Dochody osiągane za granicą, lecz danina płacona w Polsce

Odpowiedź na to pytanie zależy od wielu czynników, w szczególności od profilu działalności spółki zagranicznej, jej struktury właścicielskiej, stawki CIT obwiązującej w kraju jej siedziby.

Do 31 grudnia 2014 r.

Zgodnie z przepisami obowiązującymi do końca zeszłego roku, dochód zagranicznej spółki kapitałowej, której udziałowcem jest polski podatnik, był co do zasady opodatkowany wyłącznie za granicą. Nie był on natomiast opodatkowany polskim PIT ani CIT aż do momentu jego faktycznego transferu z zagranicznej spółki do polskiego wspólnika (np. w formie dywidendy). Niezależnie od tego, jeżeli wspólnikiem zagranicznej spółki kapitałowej była polska spółka kapitałowa, to dochód dywidendowy mógł być zwolniony na podstawie przepisów dyrektywy w sprawie opodatkowania spółek dominujących i spółek zależnych.

Po 1 stycznia 2015 r.

W myśl przepisów o CFC dochód zagranicznej spółki kapitałowej jest teraz opodatkowywany na bieżąco u jej wspólnika, będącego polskim podatnikiem, a nie dopiero po faktycznej jego dystrybucji. Jest on objęty, jako odrębne źródło przychodów, podatkiem PIT albo CIT, według stawki 19 proc.

Przepisy o CFC mają zastosowanie wyłącznie do wspólnika (polskiego podatnika) zagranicznej spółki kontrolowanej, za którą należy uznać:

- spółkę mającą zarząd lub siedzibę na terytorium kraju stosującego szkodliwą konkurencję podatkową (m.in.: Liechtenstein, Monako, Bahamy, Gibraltar, Hongkong, Wyspy Dziewicze), w której polski podatnik posiada udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub prawo uczestnictwa w zysku - niezależnie od wielkości tego udziału;

- spółkę mającą zarząd lub siedzibę na terytorium kraju, z którym Polska nie podpisała umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a w której polski podatnik posiada udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub prawo uczestnictwa w zysku - niezależnie od wielkości tego udziału - inną spółkę zagraniczną, w której polski podatnik posiada co najmniej 25-proc. udział w kapitale, 25-proc. praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25 proc. praw do uczestnictwa w zysku i która to spółka spełnia łącznie pozostałe dwa warunki:

● co najmniej 50 proc. jej przychodów osiągniętych w roku podatkowym spółki stanowią przychody pasywne (np. dywidendy, przychody ze zbycia udziałów lub akcji, odsetki i pożytki od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, przychody z praw autorskich, praw własności przemysłowej, ze zbycia i realizacji prawa z instrumentów finansowych),

● co najmniej jeden rodzaj przychodów wskazanych powyżej jest opodatkowany w kraju siedziby spółki CIT według stawki niższej od co najmniej 25 proc. od stawki obowiązującej w Polsce (czyli obecnie według stawki niższej niż 14,25 proc.) lub są wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

PRZYKŁAD

Za zagraniczną spółkę kontrolowaną należy uznać spółkę kapitałową z siedzibą na Cyprze (stawka CIT wynosi tam 12 proc.), w której 100 proc. udziałów posiada polski podatnik, a spółka osiąga ponad 50 proc. przychodów ze sprzedaży papierów wartościowych. W takiej sytuacji, gdyby spółka cypryjska po 1 stycznia 2015 r. osiągnęła dochód ze sprzedaży papierów wartościowych w wysokości 2 mln zł, to dochód ten mógłby zostać opodatkowany u jej wspólnika - polskiego podatnika PIT, według stawki 19 proc. mimo braku faktycznej wypłaty dywidendy.

Wyłączenie przepisów

Przepisy o CFC nie mają zastosowania do polskiego podatnika, jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana z siedzibą w jednym z krajów Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

● prowadzi w tym kraju rzeczywistą działalność gospodarczą lub

● przychody zagranicznej spółki kontrolowanej nie przekraczają w roku podatkowym kwoty odpowiadającej 250 tys. euro, przeliczonej na walutę polską.

Oceniając, czy spółka zagraniczna prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, należy wziąć pod uwagę, czy:

● zarejestrowanie zagranicznej spółki kontrolowanej wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego wykonuje ona faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą,

● zagraniczna spółka kontrolowana nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych, powołanej wyłącznie dla osiągnięcia korzyści podatkowych,

● zagraniczna spółka kontrolowana samodzielnie wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających.

W praktyce oznacza to, że przepisy o CFC nie powinny mieć zastosowania do wspólników (polskich podatników) spółek zagranicznych, które faktycznie prowadzą działalność gospodarczą za granicą np. budowlaną, transportową czy usługową, zatrudniają pracowników, wynajmują pod działalność lokale, wyposażając je w niezbędny sprzęt.

Istotne jest, aby nie była to wyłącznie spółka adresowa. Musi prowadzić rzeczywistą działalność gospodarczą czyli prowadzić faktycznie przedsiębiorstwo za granicą, tj. np. posiadać lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej.

W takim wypadku dochód takiej spółki powinien zostać opodatkowywany w kraju jej siedziby (według obowiązujących tam stawek CIT), a nie w Polsce,

Trudności w ocenie może nastręczać profil działalności spółki tj. przykładowo działalność holdingowa, pośrednictwo finansowe, obrót papierami wartościowymi, udzielania licencji. W takim bowiem wypadku spółka, by móc prowadzić rzeczywistą działalność gospodarczą, nie musi posiadać wielu aktywów w postaci wyposażenia czy nieruchomości ani dużego personelu.

Zdaniem trybunału

Pomocny w tym zakresie może być wyrok TSUE sprawie Cadbury Schweppes (C-196/04), w którym wskazano, że przepisy o CFC nie naruszają swobody przedsiębiorczości, jeżeli odnoszą się wyłącznie do "czysto sztucznych struktur, których celem jest uniknięcie należnego podatku krajowego". Regulacje te nie powinny mieć natomiast zastosowania, jeżeli okaże się, na podstawie elementów obiektywnych i możliwych do sprawdzenia przez osoby trzecie, że niezależnie od istnienia motywów natury podatkowej zagraniczna spółka zależna rzeczywiście ma siedzibę w drugim państwie członkowskim i faktycznie wykonuje tam działalność gospodarczą. Tym samym kluczowym jest ustalenie, czy spółka zagraniczna powołana jest wyłącznie dla osiągnięcia korzyści podatkowych.

Odpowiedź na pytanie, kiedy spółka o finansowym bądź holdingowym profilu działalności prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów CFC może nie być zatem jednoznaczna i będzie zależeć od wielu czynników.

Zagraniczna spółka nie może być adresowa. Musi prowadzić rzeczywistą działalność gospodarczą

Teresa Nowicka

konsultantka w Kancelarii Ożóg Tomczykowski