Dodatkowe świadczenia ze stosunku pracy interesują fiskusa

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.) przychodami ze stosunku pracy są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze oraz wartości pieniężne, a także wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

- Aby mówić o przychodzie z nieodpłatnych świadczeń, konieczne jest ich otrzymanie - zaznacza Dominika Dragan- Berestecka, doradca podatkowy w kancelarii Ożóg i Wspólnicy.

W przypadku zaś pieniędzy i wartości pieniężnych zaliczenie ich do przychodu następuje z chwilą otrzymania, ale też postawienia do dyspozycji podatnika. Ustawodawca posługuje się tutaj dwoma sformułowaniami - "otrzymaniem" i "postawieniem do dyspozycji". Zgodnie ze słownikiem języka polskiego "otrzymywać" znaczy stawać się odbiorcą jakiejś rzeczy, dostawać coś, odbierać coś. Natomiast "dysponować" znaczy "rozporządzać czymś według własnego uznania".

Takie rozróżnienie zostało zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 września 2009 r. (sygn. akt II FSK 536/08), w którym sąd rozpatrywał sprawę opodatkowania świadczenia na rzecz pracowników usług bezpłatnego transportu. Zdaniem sądu "w przypadku gdy wartości świadczeń pracowniczych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów dojazdów do i z pracy. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy pracownik w istocie otrzymał określone świadczenie i jaka jest jego wartość". Uzasadniając to stanowisko, NSA wskazał dodatkowo, że "w przypadku świadczeń w naturze muszą one być faktycznie otrzymane, a nie tylko postawione do dyspozycji. W niniejszej sprawie nie ma możliwości ustalenia kwoty przychodu dla konkretnego pracownika, gdyż pracownicy korzystający z dojazdów mieli jedynie to świadczenie w naturze postawione do dyspozycji. Nie ma możliwości stwierdzenia, czy pracownik rzeczywiście otrzymał świadczenie i jaka była jego wartość. Opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia).

- Niestety, to korzystne i - jak się wydaje - mające dostateczne uzasadnienie w przepisach stanowisko w kwestii ustalania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń nie zostanie raczej w najbliższym czasie utrwalone w orzecznictwie, a to z racji uchwały 7 sędziów NSA z 24 maja 2010 r. (sygn. akt II FPS 1/10) - zauważa Dominika Dragan- Berestecka.

Ekspert dodaje, że wydana w sprawie abonamentów medycznych uchwała przesądza, że pracownik objęty ubezpieczeniem medycznym otrzymuje przychód w momencie, w którym po stronie centrum medycznego powstaje obowiązek pozostawania w gotowości do świadczenia mu tych usług.

Ministerstwo Finansów, które od dłuższego czasu prezentuje stanowisko, że przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń powstaje niezależnie od tego, czy uprawniony pracownik skorzysta ze świadczenia, zyskało zatem dodatkowy argument w sporze z podatnikami.

- Na wspomnianą uchwałę powołuje się w wydanej 8 lipca 2010 r. interpretacji dotyczącej obowiązku rozpoznania przychodu z tytułu uczestniczenia pracowników w imprezie integracyjnej (nr IBPBII/1/415-411/10/BD) - podaje Dominika Dragan-Berestecka.

Zdaniem ministra finansów "pracownik uzyska przychód w chwili umożliwienia mu wzięcia udziału w takiej imprezie. Na imprezie integracyjnej będzie zaś miał takie samo prawo do wypicia, zjedzenia i udziału w atrakcjach jak każdy inny uczestnik imprezy. Ustalenie przychodu dla niego nie będzie zależało od tego, ile zje i wypije ani tym bardziej o której godzinie z imprezy wyjdzie, lecz od tego, czy mógł w niej wziąć udział. A udział będzie mógł wziąć, o ile impreza będzie skierowana m.in. do niego. Jeżeli wstęp będzie się odbywał na podstawie zgłoszenia bądź zaproszeń, bądź identyfikatora, to weźmie w niej udział w chwili, kiedy otrzyma zaproszenie lub zgłosi swój udział. To, czy istotnie przybędzie na imprezę, czyli skonsumuje świadczenie, jest kwestią bez znaczenia dla powstania przychodu w świetle powołanej uchwały. Spółka na podstawie listy pracowników, którzy wyrażą chęć uczestnictwa w takiej imprezie integracyjnej - jeśli obowiązywałyby zgłoszenia lub zaproszenia - bądź tylko na podstawie listy pracowników, do których oferta została skierowana - jeśli nie wymagano potwierdzeń obecności bądź nie wystawiono zaproszeń - powinna ustalić wartość nieodpłatnego świadczenia dla każdego z nich, bez względu na to, który pracownik weźmie udział w spotkaniu".

Jakkolwiek uchwała przesądza, że przychód powstaje w momencie umożliwienia pracownikowi skorzystania ze świadczenia, to jednak pozostaje jeszcze drugi istotny aspekt opodatkowania nieodpłatnych świadczeń, a mianowicie sposób ustalenia przychodu. Dominika Dragan-Berestecka podkreśla, że MF nie widzi problemu, aby przychód ten ustalić na podstawie liczby uprawionych do skorzystania ze świadczenia pracowników i zryczałtowaną kwotę, którą pracodawca ma zapłacić. Ustawa o PIT stanowi jednak, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń w przypadku usług zakupionych ustala się według cen zakupu.

- Tyle tylko, że w przypadku gdy umowa, na podstawie której pracodawca pokrywa koszty świadczeń medycznych czy organizacji imprezy integracyjnej, przewiduje zryczałtowaną kwotę obejmującą wszystkich pracowników podatnika, a ryczałt nie stanowi sumy kwot będących opłatami za usługi dla poszczególnych pracowników, cena zakupu usługi dla pojedynczego pracownika nie jest znana - zauważa Dominika Dragan-Berestecka.

Wskazuje również, że z tego względu nie ma możliwości ustalenia wartości świadczenia przypadającego na poszczególnych pracowników zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto - jak podkreśla Dominika Dragan-Berestecka - opodatkowaniu podlega przychód rozumiany jako przysporzenie majątkowe o określonej wartości, przy czym przyrost wartości majątku podatnika będzie miał miejsce w sytuacji, gdy dzięki działaniom pracodawcy (w przypadku świadczeń medycznych - wykupienie abonamentu w prywatnej przychodni) pracownik zaoszczędza pewną kwotę, którą musiałby wydać, gdyby sam chciał wykupić taki abonament. Należy jednak wziąć pod uwagę i taką okoliczność, że pracownik, do którego jest skierowane świadczenie (np. abonament medyczny), nie jest nim zainteresowany i w przypadku braku takiej ochrony zapewnionej przez pracodawcę nie wykupiłby go.

W takiej sytuacji trudno mówić o jakimkolwiek przysporzeniu w majątku pracownika rozumianym jako brak uszczuplenia w jego majątku.

Niezależnie od faktycznego skorzystania przez pracownika z zapewnionej mu opieki medycznej, po jego stronie powstaje przychód. Opodatkowaniu podlega bowiem sama możliwość skorzystania ze świadczenia

Ewa Matyszewska

ewa.matyszewska@infor.pl