Jakie składki i podatki musi opłacać polski pracodawca od umowy z obcokrajowcem

Polskim pracodawcom zatrudniającym obcokrajowców na terenie Polski i poza jej granicami największe kłopoty sprawiają kwestie rozliczeniowe oraz należyte wykonanie obowiązków wobec ZUS i fiskusa. Dlatego rozpoczynamy cykl artykułów mających rozwiać powyższe wątpliwości. Dziś omówimy zasady oskładkowania i opodatkowania umów o pracę. W kolejnych numerach inne podstawy zatrudnienia.

Zarówno polskie przepisy dotyczące ubezpieczeń (społecznych i zdrowotnego), jak i podatkowe oraz prawa międzynarodowego odwołują się do zasady miejsca wykonywania pracy. Z tego powodu polski pracodawca powinien zadbać, by w umowie o pracę podpisanej z cudzoziemcem wyraźnie wskazane było faktyczne miejsce świadczenia pracy.

Świadczenie pracy w RP

Zacznijmy analizę zasad opodatkowania i oskładkowania od najprostszej sytuacji - gdy polska firma zatrudnia na podstawie umowy o pracę cudzoziemca, który świadczy pracę na terytorium Polski, np. w Poznaniu. Wówczas co do zasady pracownik z obcym paszportem podlega ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu w Polsce na tych samych zasadach co pozostali pracownicy (tak wynika z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych i art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych). W związku z tym należy zgłosić obcokrajowca do ZUS (na druku ZUS ZUA), obejmując go obowiązkowymi ubezpieczeniami (emerytalnym, rentowymi, chorobowym, wypadkowym, a także zdrowotnym) od dnia określonego w umowie o pracę jako dzień jej rozpoczęcia. Ponieważ cudzoziemcy z reguły nie posiadają numeru PESEL, to w zgłoszeniu oprócz nazwiska, imienia (pierwszego) i daty urodzenia należy podać jako numer identyfikacyjny serię i numer paszportu.

Rozliczanie składek odbywa się na tych samych zasadach, jakie obowiązują w przypadku polskich pracowników. [przykład 1]

Wyjątek od przedstawionej wyżej zasady oskładkowania dotyczy obcokrajowca, który jest zatrudniony przez polskiego pracodawcę i jednocześnie wykonuje pracę w kilku państwach członkowskich Unii. Zasadą prawa unijnego jest bowiem stosowanie przepisów tylko jednego państwa członkowskiego. W tej sytuacji pracownik (na podstawie art. 13 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego, Dz.UE.L. 2004.166.1) będzie podlegał ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu w państwie:

ww którym zamieszkuje - jeżeli w tym państwie wykonuje znaczną część pracy (lub jest zatrudniony przez wielu pracodawców, a co najmniej dwóch z nich ma siedziby lub miejsce wykonywania działalności w różnych państwach członkowskich innych niż miejsce zamieszkania),

wna obszarze którego znajduje się siedziba lub miejsce wykonywania działalności zatrudniającego go przedsiębiorstwa lub pracodawcy - jeżeli nie wykonuje znacznej części pracy w państwie członkowskim, w którym ma miejsce zamieszkania.

Gdy pracownik wykonuje pracę jednocześnie w kilku państwach członkowskich UE/EOG lub Szwajcarii, to podstawowym dokumentem wskazującym, w którym państwie podlega ubezpieczeniom, jest poświadczony przez instytucję ubezpieczeniową danego kraju formularz A1. Jeżeli zatrudniony w Polsce cudzoziemiec nie dysponuje formularzem A1, wówczas polski pracodawca dokonuje zgłoszenia tej osoby do ubezpieczeń w Polsce.

W kwestii podatków sprawa jest oczywista. Bez względu bowiem na to, w jakim państwie obcokrajowiec zamieszkuje: w państwach Unii czy w krajach trzecich, skoro uzyskuje dochód z pracy najemnej (stosunek pracy i stosunki pokrewne) wykonywanej na terytorium Polski, to dochód z tej pracy podlega opodatkowaniu w Polsce, na tych samych zasadach co u pracowników krajowych. Pracodawca obowiązany jest przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy zastosować koszty uzyskania przychodu, progresywną skalę podatkową, a po zakończeniu roku (w terminie do końca lutego roku następnego) sporządzić i przekazać pracownikowi oraz polskiemu urzędowi skarbowemu PIT-11. Często u pracodawców rodzi się pytanie, do którego urzędu przekazać PIT-11. Jeżeli cudzoziemiec posiada w Polsce miejsce zamieszkania (przebywa tu ponad 183 dni w roku podatkowym lub posiada tu ośrodek interesów życiowych), wówczas PIT-11 należy przekazać do urzędu skarbowego właściwego dla miejsca zamieszkania w Polsce. Gdy natomiast zatrudniony nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce, PIT-11 należy złożyć do urzędu skarbowego właściwego dla zagranicznych osób fizycznych. Taki urząd jest wyznaczony w każdym województwie. Do wypełnienia PIT-11 potrzebny jest numer NIP. W tym celu cudzoziemiec obowiązany jest złożyć do polskiego urzędu skarbowego formularz NIP-7.

UE/EOG czy Konfederacja Szwajcarska

Jeżeli obcokrajowiec nie jest pracownikiem na obszarze Polski, ponieważ nie wykonuje tu pracy, nie podlega polskim przepisom z zakresu ubezpieczeń (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych). Wówczas polski pracodawca (płatnik składek) nie wypełnia względem ZUS żadnych obowiązków, m.in. nie zgłasza takiego pracownika do ubezpieczeń i nie rozlicza składek. Zwolnienie z wykonania tych obowiązków w Polsce nie oznacza, że nie powstaną one za granicą - w państwie, w którym cudzoziemiec wykonuje pracę na rzecz polskiego podmiotu.

W państwach należących do UE/EOG czy w Konfederacji Szwajcarskiej kwestie oskładkowania regulują:

wprzepisy unijne: wskazane wyżej rozporządzenie nr 883/2004 i rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 987/2009 z 16 września 2009 r. dotyczące wykonywania rozporządzenia (WE) nr 883/2004 w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego (Dz.E.L. 2009.284.1) oraz

wprawo wewnętrzne tych państw.

Zgodnie z generalną zasadą prawa wspólnotowego wynikającą z art. 11 ust. 3a rozporządzenia 883/2004 osoba wykonująca w państwie członkowskim pracę najemną podlega ustawodawstwu tego państwa członkowskiego, w którym praca jest wykonywana. Nie ma przy tym znaczenia jej miejsce zamieszkania ani miejsce siedziby pracodawcy. Z powyższego wynika zatem, że zagraniczny pracownik polskiego pracodawcy podlega ubezpieczeniom w państwie członkowskim, w którym świadczy pracę, a nie w Polsce.

Jeżeli chodzi o zatrudnianie obywateli państw trzecich (którzy nie są objęci wymienionymi rozporządzeniami ze względu na swoje obywatelstwo), to zawsze należy się upewnić, czy prawo wewnętrzne danego kraju nie nakłada na polską firmę obowiązku opłacania składek ubezpieczeniowych. Jeżeli brak takich regulacji, to polski pracodawca nie rozlicza składek ani do polskiego ZUS, ani do lokalnej instytucji ubezpieczeniowej.

Obowiązki wobec fiskusa

Ustalenie miejsca opodatkowania dochodów uzyskanych przez osoby zagraniczne od polskich podmiotów z tytułu wykonywania pracy poza RP jest sprawą bardziej skomplikowaną niż stwierdzenie, gdzie opłacać składki. Znacznym utrudnieniem jest określenie (dla celów podatkowych) miejsca zamieszkania osoby zatrudnionej. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, stosownie do art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.), uważa się osobę fizyczną, która:

wposiada na terytorium RP centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

wprzebywa na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jeżeli żadna z wymienionych przesłanek nie jest spełniona, uważa się, że osoba fizyczna nie ma miejsca zamieszkania w Polsce.

Jeżeli osoby fizyczne nie mają na terytorium RP miejsca zamieszkania, to (w myśl art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f.) podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium RP (na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia) oraz innych osiąganych na terytorium Polski.

Powołane wyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których Polska jest stroną (art. 4a u.p.d.o.f.). Umowy te nie tylko odnoszą się do metod unikania podwójnego opodatkowania, lecz także w sposób precyzyjny rozstrzygają o miejscu zamieszkania osoby fizycznej i wskazują państwo, w którym należy opodatkować dochody z pracy najemnej. Generalną zasadą wynikającą z tych umów jest opodatkowanie dochodów z pracy najemnej w państwie, w którym osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania, tj. w państwie rezydencji (kwestią techniczną jest to, kto płaci podatek - pracownik osobiście czy polska firma jako zagraniczny płatnik - rozstrzyga ją prawo wewnętrzne danego państwa). Jeśli natomiast praca wykonywana jest w innym państwie (niż to, w którym osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania), to otrzymane przez nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim państwie, tj. państwie źródła (w państwie, na terenie którego wykonywana jest praca, zgodnie z jego prawem wewnętrznym). [przykład 2]

PRZYKŁAD 1

Sporządzenie listy płac

Firma z siedzibą w Polsce zatrudniła na podstawie umowy o pracę od 1 września 2012 r. (na okres jednego roku) obywatela Niemiec. Miesięczne wynagrodzenie tego pracownika wynosi 16 000 zł. Jego czasowe miejsce zamieszkania w Polsce znajduje się w tej samej miejscowości co siedziba firmy, w której pracuje. Z uwagi na to, że pracownik wykonuje pracę na obszarze Polski, został zgłoszony do ubezpieczeń w polskim ZUS. Listę płac za miesiąc wrzesień należy sporządzić w sposób wskazany w tabeli.

Lista płac IX 2012 rok

(przy założeniu, że pracownik jest uprawniony do podstawowych kosztów uzyskania przychodów i złożył oświadczenie PIT-2)

Elementy	Kwota	Sposób wyliczenia
przychód	16 000 zł
składki na ubezpieczenia społeczne	2193,60 zł	- podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne: 16 000 zł - składka emerytalna: 16 000 zł x 9,76 proc. = 1561,60 zł - składka rentowa: 16 000zł x 1,5 proc. = 240 zł - składka chorobowa: 16 000 zł x 2,45 proc. = 392 zł - suma składek: 2193,60 zł
składka zdrowotna odliczana od podatku przekazywana do ZUS	1070,00 zł 1242,58 zł	- podstawa wymiaru składki zdrowotnej: 13 806,40 zł [16 000 zł (podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne) - 2193,60 zł (składki na ubezpieczenia społeczne)] - składka zdrowotna odliczana od podatku: 13 806,40 zł x 7,75 proc. = 1070,00 zł - składka zdrowotna przekazywana do ZUS: 13 806,40 zł x 9 proc. = 1242,58 zł
zaliczka na podatek dochodowy	1349,00 zł	- podstawa opodatkowania po zaokrągleniu: 13 695,00 zł [16 000 zł (przychód) - 111,25 zł (koszty uzyskania przychodu) - 2193,60 (składki na ubezpieczenia społeczne)] - zaliczka na podatek: 2418,77zł [13 695,00 x 18 proc. - 46,33 (ulga podatkowa)] - zaliczka do US po zaokrągleniu: 1349,00zł [2418,77 zł - 1070,00 zł (składka zdrowotna)]
kwota do wypłaty	11213,82 zł	16 000 - 2193,60 (składki na ubezpieczenia społeczne) - 1243,58 (składka zdrowotna) - 1349,00 (zaliczka do US) = 11 213,82 zł

PRZYKŁAD 2

Ustalenie płatnika

Polski podmiot z siedzibą w Warszawie zatrudnił na podstawie umowy o pracę mieszkańca Wielkiej Brytanii z miejscem świadczenia pracy wyłącznie w Londynie. W tej sytuacji:

● obowiązek ubezpieczeń społecznych (zgodnie z art. 11 ust. 3a rozporządzenia 883/2004) powstaje w Wielkiej Brytanii, czyli w państwie, na terenie którego praca jest wykonywana,

● obowiązek podatkowy (zgodnie z art. 14 ust. 1 konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych z 20 lipca 2006 r.; Dz.U. z 2006 r. nr 250, poz. 1840) powstaje w Wielkiej Brytanii, jako państwie będącym miejscem zamieszkania,

● polski pracodawca nie wykonuje żadnych obowiązków wobec polskiego ZUS ani polskich organów podatkowych,

● pracodawca powinien ustalić na podstawie brytyjskiego prawa wewnętrznego, czy pełni funkcję płatnika składek i podatku dochodowego z tytułu wypłacanych wynagrodzeń, czy też nie (jeżeli przepisy nakładają na niego taki obowiązek, to musi go wykonać zgodnie z prawem miejscowym, a jeśli nie, to płatnikiem podatku jest pracownik).

@RY1@i02/2012/173/i02.2012.173.217000300.803.jpg@RY2@

Danuta Denkiewicz doradca podatkowy

Danuta Denkiewicz

doradca podatkowy

Podstawa prawna

Art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 205, poz. 1585 z późn. zm.).

Art. 66 ust. 1 pkt. 1 lit. a ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 z późn. zm.).

Art. 3 ust. 1a, art. 32 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).