Nowe zasady szacowania dochodów podatników

Nowelizacja rozporządzeń ma przede wszystkim na celu dostosowanie polskich regulacji do zmian wytycznych OECD w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych oraz administracji podatkowych oraz prac wspólnego forum UE ds. cen transferowych, które zakończyły się w 2010 roku.

Kryteria zamiast preferencji

Przed zmianami metodą szacowania dochodu preferowaną przez przepisy była metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej. Polegała ona na porównaniu ceny przedmiotu transakcji ustalonej w transakcjach między podmiotami powiązanymi z ceną stosowaną w porównywalnych transakcjach przez podmioty niezależne i na tej podstawie określeniu wartości rynkowej przedmiotu transakcji zawartej między podmiotami powiązanymi.

Metoda ta miała dotychczas pierwszeństwo przed pozostałymi metodami. Oznacza to, że jeżeli możliwe było jej zastosowanie, należało ją stosować w pierwszej kolejności, chyba że zastosowanie innej metody pozwoliłoby ustalić ceny w transakcjach na poziomie bardziej zbliżonym do wartości rynkowej przedmiotu takiej transakcji i umożliwić dokładniejsze określenie dochodów podatnika.

Obecne brzmienie przepisów wprowadza natomiast kryteria, jakimi powinny kierować się organy podatkowe oraz kontroli skarbowej (dalej: organy skarbowe) przy wyborze najbardziej odpowiedniej metody szacowania cen. W efekcie przed oszacowaniem dochodu kontrolujący powinni przeprowadzić badanie funkcji pełnionych przez strony transakcji, angażowanych aktywów, ponoszonych ryzyk, określić dostępność wiarygodnych informacji i porównywalność transakcji lub podmiotów i na tej podstawie określić, która metoda będzie najbardziej odpowiednia w danych okolicznościach. [ramka 1]

Analiza porównywalności

Kolejną zmianą jest doprecyzowanie pojęcia analizy porównywalności oraz określenie procedury jej przeprowadzenia. Analiza ma na celu określenie, czy dane transakcje są porównywalne i czy można na ich podstawie dokonać oszacowania dochodu podatnikowi. Co istotne, regulacje te są kierowane do organów skarbowych, jednak również podatnicy mogą z nich korzystać, przeprowadzając we własnym zakresie benchmarking - analizę mającą na celu weryfikację rynkowego charakteru cen stosowanych przez siebie w transakcjach z podmiotami powiązanymi.

Przepisy rozporządzeń wskazują następujące etapy analizy porównywalności transakcji:

1) ogólna analiza informacji dotyczących podatnika i jego otoczenia gospodarczego;

2) analiza warunków ustalonych lub narzuconych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w szczególności na podstawie wykonywanych przez nie funkcji, angażowanych aktywów i ponoszonych ryzyk, w wyniku której należy zidentyfikować czynniki ekonomicznie istotne w badanych okolicznościach sprawy;

3) sprawdzenie, czy istnieje możliwość porównania warunków ustalonych lub narzuconych pomiędzy podmiotami powiązanymi z warunkami stosowanymi przez dany podmiot z podmiotami niezależnymi;

4) identyfikacja i weryfikacja porównywalnych warunków ustalanych przez podmioty niezależne;

5) wybór metody najbardziej właściwej w danych okolicznościach sprawy, a następnie określenie konieczności stosowania wskaźnika zyskowności i wybór jego rodzaju odpowiedniego dla wybranej metody;

6) identyfikacja danych porównawczych dla wybranej metody na podstawie czynników ekonomicznie istotnych oraz określenie konieczności dokonania poprawek;

7) analiza uzyskanych danych porównawczych.

Restrukturyzacja działalności

Kolejną nowością jest wprowadzenie regulacji dotyczących restrukturyzacji działalności. Rozumie się przez nią przeniesienie pomiędzy podmiotami powiązanymi istotnych ekonomicznie funkcji lub aktywów, lub ryzyk. Organy skarbowe mogą badać zgodność warunków ustalonych lub narzuconych w ramach restrukturyzacji działalności pomiędzy podmiotami powiązanymi z warunkami, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niezależne. W tym zakresie organy podatkowe będą badać przyczyny gospodarcze dokonania restrukturyzacji działalności, oczekiwane korzyści z restrukturyzacji, w tym efekt synergii, oraz opcje realistycznie dostępne dla podmiotów powiązanych uczestniczących w restrukturyzacji.

W praktyce oznacza to, że organy podatkowe będą analizować transakcje, w ramach których np. zmienił się profil działalności danej firmy i pełnione przez nią funkcje w grupie kapitałowej (np. producent "kontraktowy" stałby się producentem "pełnym"), i oceniać, czy niezależny podmiot zgodziłby się zmienić profil swojej działalności na analogicznych warunkach.

Usługi o niskiej wartości dodanej

Kolejną nową instytucją wprowadzoną przepisami rozporządzeń są usługi o niskiej wartości dodanej i zasady ich dokumentowania. Usługi te zostały zdefiniowane jako "usługi o charakterze rutynowym, wspomagające działalność główną usługobiorcy, ogólnie bądź łatwo dostępne, które nie przyczyniają się do powstania dużej wartości dodanej dla usługodawcy lub usługobiorcy".

Zmiana ta, z pozoru wiążąca się z nowymi obowiązkami administracyjnymi dla podatników, w praktyce może być źródłem korzyści. Jeżeli bowiem w toku kontroli podatnik przedstawi kontrolującym opis tych usług, wówczas kontrolujący w pierwszej kolejności badają racjonalność zawarcia transakcji obejmującej te usługi na podstawie tego opisu. Pozwala to podatnikom zebrać i przedstawić argumentację za zawarciem takiej transakcji na ustalonych warunkach. Przepisy precyzują także, co powinien zawierać ten opis [ramka 2], a także wskazują przykładowy katalog usług o niskiej wartości dodanej, np. usługi informatyczne, związane z zarządzaniem zasobami ludzkimi, prawne, marketingowe, księgowość, kontrola jakości.

Wydatki akcjonariusza

Nowe przepisy wprowadzają także kategorię "wydatków akcjonariusza". Definiuje się je jako "wydatki ponoszone przez podmiot posiadający udziały (akcje) w drugim podmiocie powiązanym, które przynoszą korzyści wyłącznie podmiotowi posiadającemu udziały (akcje) w drugim podmiocie powiązanym". Wydatki te nie są zaliczane do wydatków związanych z wykonywanymi usługami o niskiej wartości dodanej.

Rozporządzenia zawierają przykładowy katalog tych wydatków, wymieniając w nim m.in. koszty organizacji zgromadzenia akcjonariuszy, koszty skonsolidowanego sprawozdania finansowego, koszty audytu, koszty związane z podwyższeniem kapitału podmiotów powiązanych, koszty pozyskania funduszy na nabycie akcji (udziałów).

WAŻNE

Przed oszacowaniem dochodu kontrolujący powinni przeprowadzić badanie funkcji pełnionych przez strony transakcji, angażowanych aktywów, ponoszonych ryzyk, określić dostępność wiarygodnych informacji i porównywalność transakcji lub podmiotów i na tej podstawie określić, która metoda będzie najbardziej odpowiednia

Ramka 1. Co trzeba uwzględnić

Zgodnie z przepisami przy wyborze metody szacowania cen należy uwzględnić w szczególności:

1) przebieg transakcji, w tym funkcje, jakie wykonują dane podmioty w porównywanych transakcjach, biorąc pod uwagę angażowane przez nie aktywa, obejmujące również dobra materialne i niematerialne niezaliczone do aktywów, kapitał ludzki oraz ponoszone ryzyka;

2) dostępność wiarygodnych informacji, niezbędnych do zastosowania wybranej metody, w szczególności dotyczących porównywalnych transakcji lub podmiotów;

3) porównywalność transakcji lub podmiotów, która powinna odpowiadać zasadom z rozporządzeń.

Ramka 2. Co powinien zawierać opis

Zgodnie z przepisami rozporządzeń opis usług o niskiej wartości dodanej powinien zawierać w szczególności:

1) wskazanie rodzaju świadczonej usługi wraz z uzasadnieniem zakwalifikowania usługi jako usługi o niskiej wartości;

2) potwierdzenie, że usługa została wykonana, oraz szczegółowe wyjaśnienie dotyczące racjonalności nabycia usług, w tym uzyskanych lub oczekiwanych korzyści;

3) opis i uzasadnienie sposobu świadczenia usług;

4) wykaz wydatków ponoszonych przez podmioty powiązane, związanych ze świadczonymi usługami, wraz z ich opisem i analizą;

5) wykaz wydatków akcjonariusza;

6) opis klucza podziału kosztów;

7) katalog usług na żądanie wraz z ich opisem;

8) wskazanie sposobu kalkulacji wynagrodzenia należnego za świadczone usługi oraz jego wysokości wraz z uzasadnieniem dla zastosowanej metody i sposobu jej stosowania;

9) dokumentację możliwą do przedstawienia.

@RY1@i02/2013/159/i02.2013.159.071000300.804.jpg@RY2@

Michał Kubik doradca podatkowy, partner

Michał Kubik

doradca podatkowy, partner

@RY1@i02/2013/159/i02.2013.159.071000300.805.jpg@RY2@

Remigiusz Fijak doradca podatkowy, menedżer

Remigiusz Fijak

doradca podatkowy, menedżer

Podstawa prawna

Rozporządzenie ministra finansów z 17 czerwca 2013 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz.U. poz. 768). Rozporządzenie ministra finansów z 17 czerwca 2013 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób fizycznych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób fizycznych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz.U. poz. 767).