Kłopoty z in dubio pro tributario nieuniknione

Proces legislacyjny, zakończony podpisaniem 5 sierpnia przez prezydenta ustawy z 5 sierpnia o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz innych ustaw (czeka na publikację w Dzienniku Ustaw), a dotyczący klauzuli in dubio pro tributario obrazuje, jak trudno stworzyć przepis jasny, prosty i niebudzący wątpliwości. Zwłaszcza że w tym przypadku mówimy o zasadzie, która odnosi się właśnie do przepisów budzących wątpliwości.

Ogólna norma wynikająca z klauzuli o rozstrzyganiu wątpliwości na korzyść podatników jest intuicyjnie dość oczywista: wątpliwości należy rozstrzygać z korzyścią dla podatnika. Ale taka zasada jest zbyt generalna i nieprecyzyjna. Stąd rola ustawodawcy, aby przepis precyzyjnie oddawał ideę in dubio pro tributario.

Klauzula, która wejdzie w życie w 2016 r., ostatecznie brzmi: "niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika". Nie uwzględniono sugestii komisji senackiej, że korzyść powinna dotyczyć również innych stron postępowania. Zgodnie z art. 133 ordynacji podatkowej stroną w postępowaniu jest nie tylko podatnik, ale też płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także w pewnych okolicznościach osoba trzecia z uwagi na swój interes prawny. Taką osobą jest odpowiadający solidarnie z podatnikiem jego rozwiedziony małżonek lub członek rodziny, albo nabywca przedsiębiorstwa lub wspólnik spółki osobowej. Może to być członek zarządu spółek kapitałowych odpowiadający za jej zaległości podatkowe, a nawet gwarant czy poręczyciel. Grupa przypadków, w których nie tylko podatnik może ucierpieć wskutek wątpliwości w interpretowaniu przepisów, jest duża. Używając wyłącznie terminu "podatnik" zawężono zbytnio krąg osób objętych ochroną.

Problem nie tylko w tym, kogo chronimy, ale również w jakiej sytuacji klauzula ma być stosowana. Ostatecznie klauzula mówi o "wątpliwościach co do treści przepisów prawa podatkowego". Wcześniej Ministerstwo Finansów proponowało, że "w przypadku różnych wyników wykładni przepisów prawa podatkowego organ podatkowy przyjmuje wykładnię korzystną dla strony postępowania". Późniejsza wersja senacka mówiła o "wątpliwościach co do wykładni przepisów prawa podatkowego". Taki zapis mógłby sugerować dyskusję formalną na temat wykładni, która ma być stosowana, a nie merytoryczną, jak interpretować przepis ze względu na interes podatnika. Dobrze zatem, że pozostał zapis o "wątpliwościach co do treści przepisów prawa podatkowego". Klauzulę należy wykorzystywać, gdy stosujący przepis nabierze wątpliwości, jaką normę prawną, rozumianą jako regułę postępowania, ma wyinterpretować z przepisu podatkowego. In dubio pro tributario zaleci wybrać interpretację korzystniejszą dla podatnika.

Pozostaje mieć tylko nadzieję, że organy stosujące przepisy będą miały odwagę przyznać, że w pewnych przypadkach takie wątpliwości istnieją - inaczej klauzula będzie w praktyce martwa. Zapewne będą się powoływać na nią sędziowie sądów administracyjnych w swoich rozstrzygnięciach sporów podatników z fiskusem, ale przecież intencją było, aby dzięki klauzuli sporów sądowych było mniej. Czas pokaże, czy tak będzie w rzeczywistości.

@RY1@i02/2015/158/i02.2015.158.07100030a.802.jpg@RY2@

Jacek Bajger

partner w KPMG w Polsce