Zawieranych transakcji nie trzeba dokumentować

Coraz większą popularnością cieszą się spółki komandytowe. Ich charakter pozwala łączyć zalety spółek kapitałowych z korzyściami podatkowymi.

Wykorzystanie spółki komandytowej w prowadzeniu działalności gospodarczej stwarza wiele wątpliwości praktycznych. Jedną z nich są ceny transferowe. Kontrowersje budzi zwłaszcza kwestia sporządzania dokumentacji cen transferowych przez taką spółkę lub przez jej powiązanego kontrahenta. Niejednoznaczna jest też kwestia obowiązku stosowania cen rynkowych w transakcjach zawieranych przez spółkę komandytową oraz możliwość doszacowania dochodu przez organy podatkowe wspólnikom takiej spółki.

Zgodnie z przepisami ustawy o CIT (art. 9a) oraz ustawy o PIT (art. 25a) podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi muszą sporządzać dokumentację podatkową dla takich transakcji. Spółka komandytowa nie jest jednak podatnikiem CIT ani PIT. Wydaje się zatem oczywiste, że dokumentacji sporządzać nie musi. Również jej wspólnicy, będący podatnikami z tytułu dochodu osiągniętego z takiej transakcji, nie muszą sporządzać dokumentacji w imieniu spółki, gdyż to nie oni zawierają transakcję, lecz spółka.

Czy jednak zwolniona z takiego obowiązku będzie też druga strona transakcji (w tym właśnie wspólnicy zawierający transakcję ze swoją spółką)? Tutaj trzeba przyjrzeć się dokładniej przepisom, które nakazują podatnikom sporządzenie dokumentacji w przypadku dokonania transakcji z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT lub art. 25 ustawy o PIT. Kluczowe zatem staje się pytanie, czy spółka komandytowa może być za taki uznana.

Organy podatkowe mają prawo do szacowania dochodów zawieranych przez polskie podmioty, jeżeli:

1) podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo

2) te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów

i w wyniku takich powiązań zostaną ustalone (lub narzucone) warunki różniące się od tych, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, w wyniku czego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały.

Zgodnie z przepisami podmiotem krajowym jest podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Spółka komandytowa nie jest podatnikiem, a zatem nie może być uznana za podmiot krajowy. Nie spełnia więc definicji podmiotu powiązanego w rozumieniu przepisów o dokumentacji podatkowej.

W efekcie - zdaniem autora - należy uznać, że również druga strona transakcji zawieranych ze spółką komandytową nie będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji cen transferowych.

A co z obowiązkiem stosowania cen rynkowych i możliwością określenia dochodu przez organy podatkowe? Tutaj przepisy również zdają się wskazywać, iż w transakcjach ze spółką komandytową brak jest możliwości szacowania dochodów.

Przepisy dające organom podatkowym prawo do szacowania dochodów wyraźnie odnoszą się do podatników podatku dochodowego. Spółka osobowa takim podatnikiem nie jest. Stąd wniosek, że organy podatkowe nie mają prawa szacować dochodów w transakcjach zawieranych przez spółki komandytowe. Co więcej, dotyczy to nie tylko spółki komandytowej, ale również drugiej strony transakcji. Przepisy mówiące o szacowaniu dochodu odnoszą się bowiem do transakcji, w których udział biorą podmioty krajowe, co należy rozumieć jako obie strony transakcji.

We wnioskach o wydanie interpretacji podatnicy twierdzą, iż w transakcjach zawieranych ze spółką komandytową brak jest możliwości szacowania dochodów (a zatem obowiązku stosowania cen rynkowych) oraz brak obowiązku sporządzania dokumentacji. Organy podatkowe zasadniczo nie zgadzają się z takim podejściem podatników, wydając interpretacje negatywne, po czym w treści interpretacji potwierdzają ich zdanie.

Przykładowo w interpretacji z 25 sierpnia 2010 r. (nr ILPB3/423-471/10-4/MM) dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, uznając, iż organy podatkowe mogłyby określić dochód podatnika, gdy podatnik i podmioty z nim powiązane utworzą spółkę osobową, a warunki transakcji zawieranych przez podatnika z tą spółką i przez pozostałych powiązanych z podatnikiem wspólników z taką spółką osobową odbiegałyby od warunków, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane i w następstwie tego podatnik uzyskiwałby dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania wnioskodawcy z pozostałymi wspólnikami spółki osobowej nie istniały.

W tej samej interpretacji dyrektor stwierdził, iż jeżeli podatnik zawierać będzie transakcje z mającą siedzibę w Polsce spółką osobową, to transakcje te nie będą podlegały obowiązkowi dokumentacyjnemu (chyba że zapłata będzie dokonywana bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu z tzw. raju podatkowego).

Analogiczne stanowisko przyjęto w interpretacjach dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 marca 2010 r. (nr ILPB3/423-19/10-6/MM) i z 17 grudnia 2009 r. (nr ILPB3/423-817/09-5/ MM) oraz dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 grudnia 2009 r.(nr IBPBI/2/423-1115/09/PP).

Co ciekawe, w najnowszej interpretacji wydanej przez dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 czerwca 2011 r. (nr ILPB3/423-96/11-4/EK) organ podatkowy zgodził się z podatnikiem przytaczając dokładnie te same argumenty co w interpretacjach negatywnych.

W omawianej kwestii trudno mówić o linii orzeczniczej. W wyroku z 7 października 2010 r. WSA w Poznaniu (sygn. akt I SA/Po 495/10) uchylił decyzję dyrektora izby skarbowej, zarzucając jej wewnętrzną sprzeczność. Niestety, sąd nie odniósł się merytorycznie do sprawy, stwierdzając, że "zaskarżona interpretacja uchyla się w istocie spod kontroli sądu. W tym stanie rzeczy sąd nie mógł odnieść się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego".

Z kolei w wyroku z 13 października 2010 r. WSA w Poznaniu (sygn. akt I SA/Po 526/10) oddalił skargę podatnika, zgadzając się ze stanowiskiem dyrektora izby. Dopóki nie pojawią się kolejne wyroki w analogicznych sprawach, trudno podatnikom podejmować decyzje, kierując się zdaniem sądów.

Interpretacje wraz z jednym z wyroków WSA w Poznaniu, wprawdzie negatywne, potwierdzają jednak brak obowiązku sporządzania dokumentacji w transakcjach zawieranych z polską spółką komandytową. Należy zgodzić się z takim stanowiskiem, aczkolwiek nie ze sposobem, w jaki zostało zaprezentowane (negatywna interpretacja, która jednak przyznaje rację podatnikowi).

Sprawa możliwości szacowania cen w transakcjach ze spółkami komandytowymi jest bardziej skomplikowana. W opinii autora przepisy nie dają prawa do określenia cen i nie narzucają obowiązku stosowania cen rynkowych. Przy obecnej linii interpretacyjnej oraz braku jednoznacznego stanowiska sądów przyjęcie takiego stanowiska może się jednak wiązać z ryzykiem.

W interpretacjach organy podatkowe wskazują, iż z przepisu o szacowaniu cen nie wynika, że określone w nim warunki (różniące się od ustalonych między niezależnymi podmiotami) dotyczą tylko warunków w transakcjach między podmiotami powiązanymi. Mogą dotyczyć też np. sposobu ustalenia praw do udziału w zyskach utworzonej przez podmioty powiązane spółki osobowej, jak i warunków umów zawieranych przez podatnika z podmiotami trzecimi, jeżeli zostały one narzucone lub ustalone w wyniku istniejących powiązań.

W mojej ocenie z podejściem takim nie sposób się zgodzić.

Po pierwsze, przepisy wyraźnie mówią o ustaleniu warunków różniących się od tych, które ustaliłyby niepowiązane podmioty. Sugeruje to, że ustawodawca, dopuszczając możliwość szacowania dochodów, miał na myśli jedynie warunki transakcji zawartej przez podmioty powiązane.

Po drugie, interpretacja organów podatkowych prowadzi do wniosku, że mogłyby one ingerować w transakcje zawarte przez podatnika z podmiotami z nim niepowiązanymi, twierdząc, że na warunki tej transakcji mogły wpłynąć powiązania między tym podatnikiem a innymi podmiotami. A to byłoby zbyt daleko idące uprawnienie.

@RY1@i02/2011/181/i02.2011.181.086.011a.001.jpg@RY2@

Michał Kubik doradca podatkowy, partner w ABC Tax Sp. z o.o.

Michał Kubik

doradca podatkowy, partner w ABC Tax Sp. z o.o.