Pieniądze z racji nauki mogą być opodatkowane i oskładkowane

We orzeczeniu z 8 lipca 2014 r. Trybunał Konstytucyjny (sygn. akt K 7/13, Dz.U. poz. 947) podał cechy, jakie musi spełnić nieodpłatne świadczenie sprezentowane podwładnemu w celu podniesienia jego kwalifikacji, aby zaliczyć je do przychodów ze stosunku pracy.

Po pierwsze musi być ono spełnione za zgodą pracownika (ten skorzystał z niego w pełni dobrowolnie). Zakład powinien przeprowadzić ocenę, że świadczenie z punktu widzenia sytuacji zawodowej, rodzinnej i życiowej zatrudnionego jest celowe, przydatne i leży w jego interesie. Powinien uzyskać zgodę pracownika na skorzystanie z nieodpłatnego świadczenia, np. wyrażoną w umowie o pracę lub w osobnym piśmie.

Po drugie świadczenie musi być spełnione w interesie pracownika, a nie w interesie pracodawcy. Zatrudniony uzyskał korzyść majątkową (zwiększenie aktywów) lub zaoszczędził na wydatku, który musiałby ponieść.

Po trzecie wreszcie korzyść musi mieć charakter wymierny i przypisany indywidualnie pracownikowi (nie jest ogólnie dostępna dla wszystkich podmiotów).

Szkolenia dla wszystkich

Pojawia się pytanie, co wyrok TK oznacza dla szkoleń podejmowanych przez pracowników w celu podnoszenia kwalifikacji zawodowych.

Trybunał podkreślił, że przychód ze stosunku pracy z racji nieodpłatnego świadczenia powstaje dopiero wtedy, gdy zatrudniony uzyskał realne przysporzenie. Ponadto przyznał, że przychodu podatkowego nie stanowi zaaranżowana przez pracodawcę dla wszystkich pracowników impreza integracyjno-szkoleniowa, choćby miała charakter wyjazdowy, a zatrudniony wziął w niej udział całkowicie dobrowolnie. Zdaniem TK "nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie «kursokonferencja» organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom jako ich wymierną korzyść".

TK przyznał, że trudno byłoby w takiej sytuacji ustalić wymierny indywidualny koszt projektu. Podkreślił, że tym bardziej przychodem ze stosunku pracy nie są zjedzone podczas takiego wyjazdu przez podwładnego potrawy czy wypite napoje. Trybunał przeciął w ten sposób dyskusję i zreasumował dotychczasowe sprzeczne orzecznictwo sądów administracyjnych.

Na koszt pracodawcy

Inaczej jest natomiast, gdy pracodawca partycypuje finansowo w edukacji pracownika na podstawie art. 102-103⁶ ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. nr 21, poz. 94 ze zm.; dalej: k.p.). A zgodnie z tymi przepisami zatrudniony podnosi kwalifikacje za zgodą lub z inicjatywy zakładu albo uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy. Pracownikowi uczącemu się za zgodą lub z inicjatywy pracodawcy ten ostatni musi udzielać odpłatnych urlopów szkoleniowych (głównie na egzaminy) oraz odpłatnych zwolnień z całości albo z części dnia pracy w celu punktualnego przybycia na obligatoryjne zajęcia i wzięcia w nich udziału. Może mu również przekazać świadczenia dodatkowe, np. pokryć w pełni lub częściowo koszty nauki (choćby czesnego na studiach), opłat za egzaminy, dojazdów na zajęcia, zakwaterowania, pożywienia, pomocy merytorycznych, ubezpieczenia z tym związanego.

Pracodawca zwykle zawiera z pracownikiem pisemną umowę o podnoszenie kwalifikacji zawodowych za zgodą lub z inicjatywy zakładu, m.in. na studiach, studiach podyplomowych, na kursie czy szkoleniu językowym. Szef ma prawo zobowiązać podwładnego do pozostawania u niego w zatrudnieniu przez pewien czas po zakończeniu nauki, ale maksymalnie przez trzy lata (karencja). Jeśli nie zamierza żądać przebycia karencji, strony nie muszą zawierać umowy szkoleniowej.

Bez wątpienia dofinansowanie nauki pracownika uczącego się za zgodą lub z inicjatywy zakładu jest jego przychodem podatkowym z pracy w świetle wyroku TK z 8 lipca 2014 r. (obdarowany zgadza się na nie np. w umowie szkoleniowej, leżą w jego interesie oraz dzięki nim zainteresowany zaoszczędza na wydatku). Jednak pod pewnymi warunkami podlegają one zwolnieniu podatkowemu, które obejmuje wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego (art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.; dalej: ustawa o PIT).

Preferencjom podlegają zatem świadczenia dodatkowe przyznane przez pracodawcę zatrudnionemu podnoszącemu kwalifikacje zawodowe za zgodą lub z inicjatywy zakładu, np. dofinansowanie czesnego, wydatków na przejazdy, wyżywienie. Chodzi o podnoszenie kwalifikacji, jakich przełożony może wymagać od beneficjenta na obecnym stanowisku albo będzie mógł w przyszłości od niego żądać, np. w wyniku awansu albo przesunięcia na inną posadę w związku z reorganizacją firmy (np. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 lutego 2013 r., sygn. IBPBII/1/415-1052/12/ASz). [przykład 1]

Ulga ubezpieczeniowa jest szersza, gdyż odnosi się do świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyłączeniem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych (par. 2 ust. 1 pkt 29 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe; Dz.U. nr 161, poz. 1106 ze zm.). [przykład 2]

Z inicjatywy pracownika

Zatrudnionemu dokształcającemu się z własnej woli zakład ma prawo dać urlop bezpłatny bądź darmowe zwolnienia z części lub całego dnia pracy. Kodeks pracy milczy na temat możliwości przyznania mu świadczeń dodatkowych dofinansowujących naukę.

Oczywiście szef (jeśli taka jego wola) może przyznać jakieś dopłaty, ale nie dotyczy ich ani zwolnienie podatkowego, ani składkowe. Nie będą bowiem świadczeniem przyznanym na podstawie odrębnych przepisów.

PRZYKŁAD 1

Tylko w związku z zajmowanym stanowiskiem

Panią Ewę, pracownicę działu marketingu warszawskiej spółki, prezes wysłał na kurs dociekliwego filatelisty w nagrodę za wzorowe przeprowadzenie dużej akcji. Strony spisały umowę o podnoszenie kwalifikacji zawodowych z inicjatywy pracodawcy. Tematyka kursu nie ma związku z obowiązkami służbowymi kobiety - na szkoleniu kobieta ma rozwijać swoje prywatne hobby. Ze względu na to, że zajęcia mają się odbywać w Gdańsku, pracodawca przyznał jej świadczenia dodatkowe - pełną refundację kosztów kursu, przejazdów, wyżywienia i zakwaterowania w tym mieście. Wymienione świadczenia dodatkowe podlegają podatkowi dochodowemu, ponieważ nie chodzi o podnoszenie kwalifikacji zawodowych pani Ewy. Co innego, gdyby prezes, widząc w niej przyszłą kierowniczkę działu marketingu, skierował ją w tym trybie np. na menedżerskie studia podyplomowe. Wówczas przyznane świadczenia dodatkowe byłyby wolne od PIT.

PRZYKŁAD 2

Ulga ubezpieczeniowa szersza

Wracamy do przykładu pani Ewy, czołowej pracownicy działu marketingu, pogłębiającej własne pasje na kursie filatelistycznym w ramach umowy szkoleniowej podpisanej za zgodą pracodawcy. Przyznane jej świadczenia dodatkowe (zwrot opłaty za kurs, kosztów przejazdu, zakwaterowania itd.) są wolne od składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Mimo że dzięki nim kobieta nie podnosi kwalifikacji zawodowych, ale wykształcenie ogólne.

Renata Majewska

szkoleniowiec z zakresu wynagrodzeń, właścicielka firmy Biuro Kadr i Płac