Jak długo certyfikat zaświadcza o siedzibie dla celów podatkowych

@RY1@i02/2011/127/i02.2011.127.086.012b.001.jpg@RY2@

Piotr Chmieliński, radca prawny, doradca podatkowy, menedżer zespołu podatków bezpośrednich w Kancelarii Ożóg i Wspólnicy

Zdarza się, że dokumenty spełniające wszystkie warunki uznania za certyfikat rezydencji posiadają jedynie datę sporządzenia dokumentu bez wskazania, w jakim okresie dany podmiot był podatnikiem. Problem może pojawić się również w przypadku certyfikatu, który dokumentuje siedzibę dla celów podatkowych niejako na przyszłość (wskazując termin obowiązywania certyfikatu, np. na cały rok podatkowy, który jeszcze się nie skończył).

W świetle aktualnych indywidualnych interpretacji ministra finansów, uznać należy, że certyfikat zaświadcza o siedzibie dla celów podatkowych na dzień wystawienia certyfikatu. Oznacza to, że jeżeli w treści certyfikatu nie wskazano, jakiego okresu dotyczy, wówczas dokumentuje on stan prawny na dzień wystawienia certyfikatu. Podkreślić bowiem należy, że certyfikat rezydencji jest zaświadczeniem, które dokumentuje zdarzenia przeszłe i teraźniejsze, nigdy przyszłe. Stanowisko takie wyrażono również w indywidualnej interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 stycznia 2011 r. (nr ILPB3/423-830/10-2/JG), gdzie organ stwierdził, że w zaświadczeniu właściwy organ potwierdza, że na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Certyfikat może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych, stanów faktycznych.

Certyfikat rezydencji może również dokumentować rezydencję podatkową danego podatnika w odniesieniu do okresu sprzed wydania dokumentu. Wówczas taki dokument również jest zaświadczeniem i można go uznać, po spełnieniu innych warunków, za certyfikat rezydencji.

Jednak do niedawna organy podatkowe prezentowały odmienne stanowisko, zgodnie z którym certyfikat obowiązywał tak długo, jak nie zmienił się stan faktyczny, który jest tym certyfikatem potwierdzony. Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. przez dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W interpretacji z 25 listopada 2009 r. o nr IPPB5/423-533/09-2/MB stwierdzono, że przepisy nie regulują kwestii, jak długo certyfikat rezydencji, wydany przez właściwy organ administracji podatkowej, zachowuje swoją aktualność, a tym samym ważność. Dlatego można uznać, że certyfikat zachowuje ważność tak długo, jak długo nie ulega zmianie potwierdzony w nim stan faktyczny. Podobnie wypowiedział się organ podatkowy w m.in. w interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 sierpnia 2008 r. o nr IP-PB3-423-848/08-2/DG.

Wydaje się, że aktualne stanowisko ministra finansów, aczkolwiek niekorzystne dla podatników, jest prawidłowe. Z samej istoty zaświadczenia wynika bowiem, że nie może ono dokumentować zdarzeń przyszłych. Jednak w konsekwencji tego mogą pojawić się problemy natury praktycznej zarówno dla podatnika polskiego, jak i jego zagranicznego kontrahenta. Przyjmuje się bowiem, że podatnicy są zobowiązani do uzyskiwania aktualnych certyfikatów na dzień dokonywania wypłaty związanej z daną transakcją. Uzyskanie certyfikatu rezydencji, zwykle w krótkim terminie, może być dla kontrahenta polskiego podatnika utrudnione.

Jednak, jak podkreśla się w orzecznictwie, naruszenie wynikającego z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT obowiązku dysponowania przez płatnika w chwili poboru podatku certyfikatem rezydencji podatnika nie może skutkować zakazem uwzględnienia certyfikatu rezydencji podatkowej w postępowaniu podatkowym prowadzonym np. w przedmiocie odpowiedzialności płatnika. Udokumentowanie rezydencji podatkowej podmiotu zagranicznego uzyskującego przychody kontrahenta, które opodatkowuje polski podatnik, może nastąpić zarówno przed, jak i po dokonaniu pełnej płatności, tj. bez pobrania podatku. Jednak w razie uzyskania certyfikatu po dokonaniu płatności, taki certyfikat powinien potwierdzać rezydencję podatkową podmiotu za okres, w którym została dokonana płatność. Takie stanowisko zaprezentowano w wyroku WSA w Warszawie z 27 kwietnia 2009 r. o sygn. III SA/Wa 94/09.

EM