Doprecyzowano także krąg podmiotów zasilających fundusz i podstawy rozliczeń

• rozporządzenia ministra rodziny, pracy i polityki społecznej z 27 września 2018 r. w sprawie określenia wzorów miesięcznych i rocznych informacji o zatrudnieniu, kształceniu lub o działalności na rzecz osób niepełnosprawnych (Dz.U. poz. 1857), określającego wzory formularzy INF-1, INF-2, i INF-Z,
• rozporządzenia ministra rodziny, pracy i polityki społecznej z 27 września 2018 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie ustalenia wzorów deklaracji składanych zarządowi Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przez pracodawców zobowiązanych do wpłat na ten fundusz (Dz.U. poz. 1863), określającego wzory formularzy DEK-I-0, DEK-I-a, DEK-I-b, DEK-II-u i DEK-Z,
• rozporządzenia ministra rodziny, pracy i polityki społecznej z 27 września 2018 r. w sprawie informacji dotyczących kwot obniżenia wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz ewidencji wystawionych informacji o kwocie obniżenia (Dz.U. poz. 1858; dalej: r.o.w.), określającego wzory formularzy INF-u i INF-1-u.

Ponadto 28 września br. w Senacie zakończyły się prace nad ustawą z 13 września 2018 r. o zmianie ustawy o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa, ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (dalej: nowelizacja dostosowawcza). Zmienia ona sposób dokumentowania szczególnych schorzeń przez pracodawców korzystających z dofinansowania do pracowników niepełnosprawnych lub udzielających ulg we wpłatach na PFRON.

Poniżej omawiamy najważniejsze skutki, których w związku z tymi zmianami mogą się spodziewać pracodawcy rozliczający się z wpłat, zwolnieni z nich oraz udzielający ulg we wpłatach na PFRON.

i. nowy zakres zwolnienia

Zwolnienie z wpłat na PFRON, o których mowa w art. 21 u.r.o.n., może wynikać z:

• osiągnięcia wymaganych (ustawowych lub obniżonych) wskaźników zatrudnienia osób niepełnosprawnych (art. 21 ust. 2–2b u.r.o.n.),
• prowadzenia określonej działalności, w tym działalności na rzecz osób niepełnosprawnych lub pozbawionych wolności (art. 21 ust. 2e u.r.o.n., art. 6 ustawy z 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności, Dz.U. z 2017 r. poz. 2151, dalej: u.z.p.w.),
• sytuacji organizacyjno-prawnej (art. 21 ust. 3 u.r.o.n.).

Ostatnia z tych przesłanek uległa zmianie na podstawie nowelizacji u.r.o.n. z 2018 r., przy czym w odróżnieniu od pozostałych opisywanych tu zmian weszła ona w życie już 6 czerwca 2018 r. Przed tą datą art. 21 ust. 3 u.r.o.n. dotyczył pracodawców prowadzących zakłady pracy będące w likwidacji albo co do których ogłoszono upadłość. O zwolnieniu decydowały zatem zarówno przesłanki podmiotowe (pracodawca prowadzący zakład albo będący w upadłości), jak i przedmiotowe (prowadzenie zakładu pracy będącego w likwidacji). Warto zaznaczyć, że o ile upadłość jest z zasady związana z sytuacją ekonomiczną pracodawcy, o tyle likwidacja może być od niej niezależna, a wynikać jedynie ze zmian organizacyjnych (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 marca 2013 r., sygn. III SA/Wa 2776/12).

Natomiast po zmianie ze zwolnienia z wpłat – na podstawie art. 21 ust. 3 u.r.o.n. – będą docelowo korzystać tylko pracodawcy, co do których ogłoszono upadłość. Oznacza to ograniczenie zwolnienia do przesłanek podmiotowych (pracodawca w upadłości) oraz rezygnację z likwidacji jako przesłanki zwolnienia.

Jednak w art. 12 nowelizacji z 2018 r. przewidziano dodatkowe rozwiązanie przejściowe. Do pracodawców, którzy byli w likwidacji 6 czerwca 2018 r., nowe brzmienie art. 21 ust. 3 u.r.o.n. będzie stosowane dopiero począwszy od wpłat na PFRON za styczeń 2019 r.

Specyficzna konstrukcja przepisu przejściowego daje niespodziewane skutki. Przepis ten nie jest bowiem typowym przepisem przejściowym, zabezpieczającym interesy w toku czy okresowo gwarantującym prawa nabyte. Należy zwrócić uwagę, że nie dotyczy on pracodawców, których zwolnienie zostało wyłączone nowelizacją z 2018 r., tj. prowadzących zakłady w likwidacji (przesłanka podmiotowo-przedmiotowa), lecz jedynie pracodawców będących w likwidacji (przesłanka podmiotowa).

Daje on nieprzewidziane skutki, ponieważ pracodawca, który 6 czerwca 2018 r.:

• prowadził zakład w likwidacji, ale sam nie był w likwidacji – nie jest objęty rozwiązaniem przejściowym,
• był w likwidacji, następnie (np. w okresie od sierpnia do października 2018 r.) nie był w likwidacji, a następnie rozpoczął likwidację jednego ze swoich zakładów pracy (np. w listopadzie i stan ten trwał w grudniu 2018 r.) – jest objęty do grudnia 2018 r. włącznie dotychczasowym brzmieniem art. 21 ust. 3 u.r.o.n., a więc korzysta ze zwolnienia z wpłat za listopad i grudzień 2018 r.

Nowelizacja nie wpływa natomiast na sytuację pracodawców, co do których ogłoszono upadłość. Pozostają oni niezmiennie zwolnieni z wpłat na PFRON na podstawie art. 21 ust. 3 u.r.o.n.

Ponadto na zakres zwolnienia z wpłat na PFRON wpływa również zmiana sposobu ustalania wskaźnika zatrudnienia osób pozbawionych wolności. Od wysokości tego wskaźnika zależy bowiem zakres zwolnienia z wpłat, przysługującego przywięziennym zakładom pracy na podstawie art. 6 u.z.p.w.

Wskaźnik ten stanowi iloraz stanu zatrudnienia osób pozbawionych wolności i stanu zatrudnienia ogółem. Dotychczas w obu tych stanach uwzględniano wyłącznie pracowników w rozumieniu art. 2 kodeksu pracy (dalej: k.p.) oraz osoby świadczące pracę na podstawie skierowania administracyjnego. Po nowelizacji do tych stanów zostaną włączone również osoby zatrudnione na pozostałych podstawach prawnych wymienionych w art. 121 kodeksu karnego wykonawczego (nadal w ujęciu przeciętnym miesięcznym).

Zmiana ta została uwzględniona w najnowszych deklaracjach DEK-I-0, DEK-I-a i DEK-I-b.

ii. rozszerzenie korzystnego rozliczenia

Zmianą korzystną i porządkującą jest doprecyzowanie kręgu podmiotów uprawnionych do rozliczania się z wpłat na PFRON na podstawie art. 21 ust. 2b u.r.o.n.

Przed zmianą wprowadzoną nowelizacją z 2018 r. z wpłat na tej podstawie rozliczały się publiczne i niepubliczne: uczelnie, szkoły (w tym przedszkola, traktowane jak szkoły w przepisach oświatowych), żłobki, jednostki opiekuńczo-wychowawcze i placówki resocjalizacyjne. Po nowelizacji krąg tych podmiotów obejmuje publiczne i niepubliczne: uczelnie, szkoły, przedszkola, inne formy wychowania przedszkolnego, żłobki, kluby dziecięce, placówki opiekuńczo-wychowawcze, regionalne placówki opiekuńczo-terapeutyczne, interwencyjne ośrodki preadopcyjne oraz placówki resocjalizacyjne.

Z jednej strony rozszerzenie katalogu podmiotów rozliczających się na podstawie art. 21 ust. 2b u.r.o.n. wspiera działania na rzecz godzenia rodzicielstwa i opieki nad dzieckiem z pracą zawodową. Warto tu zauważyć, że krąg podmiotów rozliczających się na tej podstawie sukcesywnie poszerza się o popularne formy opieki i kształcenia młodszych dzieci (żłobki, kluby dziecięce, przedszkola, inne formy wychowania przedszkolnego) czy samej opieki (regionalne placówki opiekuńczo-terapeutyczne, interwencyjne ośrodki preadopcyjne). Z drugiej strony nowelizacja z 2018 r. porządkuje ten katalog poprzez wskazanie wprost, że obejmuje on również przedszkola (co jednak nie zmienia ich sytuacji w tym zakresie).

Nowy katalog podmiotów został uwzględniony w nowych INF-1 i DEK-I-b.

Warto w tym miejscu przypomnieć, że omawiani tu pracodawcy, o których mowa w art. 21 ust. 2b u.r.o.n., mają obowiązek ustalania struktury zatrudnienia i wskaźnika osób niepełnosprawnych, jednak – inaczej niż pracodawcy z art. 21 ust. 1 i 2a u.r.o.n. – mogą oni uwzględniać w ustalanych przez siebie danych także osoby kształcone. Dzięki temu z jednej strony jest im łatwiej osiągnąć wymagany wskaźnik, a z drugiej mają motywację do świadczenia swoich usług na rzecz osób niepełnosprawnych.

Trzeba też podkreślić, że korzystniejszy zakres rozliczenia na podstawie art. 21 ust. 2b u.r.o.n. będzie miał zastosowanie do wpłat za okresy począwszy od października 2018 r. Zmiana będzie korzystnie wpływać zarówno na sytuację podmiotów wymienionych w art. 21 ust. 2b u.r.o.n., które są samodzielnymi pracodawcami w rozumieniu art. 2 k.p., jak i zespołów obejmujących wyłącznie jednostki wymienione w nowelizowanym przepisie czy wreszcie organów założycielskich prowadzących wyłącznie jednostki z tego katalogu (por. wyrok WSA w Warszawie z 12 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1465/15). [przykład 1]

Przykład 1

Rozliczenie stowarzyszenia

Stowarzyszenie AKO zatrudnia w przeliczeniu na etaty 56 pracowników zatrudnionych w przedszkolach, żłobku, innej formie przedszkolnej i stowarzyszeniu (osoby te zajmują się obsługą wspomnianych jednostek). AKO rozlicza się z wpłat za wrzesień i październik 2018 r.

We wrześniu 2018 r. niektóre jednostki niebędące osobnymi pracodawcami, a prowadzone przez AKO, nie należały do jednostek wymienionych w art. 21 ust. 2b u.r.o.n. (inne formy przedszkolne), a w październiku 2018 r. wszystkie były już wymienione co do rodzaju w art. 21 ust. 2b u.r.o.n.

AKO nie prowadzi innej działalności, a więc rozliczy się wspólnie z tymi podmiotami na jednej podstawie: za wrzesień 2018 r. na podstawie art. 21 ust. 1 u.r.o.n., a za październik 2018 r. – na podstawie art. 21 ust. 2b u.r.o.n. ©℗

Jednocześnie, m.in. w związku z równolegle przeprowadzaną reformą oświaty, dochodzi do wielu zmian organizacyjnych, w tym do tworzenia nowych jednostek. Jest to ważne, ponieważ jednostki, o których mowa w art. 21 ust. 2b u.r.o.n., obliczają osiągany wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych jako sumę wskaźnika zatrudnienia pracowników niepełnosprawnych i podwojonego wskaźnika kształconych osób niepełnosprawnych (dzieci, studentów, uczniów, słuchaczy).

Biorąc pod uwagę to, że wskaźnik kształconych osób niepełnosprawnych ustala się, dzieląc ich bieżący stan przez stan kształconych ogółem z poprzedniego roku, teoretycznie nowo powstałe jednostki powinny wykazywać nieistniejący stan kształconych ogółem równy 0. Aby zapobiec dzieleniu przez 0, w INF-1 i DEK-I-b wskazano, by w takim przypadku przyjmować fikcyjnie najmniejszą możliwą do wpisania w tych formularzach wartość, tj. 0,01. Jest to również korzystne dla zainteresowanych.

iii. zmiany w ulgach

Pracodawca rozliczający się z wpłat może pokryć do 50 proc. należnej wpłaty na PFRON ulgami wykazanymi w informacji INF-U, otrzymanymi od uprawnionych sprzedających z tytułu zakupu wytworzonych przez nich produktów lub świadczonych przez nich usług. Wynika to z art. 22 u.r.o.n., który od października br. ulega znaczącym zmianom. Omawiamy je szczegółowo poniżej. Większość z nich jest korzystna dla obu stron kooperacji.

Jednostki scentralizowane i wewnętrzne

Dotychczas sporo wątpliwości budził wpływ struktury organizacyjnej pracodawcy na możliwość występowania w procesie udzielania ulg we wpłatach na PFRON w charakterze nabywcy lub sprzedającego. Dotyczyły one jednostek wewnętrznych oraz podlegających centralizacji rozliczenia VAT.

Dodanym art. 22 ust. 10a u.r.o.n. przesądzono te wątpliwości na korzyść adresatów prawa. Zgodnie z tym przepisem unormowania dotyczące ulg stosuje się również do sprzedających lub nabywców będących:

• jednostkami organizacyjnymi, o których mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 280) – art. 22 ust. 10a pkt 1 u.r.o.n.;
• wydzielonymi jednostkami organizacyjnymi wchodzącymi w skład innych podmiotów – art. 22 ust. 10a pkt 2 u.r.o.n.

Warunkiem zastosowania art. 22 ust. 10a u.r.o.n. jest ujawnienie danych tych jednostek organizacyjnych na fakturze potwierdzającej dokonanie zakupu uprawniającego do ulg. Warunek ten przyjmowały zresztą dotychczasowe interpretacje resortu finansów i Biura Pełnomocnika Rządu ds. Osób Niepełnosprawnych. Należy jednak pamiętać, że wprowadzenie art. 22 ust. 10a u.r.o.n. nie oznacza, że o byciu nabywcą lub sprzedającym decyduje sama struktura organizacyjna, o której mowa w tym przepisie, oraz ujawnienie podmiotu na fakturze. Pracodawca o tej strukturze zatrudnienia nadal musi spełniać pozostałe warunki określone odpowiednio w art. 22, 22a lub 22b u.r.o.n.

Struktura organizacyjna będzie wykazywana w nowych formularzach INF-Z (poz. 44), DEK-Z (poz. 44), INF-U (poz. 5 – struktura sprzedającego, poz. 18 – struktura nabywcy) i INF-1-U (poz. 5). Będzie ona oznaczana jednocyfrowym kodem: 1 (dla podmiotów, o których mowa w art. 22 ust. 10a pkt 1 u.r.o.n.), 2 (dla podmiotów, o których mowa w art. 22 ust. 10a pkt 2 u.r.o.n.) lub 0 (dla pozostałych podmiotów). [przykład 2]

Przykład 2

Struktura organizacyjna w INF-U

• Agencja Ochrony Mitra (AOM) jest uprawnionym sprzedającym, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.r.o.n. AOM zrealizowała na rzecz Młodzieżowego Azylu Daga Skar usługę nauki samoobrony klientów MADS. W INF-U poz. 5 = 0, poz. 18 = 0.

• AOM zrealizowała usługę ochrony na rzecz LaboratoriuMMM, które ma przymiot pracodawcy, ale stanowi wewnętrzną jednostkę organizacyjną producenta słodyczy Toffiki Sp. z o.o. w INF-U poz. 5 = 0, poz. 18 = 2.

• ZAZ Marycha, którego założycielem jest gmina G., świadczy usługi gastronomiczne na rzecz spółdzielni socjalnej Sadowia. W INF-U poz. 5 = 1, poz. 18 = 0.

• ZAZ Marycha świadczy usługi gastronomiczne na rzecz Miejskiego Ośrodka Kultury w S. W INF-U poz. 5 = 1, poz. 18 = 1.

• Ośrodek Jeździectwa i Hipoterapii Usins będący oddziałem Uzdrowiska Hebat spełnia warunki z art. 22 ust. 1 u.r.o.n. oraz świadczy na rzecz Młodzieżowego Azylu Daga Skar usługi jeździectwa i dogoterapii dla klientów MADS. W INF-U poz. 5 = 2, poz. 18 = 0.

• Usins świadczy usługi hipoterapii na rzecz ZAZ Marycha. W INF-U poz. 5 = 2, poz. 18 = 1.

• Usins świadczy usługi nauki jeździectwa na rzecz LaboratioriuMMM. W INF-U poz. 5 = 2, poz. 18 = 2. ©℗

Warto zwrócić uwagę na dane o strukturze zatrudnienia wykazywane w formularzu ulgi. W poz. 5 i 18 INF-U mogą, ale nie muszą zostać wykazane jednostki z kodem 1 lub 2 – nawet jeżeli ich dane zostały wykazane na fakturze. Przepis art. 22 ust. 10a u.r.o.n. nie wprowadza wyłączności przypisania statusu sprzedającego lub nabywcy jednostkom, o których mowa w pkt 1 i 2 tego przepisu. Wskazuje on jedynie (m.in. poprzez użycie wyrazu „również”) na dopuszczalność przypisania tym jednostkom wspomnianego statusu. Nie można także zapominać, że udzielenie ulgi na podstawie art. 22 u.r.o.n. jest wynikiem umowy cywilnej dotyczącej zakupu produkcji lub usług wytworzonych przez sprzedającego uprawnionego do wystawienia ulgi. Natomiast treść tej umowy musi być interpretowana zgodnie z wykładnią oświadczeń woli, co wymaga zbadania również intencji stron umowy (koresponduje z tym objaśnienie nr 6 do INF-U).

Dokumentowanie szczególnych schorzeń

Sprzedającym uprawnionym do wystawiania ulg we wpłatach na PFRON, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.r.o.n., jest pracodawca o co najmniej 25-etatowym zatrudnieniu ogółem, który osiąga co najmniej 30-procentowy wskaźnik zatrudnienia osób o znacznym stopniu niepełnosprawności (bez względu na rodzaj niepełnosprawności) lub o stopniu umiarkowanym (niewidomych lub takich, u których orzeczono upośledzenie umysłowe, chorobę psychiczną, epilepsję lub całościowe zaburzenia rozwojowe).

Orzeczenie szczególnego schorzenia oznacza, że może ono być potwierdzone orzeczeniem potwierdzającym niepełnosprawność w rozumieniu u.r.o.n., innym orzeczeniem (np. komisji resortowej o zaliczeniu do jednej z grup inwalidów, wydanym po 1 stycznia 1998 r.) lub wyrokiem.

O ile katalog tych dokumentów jest ograniczony, o tyle przepisy nie precyzują, że schorzenie musi być przyczyną orzeczonej niepełnosprawności. Dlatego może wynikać z dowolnej części tego dokumentu [symbolu przyczyny niepełnosprawności (U, P, E, C), wskazań czy uzasadnienia].

Należy tu pamiętać, że od 27 czerwca 2018 r., tj. od dnia wejścia w życie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 19 czerwca 2018 r., sygn. akt SK 19/17 (Dz.U. poz. 1241), nie były wydawane orzeczenia o stopniu niepełnosprawności, w których uwidoczniono symbol przyczyny niepełnosprawności 02-P (choroby psychiczne), co w przypadku tych orzeczeń ograniczało liczbę elementów orzeczenia podlegających analizie w zakresie potwierdzenia choroby psychicznej (do elementów innych niż ten symbol). Natomiast nie wpływało to na analizę wcześniej wydanych orzeczeń (nadal mogły zawierać symbol 02-P i po 27 czerwca 2018 r. nie był on usuwany ani nie tracił ważności z mocy prawa) ani orzeczeń innego typu (np. w odniesieniu do orzeczeń lekarza orzecznika ZUS potwierdzających również niepełnosprawność w rozumieniu u.r.o.n. czy orzeczeń wojskowych niepotwierdzających niepełnosprawności w rozumieniu u.r.o.n., ale mogących potwierdzać orzeczenie szczególnych schorzeń). Potencjalnie jednak utrzymująca się niekonstytucyjność rozporządzenia orzeczniczego stwierdzona przez TK mogła zagrozić stabilności zatrudnienia osób psychicznie chorych, którym trudniej znaleźć i utrzymać pracę niż osobom nawet o wyższych stopniach niepełnosprawności bez szczególnych schorzeń. Dlatego 28 września br. Senat przyjął bez poprawek nowelizację dostosowawczą. Przenosi ona na poziom ustawowy symbol 02-P (dzięki czemu mają być wydawane nowe orzeczenia z tym symbolem) oraz pozwala na dodatkowe dokumentowanie szczególnych schorzeń z wykorzystaniem wydanych orzeczeń bez ujawnionego symbolu 02-P.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 tej nowelizacji w strukturze zatrudnienia z art. 22 ust. 1 pkt 2 u.r.o.n. będą mogły być uwzględniane także osoby, w odniesieniu do których w okresie od 27 czerwca 2018 r. do dnia poprzedzającego dzień wejścia w życie w nowelizacji wydano orzeczenie o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności bez symbolu 02-P. Warunkiem jest jednak to, by pracodawcy dodatkowo przedstawiono zaświadczenie zespołu ds. orzekania o niepełnosprawności, który wydał to orzeczenie w ostatniej instancji (po jego uprawomocnieniu), potwierdzające, że podstawę zaliczenia do stopnia niepełnosprawności, określonego w tym orzeczeniu, stanowiła choroba psychiczna. Innymi słowy: tym zaświadczeniem zespół potwierdzi, że umieściłby w orzeczeniu symbol 02-P, gdyby było to nadal dopuszczalne po 27 czerwca 2018 r.

Skoro tak, to zgodnie z art. 5 ust. 7 nowelizacji dostosowawczej pracodawca po otrzymaniu zaświadczenia będzie mógł wstecznie zaliczyć pracownika do stanu osób o szczególnych schorzeniach, o których mowa w art. 22 u.r.o.n., i skorygować stany zatrudnienia, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 lub art. 26a ust. 1b u.r.o.n., za okresy od dnia przedstawienia mu orzeczenia z pominiętym symbolem 02-P.

Tylko pozornie rozwiązanie to stanowi odstępstwo od wyrażonej w art. 2a ust. 4 u.r.o.n. zasady zaliczania pracowników do stanów osób o szczególnych schorzeniach od dnia przedstawienia dokumentu potwierdzającego te schorzenia. Nowelizacja usuwa bowiem niekorzystne skutki niekonstytucyjności rozporządzenia orzeczniczego. Gdyby wcześniej otrzymane przez pracodawcę orzeczenie zawierało symbol 02-P, to zaliczyłby on osobę, której dotyczył ten dokument, do stanu osób o szczególnych schorzeniach od dnia przedstawienia mu tego orzeczenia. Nie mógł jednak tego uczynić w związku z pominięciem wspomnianego symbolu (jeżeli z pozostałej dalszej treści orzeczenia nie wynikało, że u pracownika stwierdzono chorobę psychiczną). Zatem skutki wstecznego zaliczenia pracownika do stanu zatrudnienia osób o szczególnych schorzeniach na podstawie orzeczenia i zaświadczenia będą dokładnie takie, jak gdyby nie stwierdzono niekonstytucyjności wspomnianego rozporządzenia i na bieżąco zastosowano art. 2a pkt 4 u.r.o.n. Zatem nie stanowi to odstępstwa od zasady bieżącego zaliczania pracownika do stanu osób o szczególnych schorzeniach, zawartej w tym przepisie.

Zaświadczenie zespołu będzie wydawane na wniosek osoby niepełnosprawnej w terminie 30 dni od dnia złożenia podania. Wniosek taki będzie można złożyć w dowolnym terminie.

Należy także stwierdzić, że stosowanie nowelizacji nie wymaga zmiany aktów wykonawczych do u.r.o.n. (w tym wzoru INF-D-P), ponieważ zgodnie z konstytucyjną zasadą hierarchii aktów prawnych norma ustawowa (art. 5 nowelizacji) ma pierwszeństwo stosowania przed normą aktu wykonawczego (np. objaśnienie nr 8 do INF-D-P).

Wyłączenia ze stanów zatrudnienia

Zmiany dotyczą również sposobów ustalania stanów zatrudnienia przez sprzedających, o których mowa w art. 22 ust. 1 u.r.o.n. Obejmują one zarówno stany obliczane dla celów wykazania się przez sprzedającego kwalifikowaną strukturą zatrudnienia, jak i dla celów obliczenia ulgi we wpłatach na PFRON.

Od 1 października 2018 r. – zgodnie z art. 22 ust. 9 zdanie trzecie u.r.o.n. – do ustalania wszystkich stanów zatrudnienia dotyczących sprzedającego w związku z procesem udzielania ulg, będą stosowane wyłączenia, o których mowa w art. 21 ust. 5 u.r.o.n. Do 30 czerwca 2016 r. zagadnienie to nie było uregulowane. W tym okresie pracodawca mógł postąpić trojako: nie stosować wyłączeń, stosować wyłączenia z art. 21 ust. 5 u.r.o.n. lub stosować co najmniej 30-dniowe wyłączenia wynikające z orzecznictwa sądów administracyjnych. Wprawdzie od 1 lipca 2016 r. do 30 września 2018 r. stosowanie wyłączeń zgodnie z art. 21 ust. 5 u.r.o.n. wynikało już z rozporządzenia ministra rodziny, pracy i polityki społecznej z 22 czerwca 2016 r. w sprawie informacji dotyczących kwot obniżenia wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz ewidencji wystawionych informacji o kwocie obniżenia (Dz.U. poz. 928), które 1 października zostało zastąpione przez r.o.w., jednak celem ich stosowania było zapewnienie spójności danych z INF-U i INF-1, którego to celu i tak nie udało się w pełni osiągnąć, bo od stycznia 2017 r. taką integralność zaburzało uwzględnianie w stanach zatrudnienia służących do obliczenia ulg i wykazywanych w INF-U tylko osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę lub spółdzielczej umowy o pracę, podczas gdy w INF-1 nadal byli uwzględniani wszyscy pracownicy w rozumieniu art. 2 k.p. Dlatego na poziomie ustawowym unormowano wprost stosowanie art. 21 ust. 5 u.r.o.n. zarówno przy ustalaniu kwalifikowanej struktury zatrudnienia sprzedającego, jak i przy obliczaniu ulg.

Wiążąca rezygnacja

Od 1 października 2018 r. nabywca może wiążąco zrezygnować z otrzymywania INF-U od sprzedającego. Proces ten może zostać zainicjowany poprzez przekazanie nabywcy informacji od sprzedającego o instrumencie ulg (art. 22 ust. 1a u.r.o.n.). Nabywca musi znać zakres i skutki swojej rezygnacji. Dlatego informacja ta musi obejmować informacje o:

• zasadach nabywania i korzystania z obniżenia wpłat,
• możliwości złożenia oświadczenia o rezygnacji z zamiaru korzystania z prawa do obniżenia wpłat,
• możliwości odwołania oświadczenia o rezygnacji.

Treść informacji o instrumencie ulg musi być zrozumiała dla odbiorcy. O ile przedsiębiorcom dotychczas korzystającym z ulg wystarczy informacja zawierająca stosowne odesłania do unormowań ustawowych, o tyle np. osoby fizyczne nabywające usługi parkingowe generalnie mają mgliste pojęcie o ulgach, więc takie odesłanie raczej nie poskutkuje ich rzeczywistym poinformowaniem w wymaganym zakresie. Dlatego skierowana do nich informacja powinna być bardziej przystępna i opisowa.

Sprzedający ma obowiązek przekazania ww. informacji co najmniej raz do roku wraz z fakturą dokumentującą zakup uprawniający do ulg. Skutkuje to trojako.

Po pierwsze, zanim pracodawca przekaże tę informację, musi przede wszystkim wiedzieć, że jest sprzedającym, a więc, że spełnia warunki z art. 22 ust. 1 u.r.o.n. Skoro jego struktura zatrudnienia jest ustalana w wartościach przeciętnych miesięcznych, a ma on ją znać, gdy przekazuje informację wraz z fakturą – to dane o zatrudnieniu, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.r.o.n., muszą pochodzić z miesiąca poprzedzającego miesiąc wystawienia faktury (co przewiduje nowe brzmienie art. 22 ust. 9 u.r.o.n.).

Po drugie, o ile dany zakup może być fakturowany przez inny podmiot (w tym przez nabywcę), o tyle nie może on sam siebie informować o instrumencie ulg, ponieważ byłoby to działanie pozorne. Jednocześnie informowanie o instrumencie ulg zostało ustawowo przypisane sprzedającemu. Dlatego przekazanie informacji wraz z fakturą będzie w tym przypadku polegało na zsynchronizowaniu w czasie wystawienia informacji przez sprzedającego i faktury przez podmiot upoważniony do tego umownie lub ustawowo.

Po trzecie, informację przekazuje się raz w roku kalendarzowym – bez sankcji za nieprzekazanie informacji o instrumencie ulg. Jako że informacja ta inicjuje jednak proces wiążącej rezygnacji, sprzedający, który nie przekazał nabywcy informacji z art. 22 ust. 1a u.r.o.n., będzie musiał wystawiać mu wszystkie ulgi tak jak dotychczas.

Po otrzymaniu informacji o instrumencie ulg nabywca może złożyć – jednokrotnie lub wielokrotnie – wiążące oświadczenia: o rezygnacji z ulg (art. 22 ust. 1a pkt 2 u.r.o.n.) lub o odwołaniu rezygnacji (art. 22 ust. 1a pkt 3 u.r.o.n.). Mogą one mieć dowolną formę (pisemną, elektroniczną, dokumentową) i ogólną treść (ponieważ są kierowane do profesjonalisty) oraz szczegółowy zakres, który może dotyczyć np. konkretnego zakupu albo konkretnej grupy zakupów wyodrębnionych ze względu na typ, przedmiot czy termin dokonania (zakres ten wymaga jednak każdorazowej wykładni oświadczenia woli co do zamiaru nabywcy).

Ostatnie z oświadczeń złożonych sprzedającemu jest przez niego analizowane przed wystawieniem informacji INF-U.

Termin wystawienia informacji INF-U (ostatni dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym przypadał termin płatności za zakup) pozostaje bez zmian. Jednak w art. 22 ust. 10 pkt 1 u.r.o.n. dodano ostateczny termin analizy oświadczeń (15. dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym przypadał termin płatności za zakup), do którego należy złożyć oświadczenia, by były brane pod uwagę przy wystawieniu bieżącej INF-U. Oświadczenia złożone później wpłyną na wystawienie kolejnych INF-U.

Należy zwrócić uwagę na to, że wystawienie ulgi mimo rezygnacji nabywcy nie generuje wpłaty z art. 22b u.r.o.n. (wpłata z tytułu naruszenia obowiązków przez sprzedającego). Oświadczenia o rezygnacji pozostają bowiem w sferze uzgodnień pomiędzy stronami. Natomiast niewystawienie ulgi mimo nieotrzymania rezygnacji lub otrzymania odwołania rezygnacji skutkuje obowiązkiem tej wpłaty (zachodzą przesłanki z art. 22 ust. 10 pkt 1 u.r.o.n. do wystawienia INF-U, a czynności tej nie wykonano terminowo). [przykład 3]

Przykład 3

Obowiązek wpłaty ©℗

Załóżmy, że 16 listopada 2018 r. Agencja Ochrony Mitra analizuje obowiązek wystawienia ulg, co do których termin płatności z faktur przypadł w październiku 2018 r., a termin wystawienia ulg wypada 30 listopada 2018 r. Na to, jak będzie kształtował się obowiązek wpłaty z art. 22b ust. 1 pkt 1 u.r.o.n. w razie niewystawienia INF-U, wskazuje poniższa tabela.

Nabywca	Data przekazania informacji o instrumencie ulg	Rodzaj ostatniego oświadczenia przed terminem analizy (tj. do 15.11.2018 r.)	Obowiązek wystawienia INF-U	Obowiązek wpłaty z art. 22b ust. 1 pkt 1 u.r.o.n. w razie
Niewystawienia INF-U	Wystawienia INF-U
A	X	X	tak	tak	nie
B	16.10.2018	X	tak	tak	nie
C	16.10.2018	Rezygnacja z ulg	nie	nie	nie
D	16.10.2018	Odwołanie rezygnacji	tak	tak	nie

Należy jednak zwrócić uwagę na to, że zbyt wczesna analiza oświadczeń nabywcy może skutkować koniecznością jej ponownego przeprowadzenia. [przykład 4]

Przykład 4

Dwie analizy – dwa wyniki

Agencja Ochrony Mitra (AOM) poinformowała Młodzieżowy Azyl Daga Skar i Toffiki Sp. z o.o. o instrumencie ulg 1 października 2018 r. Termin wystawienia INF-U to 30 listopada 2018 r., a termin analizy oświadczeń – 15 listopada. AOM przeprowadziła pierwszą analizę 2 listopada, a drugą analizę – 16 listopada 2018 r.

• MADS

Do 2 listopada nabywca nie zrezygnował z ulg. AOM wystawia INF-U. 14 listopada nabywca rezygnuje z ulg. AOM nie ma obowiązku anulowania wystawionej INF-U (nie wynika to z żadnego z przepisów).

• Toffiki Sp. z o.o.

Do 2 listopada nabywca zrezygnował z ulg. AOM nie wystawia INF-U. 14 listopada nabywca odwołał rezygnację z ulg. AOM ma obowiązek wystawienia INF-U (art. 22 ust. 10 pkt 1 u.r.o.n.). ©℗

Zmiana limitu fakturowego ulg

Jedyną niekorzystną zmianą z pakietu zmian dotyczących ulg jest zmniejszenie fakturowego limitu kwoty ulgi – ze 100 do 50 proc. kwoty zapłaconej za zakup (nowy art. 22 ust. 5 pkt 2 u.r.o.n.; dotychczasowy art. 22 ust. 11 u.r.o.n.). Jeżeli kwota ulgi ustalona według wzoru będzie wyższa od limitu, to ulga zostanie udzielona nabywcy w kwocie równej temu limitowi.

Limit fakturowy ulgi został włączony do nowej INF-U i wykazuje się go w poz. 33. Warto pamiętać, że nie jest on tożsamy z kwotą przychodu od klienta (poz. 32 INF-U). Po pierwsze, do lipca 2016 r. limit był ustalony w kwocie brutto, a przychody zawsze w kwocie netto. Po drugie, limit fakturowy może być wstecznie korygowany również w przypadkach, w których obecnie nie koryguje się wstecznie przychodów (a więc nie tylko w przypadku omyłek, lecz także w razie zwrotu towaru).

Informacja o kwocie obniżenia wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych

Uproszczenie wpłat sprzedającego

Zgodnie z art. 22b u.r.o.n. sprzedający ma obowiązek dokonania wpłat na PFRON w przypadku ujawnienia w wyniku kontroli lub postępowania z art. 272 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.) jednej z czterech nieprawidłowości wymienionych w art. 22b ust. 1 pkt 1–4 u.r.o.n. Nowelizacją z 2018 r. uproszczono czwartą część wpłaty sprzedającego (art. 22b ust. 1 pkt 4 u.r.o.n.) związaną z podaniem niezgodnych ze stanem faktycznym danych skutkujących zawyżeniem kwoty obniżenia w informacji INF-U.

Dotychczas część ta była równa trzykrotności kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy prawidłowo obliczoną a zawyżoną kwotą ulgi, ale nie mogła być wyższa od 30 proc. kwoty ulgi wykazanej w informacji INF-U. Natomiast od 1 października 2018 r. będzie równa różnicy pomiędzy zawyżoną kwotą ulgi, wykazaną w informacji INF-U, a prawidłowo obliczoną ulgą.

Wpłata o nowej konstrukcji będzie łatwiejsza do obliczenia. Będzie również niższa w razie popełniania drobnych omyłek lub nieskorygowania ulg, które wskutek zmian danych służących do obliczenia uległy nieznacznemu zawyżeniu. [tabela 1]

Tabela 1. Stare a nowe zasady ©℗

Przykładowe porównanie obliczenia dotychczasowej i zmienionej części czwartej wpłaty, o której mowa w art. 22b u.r.o.n.

Ulga zawyżona	Ulga prawidłowa	Różnica	Trzykrotność różnicy	30 proc. zawyżonej ulgi	Czwarta część wpłaty 2016	Czwarta część wpłaty 2018
1000	1000	3000	300	300	1000
1000	700	300	900	300	300	300
1000	950	50	150	300	150	50

Rozwiązania przejściowe dotyczące ulg

Tak jak w przypadku wcześniejszych zmian dotyczących ulg we wpłatach na PFRON, tak w przypadku zmian wynikających z nowelizacji z 2018 r. również przewidziano rozwiązania przejściowe mające realizować konstytucyjne zasady: ochrony praw nabytych i ochrony interesów w toku.

Artykuł 13 ust. 1 nowelizacji realizuje tę pierwszą. Na jego podstawie pracodawca, który przed 1 października 2018 r. nabył prawo do obniżenia wpłat, może je wykorzystać na warunkach dotychczasowych. Nabycie prawa do ulgi następuje w dniu otrzymania przez nabywcę informacji INF-U. Od tego dnia biegnie okres na wykorzystanie ulgi, a nabywcy konkretyzuje się prawo do ulgi (dowiaduje się nie tylko w jakim czasie może ją wykorzystać, ale także w jakiej kwocie). Z art. 13 ust. 1 nowelizacji wynika m.in. to, że ulgi nabyte nie będą po 1 października 2018 r. oceniane na podstawie kryteriów w zakresie obowiązującym od tej daty. Przykładowo, ulga nabyta we wrześniu 2018 r. w kwocie ograniczonej 100-procentowym limitem faktury nie zostanie po 1 października 2018 r. przeliczona na podstawie limitu 50-procentowego.

Natomiast art. 13 ust. 2 nowelizacji dotyczy ochrony interesów w toku. Zgodnie z tym przepisem pracodawca, który przed 1 października 2018 r. dokonał zapłaty za zakup potwierdzony fakturą uprawniający do obniżenia wpłat na podstawie art. 22 u.r.o.n., może nabyć prawo do obniżenia wpłat i wykorzystać je na warunkach dotychczasowych.

W praktyce oznacza to, że jeżeli przed 1 października 2018 r.:

• wystawiono fakturę potwierdzającą zakup oraz
• dokonano terminowej zapłaty (w całości) za ten zakup,

to po 1 października 2018 r. nabywcy można wystawić ulgę na dotychczasowych zasadach i w dotychczasowej wysokości. Jeżeli jednak którekolwiek z tych zdarzeń wystąpi po tej dacie, to nie będzie możliwe zastosowanie art. 13 ust. 2 nowelizacji. Nie wpływa to na okres sprawozdawczy ulgi (poz. 28 INF-U). [tabela 2]

Tabela 2. Które przepisy zastosować ©℗

Data wystawienia faktury	Termin płatności	Data zapłaty	Przepisy rządzące ulgą	Okres sprawozdawczy
01.09.2018	30.09.2018	30.09.2018	dotychczasowe	Wrzesień 2018
01.09.2018	31.10.2018	30.09.2018	dotychczasowe	Październik 2018
01.09.2018	30.09.2018	31.10.2018	brak ulgi – zapłata po terminie
01.09.2018	31.10.2018	01.10.2018	nowe	Październik 2018
01.10.2018	01.10.2018	01.10.2018	nowe	Październik 2018
01.10.2018	01.10.2018	15.09.2018	nowe	Październik 2018

Kolejnym rozwiązaniem przejściowym dotyczącym ulg we wpłatach na PFRON jest zachowanie w mocy rozporządzenia do art. 22 u.r.o.n. do czasu wejścia w życie nowego rozporządzenia. To jednak nastąpiło już 1 października 2018 r. W nowym akcie wykonawczym należy zwrócić uwagę na par. 10, z którego wynika, że informacje INF-1-u (informacje o wystawionych informacjach INF-U) na dotychczasowych wzorach składa się po raz ostatni za wrzesień 2018 r., a o INF-U wystawionych począwszy od października 2018 r. sprawozdaje się już na nowym wzorze INF-1-u.

Natomiast nie ma przepisu przejściowego dla INF-U. Dlatego wszystkie INF-U wystawione począwszy od 1 października 2018 r. sporządza się już na nowych formularzach (dotychczasowe r.o.w. utraciło bowiem z tą datą moc obowiązującą). Na nowych formularzach sporządza się również wszystkie korekty INF-U i INF-1-u wystawione po 1 października 2018 r. Warto przy tym zauważyć, że do określenia właściwych formularzy INF-U i INF-1-u nie stosuje się art. 13 nowelizacji, lecz jej art. 14 (lex specialis wobec art. 13) oraz wspomniany par. 10 r.o.w.

Nowe formularze mają m.in. bardziej współczesną szatę graficzną (o większej dostępności szczególnie dla osób z dysfunkcjami wzroku, szczególnymi potrzebami dotyczącymi koloru lub kontrastu – brak wyszarzeń). Zastosowano ponadto domyślne fotokody, umożliwiające m.in. osobom niewidomym łatwą identyfikację dokumentu po jego wydrukowaniu, a także zmieniono redakcję formularza (bezpośredni dialog z użytkownikiem).

Merytorycznie w stosunku do starych INF-U i INF-1-u nowe formularze różnią się nieznacznie. Do nowego INF-U włączono limit fakturowy ulgi (poz. 33), w związku z czym skorygowano algorytm ulgi (poz. 37). Ponadto dostosowano oświadczenia końcowe do potrzeb adresatów prawa (możliwość oznaczania informacji stanowiących duplikat INF-U – poz. 48 i 49), a także do wprowadzonego nowelizacją z 2018 r. procesu wiążącej rezygnacji z ulg (poz. 43–46) i możliwości udziału podmiotów, o których mowa w art. 22 ust. 10a u.r.o.n., w procesie udzielania ulg (poz. 5 i 18). Zrezygnowano również z krzyżowej zgodności danych INF-U z danymi z INF-1 (zob. powyżej na temat różnic w stanach zatrudnienia pracowników z uwagi na podstawę zatrudnienia z art. 2 k.p.). Natomiast do INF-U dodano informację o rodzaju zakupu (produkcja, usługa – poz. 38). Wyjaśniono także (po zgłoszeniach napływających od sprzedających), że data zapłaty za zakup (poz. 42) może poprzedzać termin płatności i datę wystawienia faktury (np. w przypadku kompensaty). [przykład 5] ©℗

Przykład 5

Jaka kwota ulgi

Agencja Ochrony Mitra (AOM) wystawia w październiku 2018 r. jedną INF-U z tytułu sprzedaży usług własnych na rzecz spółdzielni socjalnej Sudowia. Obaj pracodawcy nie należą do wymienionych w art. 22 ust. 10a u.r.o.n., więc poz. 5 i 18 INF-U = 0. Przychód od klienta i kwota zapłacona to 1200 zł, a przychód ogółem z tytułu uprawniającej sprzedaży – 90 000 zł. Kwota wynagrodzeń osób o znacznym lub umiarkowanym stopniu niepełnosprawności to 33 000 zł. Stan zatrudnienia ogółem to 32 etaty, a stan osób niepełnosprawnych ogółem to 18 etatów. Kwota udzielonej ulgi to 1200/90.000 x 33.000/18 x (18-0,06 x 32) = 393,07 zł. Pozostali nabywcy AOM zrezygnowali z ulg. Do INF-1-u za 10-2018 załączono tylko jedną, wspomnianą wyżej INF-U. ©℗