Poradnia podatkowa

Jak biegły sądowy wykazuje w PIT wynagrodzenie za sporządzenie opinii

Kiedy zwrot nakładów na remont wynajmowanego lokalu podlega VAT

Dwie spółki kapitałowe: spółka akcyjna i sp. z o.o., zamierzają się połączyć. Czy nowo powstała spółka będzie mogła rozliczyć straty poniesione przez obie spółki?

ekspert ECDDP Sp. z o.o.

Połączenie spółek kapitałowych może nastąpić na dwa sposoby, poprzez połączenie przez przejęcie (per incorporationem), jak również poprzez łączenie się przez zawiązanie nowej spółki. Jak bowiem stanowi art. 492 par. 1 kodeksu spółek handlowych, połączenie może być dokonane:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie),

2) przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

W wyniku dokonanego w ten sposób połączenia następuje rozwiązanie spółki przejmowanej, spółek łączących się, bez postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru (art. 493 k.s.h.).

Zgodnie z art. 93 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób i spółek. Przepis ten stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej.

W związku z powyższym należy zwrócić uwagę na regulację art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, który wskazuje, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową. Podobne uregulowanie dotyczące nieuwzględniania strat spółek łączonych, przejmowanych odnosi się także do zasad ustalania straty podatkowej.

Jak z tego wynika, nowa spółka zawiązana poprzez połączenie innych spółek nie może od swojego dochodu odliczać strat wykazanych przez spółki łączone. Powyższy zakaz dotyczy również spółki przejmującej, która nie może od swojego dochodu odliczyć strat wykazanych przez spółki przejmowane.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają z kolei przeciwwskazań dotyczących uwzględniania przez spółkę przejmującą przy połączeniu przez przejęcie, w jej rozliczeniu podatku dochodowego, wcześniej wykazanej przez tę spółkę straty podatkowej. W konsekwencji nie istnieją ograniczenia, które zakazywałyby spółce przejmującej odliczyć stratę podatkową, wykazaną przez nią w latach poprzednich, i takie też stanowisko prezentowane jest w doktrynie prawa podatkowego.

Podobne stanowisko prezentują organy podatkowe, m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 20 kwietnia 2010 r. (nr ILPB3/423-109/10-2/ŁM) wskazał, że: "Z brzmienia cytowanych przepisów nie wynika zakaz rozliczania przez spółkę przejmującą po połączeniu spółek, strat poniesionych w latach poprzednich (tj. poprzedzających rok połączenia) przez nią samą. Zachowuje ona bowiem swój byt prawny po połączeniu. Reasumując, wnioskodawca będzie posiadał prawo do podatkowego rozliczenia osiągniętych przez siebie strat w oparciu o zasady przewidziane w przepisie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT".

Podstawa prawna

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.). Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.). Ustawa z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

doradca podatkowy

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników (z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10 ustawy o PIT) i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9 ustawy o PIT.

Wyodrębnienie w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście przychodów osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychodów biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście.

Ponadto należy podkreślić, iż na gruncie prawa podatkowego nie ma przeszkód, aby osoby prowadzące działalność gospodarczą równocześnie wykonywały na zlecenie sądów określone czynności i osiągały z tego tytułu przychody z działalności wykonywanej osobiście. Jednak przychodów tych nie należy łączyć z przychodami z działalności gospodarczej.

Konsekwencją takiej kwalifikacji przychodu jest spoczywający na organach dokonujących wypłaty przedmiotowych kwot obowiązek płatnika, określony w art. 41 ust. 1 ustawy o PIT.

Oznacza to, iż sąd, wypłacając należności biegłym, ma obowiązek jako płatnik pobierać zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 18 proc. tej należności. Zaliczkę należy pomniejszyć o:

wkoszty uzyskania przychodu,

wskładki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz chorobowe potrącone w danym miesiącu.

Stanowisko takie potwierdził dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z 21 stycznia 2011 r. (nr IPPB1/415-987/10-2/ES). Czytamy w niej, że "(...) organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator jako płatnik PIT ma obowiązek pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od wypłaconego wynagrodzenia za dokonanie opinii budowlanych czy wyceny nieruchomości, natomiast wnioskodawca obowiązany jest wykazać przedmiotowe dochody w zeznaniu rocznym na podstawie otrzymanych od płatnika informacji". Oznacza to, że przychodów z działalności wykonywanej osobiście nie należy ujmować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem należności za wyceny sporządzane przez biegłego sądowego na zlecenie sądów stanowią dla niego przychód z działalności wykonywanej osobiście, od których wypłaty na sądzie ciążą obowiązki płatnika.

Podstawa prawna

Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.).

młodszy konsultant podatkowy w ECDDP sp. z o.o.

Podatnik, jako najemca, nie ma możliwości odsprzedania właścicielowi nakładów poniesionych na jego nieruchomość. Połączenie ulepszeń z najmowanym budynkiem skutkuje bowiem przeniesieniem prawa własności do nakładów na właściciela budynku. Inaczej mówiąc, właścicielem dokonanych przez podatnika ulepszeń nie jest on sam, lecz wynajmujący. Powyższa zasada nie wyklucza jednak możliwości dokonania wzajemnych rozliczeń między stronami, co z kolei nie pozostanie bez wpływu na sferę podatku od towarów i usług.

I tak jeśli podatnik poniesie nakłady inwestycyjne w obcym środku trwałym (budynku), a następnie prawo do dokonanych ulepszeń, po zakończeniu remontu, przeniesie na rzecz wynajmującego to czynność ta stanowić będzie usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT (świadczoną przez podatnika na rzecz właściciela nieruchomości). Cytując bowiem treść art. 8 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (tj. czynności polegającej na przeniesieniu prawa do rozporządzania towarem jak właściciel). Jednocześnie podkreślenia wymaga to, że skoro dokonane ulepszenia stanowić będą jedynie część składową budynku, to nie mogą zostać uznane za odrębny przedmiot własności, a więc i rzecz (np. nie kupimy w sklepie gładzi uprzednio zdjętej ze ścian budynku). Co więcej, czynność ta będzie miała charakter odpłatny - bowiem kompensata z należnym wynajmującemu czynszem stanowić będzie formę wynagrodzenia, pozostającego w bezpośrednim związku ze zbyciem nakładów inwestycyjnych przez najemcę.

Zatem podatnik powinien opodatkować VAT zwrot ulepszeń (prac remontowych) na wynajmowanej nieruchomości jako odpłatne świadczenie usług. Na marginesie warto zauważyć, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych. Przykładowo dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 12 października 2009 r. (nr ILPP2/443-970/09-2/AD) uznał, że: "odsprzedaż nakładów inwestycyjnych będzie stanowić na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu". Podobnie wypowiada się judykatura: WSA w Krakowie, w wyroku z 18 września 2008 r. (sygn. akt I SA/Kr 636/08) zauważył, że "zwrot nakładów za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości stanowi w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Jak już wskazano, za świadczenie usług uznaje się bowiem każdą transakcję, która w świetle art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi dostawy. Nastąpiło tu bowiem odpłatne zbycie prawa, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego".

Podstawa prawna

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).