezygnacji ze zwolnienia przed dokonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu). W tym wypadku wybór wymaga aktywności podatnika, tj. złożenia zgłoszenia aktualizacyjnego VAT-R z zaznaczonym kwadratem w poz. 30 oraz wskazaną datą rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia w poz. 38.

Wybór zwolnienia jest w takim przypadku możliwy, o ile podatnik spełnia warunki skorzystania ze zwolnienia oraz minął co najmniej rok, licząc od końca roku, w którym podatnik zrezygnował ze zwolnienia albo utracił do niego prawo (zob. art. 113 ust. 11 ustawy o VAT). Dotyczy to również podatników będących osobami fizycznymi, którzy przed zakończeniem działalności gospodarczej utracili prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnowali z niego, a następnie ponownie rozpoczęli wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT (zob. art. 113 ust. 11a ustawy o VAT). [przykład 6]

PRZYKŁAD 6

Trzeba odczekać

Na początku lutego 2014 r. podatnik rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej i zarejestrował się jako czynny podatnik VAT (a tym samym zrezygnował ze zwolnienia od podatku ze względu na wartość sprzedaży). Działalność gospodarcza się nie powiodła i pod koniec lipca 2014 r. podatnik zlikwidował działalność. Jeżeli zdecyduje się w 2015 r. na ponowne rozpoczęcie działalności gospodarczej, nie będzie mógł - rozpoczynając tę działalność - skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy o VAT (niezależnie od wysokości sprzedaży osiągniętej przez podatnika w 2014 r. oraz niezależnie od przewidywanej wartości sprzedaży w 2015 r.). Rezygnacja ze zwolnienia dokonana przez niego w lutym 2014 r. spowodowała bowiem, że ze zwolnienia tego podatnik będzie mógł skorzystać dopiero po 31 grudnia 2015 r.

Odnośnie do wyboru zwolnienia po uprzedniej utracie prawa do zwolnienia lub rezygnacji z niego zauważyć należy, że sporna jest kwestia, czy podatnicy mogą rozpoczynać korzystanie ze zwolnienia od momentu innego niż początek roku kalendarzowego.

Organy podatkowe uważają, że nie. Podobne stanowisko do końca 2013 r. reprezentowała część wojewódzkich sądów administracyjnych (zob. przykładowo wyrok WSA w Łodzi z 2 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 84/11 czy wyrok WSA w Gliwicach z 27 sierpnia 2013 r., sygn. akt III SA/Gl 83/13). Takie stanowisko jest jednak błędne, gdyż nic takiego nie wynika z treści tego przepisu. Po upływie okresu wskazanego w art. 113 ust. 11 ustawy o VAT przepis ten przestaje po prostu mieć zastosowanie, a w konsekwencji nie można na jego podstawie wyciągać wniosku o terminie ponownego wyboru zwolnienia. Uważam zatem, że ponowny wybór zwolnienia może być dokonany również w trakcie roku kalendarzowego, w tym w trakcie miesiąca (nie tylko nie ma bowiem przepisu, który nakazywałby ponowny wybór zwolnienia podmiotowego od początku roku, ale nie ma również przepisu, który nakazywałby ponowny wybór zwolnienia od początku miesiąca).

Co istotne, podobnie uznał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 280/13). W wyroku tym czytamy, że "podatnik, który utracił prawo do zwolnienia z podatku od towarów i usług lub zrezygnował z tego zwolnienia, może na podstawie art. 113 ust. 11 ustawy o VAT ponownie skorzystać z tego zwolnienia, jeżeli upłynął rok, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub z tego zwolnienia zrezygnował. Brak jest przy tym ustawowych przeszkód, aby powrót do zwolnienia nastąpił w trakcie roku podatkowego". Stanowisko wyłączające możliwość wyboru zwolnienia ze względu na wartość sprzedaży w trakcie roku uznać w tej sytuacji należy za nieprawidłowe. [przykład 7]

PRZYKŁAD 7

W trakcie roku

W 2013 r. osoba fizyczna rozpoczęła działalność i zarejestrowała się jako czynny podatnik VAT (a więc zrezygnowała ze zwolnienia od podatku ze względu na wartość sprzedaży). W 2014 r. wartość sprzedaży tej osoby nie przekroczy 150 000 zł. Zdaniem organów podatkowych, jeżeli osoba ta chce korzystać w 2015 r. ze zwolnienia od podatku ze względu na wartość sprzedaży, musi zwolnienie to wybrać z początkiem 2015 r. Jest to jednak stanowisko błędne. W istocie dopuszczalne jest również, aby osoba, o której mowa, rozpoczęła korzystanie ze zwolnienia również w trakcie 2015 r., np. od 1 marca 2015 r.

Rezygnacja oraz utrata prawa

Omawiane zwolnienie ma charakter fakultatywny, a więc podatnicy mogą zrezygnować z korzystania z niego. W tym celu należy złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o rezygnacji (w praktyce zawiadomienie takie dokonywane jest w ramach dokonywania zgłoszenia VAT-R), które musi zostać złożone, co do zasady, przed początkiem miesiąca, w którym podatnicy rezygnują ze zwolnienia (zob. art. 113 ust. 4 oraz art. 113 ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT). W przypadku podatników rozpoczynających wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu w roku podatkowym zawiadomienie takie może również zostać złożone przed wykonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu (zob. art. 113 ust. 4 ustawy o VAT).

Na skutek rezygnacji z omawianego zwolnienia podatnicy obowiązani są zarejestrować się jako podatnicy VAT czynni lub - w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - zaktualizować złożone zgłoszenie rejestracyjne (należy zaznaczyć kwadrat w poz. 33 zgłoszenia VAT-R oraz wpisać w poz. 38 datę, od której podatnik rezygnuje ze zwolnienia podmiotowego; konieczne jest również wskazanie rodzaju składanych deklaracji w części C.2 zgłoszenia VAT-R). Obowiązku tego należy dopełnić przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia (zob. art. 96 ust. 5 pkt 3 ustawy o VAT).

Prawo do omawianego zwolnienia można również utracić. Następuje to z mocy prawa (uniknięcie utraty prawa do zwolnienia podmiotowego jest możliwe tylko przez niedopuszczanie do wystąpienia okoliczności skutkującej jego utratą) i może się odbyć na jeden z dwóch sposobów:

1) przez przekroczenie limitu wartości sprzedaży,

2) przez dokonanie jednej ze wskazanych w tabeli czynności wyłączających możliwość korzystania z omawianego zwolnienia.

Także w związku z utratą prawa do omawianego zwolnienia podatnicy obowiązani są zarejestrować się jako podatnicy VAT czynni, względnie zaktualizować złożone zgłoszenie rejestracyjne (należy zaznaczyć kwadrat w poz. 35 zgłoszenia VAT-R oraz wpisać w poz. 38 datę, w której podatnik traci prawo do zwolnienia; konieczne jest również wskazanie rodzaju składanych deklaracji w części C.2 zgłoszenia VAT-R). Obowiązku tego należy dopełnić przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia (zob. art. 96 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT).

Odnośnie do utraty prawa do zwolnienia poprzez przekroczenie limitu wartości sprzedaży zwolnienie traci moc, począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę (zob. art. 113 ust. 5 ustawy o VAT). Taki stan rzeczy istnieje od 1 stycznia 2014 r. Wcześniej zwolnienie traciło w takim przypadku moc z momentem przekroczenia limitu wartości sprzedaży opodatkowanej, a opodatkowaniu podlegała nadwyżka sprzedaży ponad kwotę limitu (zob. art. 113 ust. 5 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r.). Takie brzmienie przepisu powodowało najczęściej, że czynność, która spowodowała przekroczenie limitu, była częściowo zwolniona od podatku, częściowo zaś opodatkowana. Rodziło to liczne wątpliwości, np. nie było jasne, jak należy udokumentować taką czynność. Nadanie nowego brzmienia art. 113 ust. 5 ustawy o VAT wątpliwości te zlikwidowało. [przykład 8]

PRZYKŁAD 8

Cała usługa, a nie jej część

U podatnika korzystającego w 2014 r. ze zwolnienia od podatku ze względu na wartość sprzedaży do 15 lipca 2014 r. wartość ta wyniosła 148 600 zł. W tym dniu podatnik wykona usługę (standardowo opodatkowaną stawką podstawową) za kwotę 2300 zł. Usługa ta w całości będzie opodatkowana VAT według stawki 23-proc., a zatem - przyjmując, że kwota 2300 zł jest kwotą brutto - podatek z tytułu świadczenia tej usług wyniósł 430,08 zł (23/123 z 2300 zł).

W analogicznej sytuacji w 2013 r. usługa taka byłaby opodatkowana VAT częściowo, tj. część usługi (odpowiadająca kwocie 1400 zł) byłaby zwolniona od podatku, a część (odpowiadająca kwocie 900 zł) byłaby opodatkowana VAT według stawki 23 proc. Podatek z tytułu świadczenia tej usługi wyniósłby zatem tylko 168,29 zł (23/123 z 900 zł).

Wskazać także należy, że do końca 2013 r. w art. 113 ustawy o VAT zawarte były przepisy określające szczególne zasady korzystania z prawa do odliczenia przez podatników tracących prawo do zwolnienia podmiotowego lub rezygnujących z tego zwolnienia kwot podatku naliczonego wynikających z dokumentów celnych, kwot podatku zapłaconego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów oraz kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty lub rezygnacji ze zwolnienia (zob. art. 113 ust. 5 oraz art. 113 ust. 7 w zw. z art. 113 ust. 5 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r.).

Od 1 stycznia 2014 r. przepisów takich nie ma. Nie oznacza to jednak, że podatnicy tracący prawo do zwolnienia od podatku ze względu na wartość sprzedaży nie mogą odliczać części kwot podatku naliczonego dotyczącego zakupów dokonanych przed dniem utraty lub rezygnacji ze zwolnienia. Jest to jak najbardziej możliwe na zasadach ogólnych określonych przepisami art. 91 ustawy o VAT (do końca 2013 r. przepisy te miały zastosowanie tylko w zakresie, w jakim nie miały zastosowania przepisy art. 113 ustawy o VAT, np. w przypadku środków trwałych - zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 maja 2012 r. - sygn. akt I FSK 1045/11), a więc bez konieczności sporządzania spisu z natury i przedkładania go naczelnikowi urzędu skarbowego.

Faktury

Do końca 2013 r. podatnicy korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług, wystawiali zamiast faktur rachunki (wyjątek dotyczył podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni, którzy mogli wystawiać faktury). Zmieniło się to 1 stycznia 2014 r. Od tego dnia wszyscy podatnicy, w tym niezarejestrowani podatnicy korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy o VAT, wystawiają faktury (z zastrzeżeniem, że wystawianie takich faktur jest konieczne tylko na żądanie nabywcy, o ile żądanie to zostanie zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty; zob. art. 106b ust. 2 oraz art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT).

Dodać należy, że w przypadku dokumentowania sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 113 ustawy o VAT oprócz "zwykłych" faktur (jednak bez danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 12-14 oraz z informacją o podstawie prawnej zwolnienia od podatku - zob. art. 106e ust. 1 pkt 19 oraz art. 106e ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT) istnieje możliwość wystawiania uproszczonych faktur. Faktury takie - jak wynika z par. 3 pkt 3 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur - muszą zawierać jedynie:

a) datę wystawienia,

b) numer kolejny,

c) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,

d) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi,

e) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług,

f) cenę jednostkową towaru lub usługi,

g) kwotę należności ogółem.

Czego nie trzeba uwzględniać

Wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów	brak
Sprzedaż wysyłkowa (z terytorium kraju oraz na terytorium kraju)	brak
Sprzedaż zwolniona od podatku	niemające charakteru transakcji pomocniczych: 1) transakcje związane z nieruchomościami, 2) usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, 3) usługi ubezpieczeniowe
Odpłatne dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji	brak

Podmioty wykluczone

1	Podatnicy dokonujący dostaw: a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy o VAT (w załączniku tym wymienionych jest 10 kategorii wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali), b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem: - energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0), - wyrobów tytoniowych, - samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji, c) budynków, budowli lub ich części, jeżeli dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata, d) terenów budowlanych, e) nowych środków transportu.
2	Podatnicy świadczący usługi: a) prawnicze, b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego, c) jubilerskie.
3	Podatnicy nieposiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Jakie są zalety

Do pozytywnych cech korzystania ze zwolnienia należy zaliczyć:

1) brak obowiązku naliczania VAT od dokonywanych czynności (przy jednoczesnym braku możliwości korzystania z prawa do odliczenia);

2) brak obowiązku rejestrowania się jako podatnik VAT;

3) brak obowiązku regularnego składania deklaracji VAT;

4) brak obowiązku prowadzenia pełnej ewidencji VAT (trzeba jednak prowadzić ewidencję uproszczoną);

5) wystawianie faktur tylko na żądanie nabywcy,

6) wystawianie faktur o charakterze uproszczonym.

Podsumowanie

● Wadą korzystania ze zwolnienia z VAT ze względu na wartość sprzedaży jest brak możliwości odliczania podatku naliczonego.

● Często korzystanie ze zwolnienia jest opłacalne dla podatników świadczących usługi, których znaczną część wartości stanowi wkład pracy podatnika lub jego pracowników.

● Do ustalenia wartości sprzedaży uprawniającej do zwolnienia nie zalicza się odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Jerzy Tramski

dgp@infor.pl

Podstawa prawna

Art. 106b ust. 2, art. 106b ust. 3 pkt 2, art. 106e oraz art. 113 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.). Par. 3 pkt 3 rozporządzenia ministra finansów z 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz.U. poz. 1485).

/ 1 września 2014 /

/ 8 września 2014 /

/ 6 października 2014 /