Prawne i administracyjne obowiązki przy delegowaniu do Polski i za granicę

W ustawie z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1666; dalej: k.p.) zostały uregulowane obowiązki pracodawcy delegującego pracownika do pracy poza terytorium Unii Europejskiej. Umowa o pracę z takim pracownikiem (o ile delegowanie przekracza okres jednego miesiąca) powinna określać czas wykonywania pracy za granicą oraz walutę, w której pracownikowi będzie wypłacane wynagrodzenie w czasie pracy za granicą.

Dodatkowo przed skierowaniem pracownika do pracy za granicą pracodawca powinien poinformować go o świadczeniach przysługujących mu z tytułu skierowania do pracy poza granicami Polski (obejmujących zwrot kosztów przejazdu i zapewnienie zakwaterowania) oraz warunkach powrotu do kraju. Obowiązek ten wypełnia również wskazanie odpowiednich przepisów. Mogą być to zarówno przepisy rangi ustawowej, jak i wewnętrzne przepisy pracodawcy lub układy zbiorowe pracy.

Kwestię obowiązków informacyjnych pracodawcy wobec pracowników delegowanych do innych krajów UE regulują przepisy wspólnotowe, w szczególności dyrektywy 96/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 16 grudnia 1996 r. dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług. Implementacją tej dyrektywy do polskiego porządku prawnego jest ustawa z 10 czerwca 2016 r. o delegowaniu pracowników w ramach świadczenia usług.

Z zagranicy do Polski

Pracodawca zagraniczny delegujący pracowników na terytorium RP jest przede wszystkim zobowiązany do zapewnienia, aby warunki zatrudnienia takiej osoby nie były mniej korzystne niż przewidziane w kodeksie pracy:

●normy i wymiar czasu pracy (również normy odpoczynku dobowego i tygodniowego),

●wymiar urlopu wypoczynkowego,

●minimalne wynagrodzenie za pracę,

●wysokość wynagrodzenia i dodatek za pracę w godzinach nadliczbowych,

●zasady BHP,

●ochrona pracownicy w ciąży i w trakcie urlopu macierzyńskiego,

●zatrudnianie młodocianych oraz zasady równego traktowania pracowników.

W praktyce oznacza to, że jeśli ustawodawstwo państwa delegującego jest w tym zakresie mniej korzystne we wskazanym wyżej zakresie, znajdą zastosowanie polskie przepisy. Jeśli ustawodawstwo państwa delegującego lub umowa o pracę takiego pracownika jest bardziej korzystna, zastosowanie znajdą korzystniejsze dla pracownika zapisy umowy lub zagranicznego ustawodawstwa.

Nie z UE

Te same reguły obowiązują przy wykonywaniu na terytorium RP pracy przez pracownika skierowanego do tej pracy przez pracodawcę mającego siedzibę w państwie niebędącym państwem członkowskim UE. Z tym że w tej sytuacji należy pamiętać o konieczności uzyskania dla pracownika odpowiedniego zezwolenia na pracę (jeśli taki wymóg wynika z ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy) oraz odpowiedniej wizy (jeśli taka jest wymagana zgodnie z ustawą o cudzoziemcach). W przypadku cudzoziemców, którzy muszą uzyskać zezwolenie na pracę, zezwolenie takie jest wydawane, jeśli wysokość wynagrodzenia, która będzie przysługiwała cudzoziemcowi za wykonywanie pracy, nie będzie niższa o więcej niż 30 proc. od wysokości przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w województwie ogłaszanej przez prezesa Głównego Urzędu Statystycznego. Dodatkowo pracodawca zagraniczny powinien wskazać osobę przebywającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiadającą dokumenty potwierdzające wypełnienie obowiązków wynikających z ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, działającą w imieniu pracodawcy i upoważnioną do jego reprezentowania wobec wojewody oraz innych organów.

Obowiązki na rzecz organów administracji

Poza obowiązkami względem pracowników pracodawcy delegujący pracowników na terytorium RP mają również obowiązki względem organów administracji.

Przede wszystkim taki pracodawca jest zobowiązany do wyznaczenia na terytorium RP osoby upoważnionej do pośredniczenia w kontaktach z Państwową Inspekcją Pracy, będącą jednocześnie swego rodzaju pełnomocnikiem do odbioru korespondencji. Osoba ta musi przebywać na terytorium Polski. Osoba taka jest zobowiązana, na żądanie PIP, wskazać osobę, które będzie reprezentowała pracodawcę w trakcie kontroli prowadzonej przez ten organ.

Dodatkowo pracodawca delegujący, najpóźniej w dniu rozpoczęcia świadczenia usługi przez pracowników delegowanych, powinien złożyć PIP oświadczenie.

Oświadczenie składane do PIP powinno obejmować:

dane identyfikacyjne pracodawcy, tj. nazwę, siedzibę (adres) oraz numer telefonu i adres poczty elektronicznej o charakterze służbowym, a w przypadku pracodawcy będącego osobą fizyczną - miejsce zamieszkania (adres) oraz numer telefonu i adres poczty elektronicznej o charakterze służbowym, numer identyfikacji podatkowej (NIP) albo numer identyfikacyjny uzyskany w państwie członkowskim siedziby pracodawcy dla celów podatkowych albo ubezpieczeniowych;

przewidywaną liczbę pracowników delegowanych na terytorium RP wraz z danymi obejmującymi ich imię i nazwisko, datę urodzenia oraz obywatelstwo;

przewidywaną datę rozpoczęcia i zakończenia delegowania pracowników na terytorium RP;

adresy miejsca pracy pracowników delegowanych na terytorium RP;

charakter usług uzasadniający delegowanie pracowników na terytorium RP;

dane osoby upoważnionej do kontaktów z PIP, obejmujące jej imię i nazwisko, adres, pod którym przebywa, oraz numer telefonu i adres poczty elektronicznej o charakterze służbowym;

miejsce przechowywania dokumentów pracowników delegowanych.

@RY1@i02/2016/234/i02.2016.234.05000020a.101(c).gif@RY2@

Oświadczenie składane do PIP powinno obejmować:

Kolejnym obowiązkiem pracodawcy delegującego pracowników na terytorium RP jest obowiązek przechowywania na terytorium RP:

●kopii umów o pracę (lub innych dokumentów potwierdzających warunki zatrudnienia),

●dokumentacji dotyczącej czasu pracy pracownika,

●dokumentacji dotyczącej wysokości wynagrodzenia pracownika wraz z dowodami wypłaty tego wynagrodzenia.

Dokumenty te na żądanie PIP powinny być przetłumaczone na język polski. Dokumentacja ta może być kontrolowana przez PIP przez dwa lata po zakończeniu okresu wykonywania pracy przez pracownika delegowanego.

Do innych krajów UE

Kwestię obowiązków pracodawców polskich delegujących pracowników do innych krajów UE regulują lokalne przepisy każdego kraju. Ponieważ przepisy te powinny stanowić transpozycję do krajowych porządków prawnych zapisów dyrektywy 96/71/WE, obowiązki powinny być zbliżone do tych obowiązujących zagranicznych pracodawców delegujących pracowników do Polski.

Planowane zmiany

Warto zaznaczyć, że obecnie w strukturach Unii Europejskiej trwają prace nad zmianami do dyrektywy 96/71/WE. Najważniejsze z planowanych zmian to wprowadzenie maksymalnego okresu delegowania wynoszącego dwa lata. Pracownika, który do danego państwa członkowskiego jest delegowany na dłużej, uważa się za zatrudnionego w tym państwie. Oznacza to, że stosunek pracy takiego pracownika będzie co do zasady podlegał prawu państwa, w którym wykonuje on pracę (chyba że w umowie zastrzeżono wybór prawa obcego). Z kolei w przypadku wyboru prawa obcego nie będzie można pozbawić pracownika ochrony przyznanej mu na podstawie przepisów danego państwa, których nie można wyłączyć w drodze umowy.

Kolejna istotna zmiana wprowadza pojęcie wynagrodzenia w miejsce dotychczasowego pojęcia minimalnej stawki pracy. Wynagrodzenie ma oznaczać wszystkie elementy wynagrodzenia obowiązkowe na mocy krajowych przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych, układów zbiorowych lub orzeczeń arbitrażowych, które zostały uznane za powszechnie stosowane lub, w przypadku braku systemu, uznawania układów zbiorowych lub orzeczeń arbitrażowych za powszechnie stosowane. Tak rozumiane wynagrodzenie ma się należeć każdemu pracownikowi delegowanemu. W praktyce zapis taki może prowadzić do znacznego podwyższenia wynagrodzenia dla delegowanych pracowników.

Pobór zaliczek od wynagrodzeń za pracę za granicą w Polsce

Wyjazd pracownika z Polski w ramach oddelegowania do pracy za granicą może mieć wpływ na zakres obowiązków pracodawcy jako płatnika zaliczek na PIT. Ewentualne uchybienie tym obowiązkom może rodzić odpowiedzialność pracodawcy za powstałe z tego tytułu zaległości podatkowe.

Zasada ogólna

W myśl art. 32 ust. 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.; dalej: ustawa o PIT) pracodawca nie pobiera zaliczek na PIT od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Polski, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu za granicą. Zgodnie z podejściem prezentowanym w aktualnych interpretacjach organów podatkowych, pracodawca odstępuje od poboru zaliczek, gdy w świetle właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: UPO) dochód pracownika może być opodatkowany w kraju oddelegowania. Zdaniem organów podatkowych dla wstrzymania poboru zaliczek na PIT w Polsce nieistotna jest okoliczność, czy w państwie oddelegowania pracodawca i/lub pracownik realizują obowiązki podatkowe wynikające z przepisów obowiązujących w tym państwie (np. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 26 lipca 2016 r., nr ILPB1/4511-1-497/16-5/PP). Tym samym, punktem wyjścia dla oceny obowiązków pracodawcy jako płatnika zaliczek na PIT w Polsce powinna być każdorazowo ocena postanowień właściwej UPO.

Postanowienia UPO

W świetle typowej UPO, której stroną jest Polska, płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest w drugim umawiającym się państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim państwie.

W konsekwencji wynagrodzenie osiągane przez oddelegowanych pracowników z tytułu pracy wykonywanej za granicą będzie podlegało opodatkowaniu za granicą, chyba że zostaną łącznie spełnione określone warunki.

Warunki do spełnienia, aby wynagrodzenie było bez opodatkowania za granicą:

pracownik przebywa w kraju oddelegowania przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego (lub podczas innego przedziału czasu, o którym mowa w danej UPO), oraz

wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w tym drugim państwie, oraz

wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w tym drugim państwie, oraz

dla celów podatkowych pracownik traktowany jest jako osoba, która w świetle UPO ma miejsce zamieszkania w Polsce (polski rezydent podatkowy).

@RY1@i02/2016/234/i02.2016.234.05000020a.102(c).gif@RY2@

agp

Warunki do spełnienia, aby wynagrodzenie było bez opodatkowania za granicą:

W praktyce kwestia opodatkowania wynagrodzeń za pracę w kraju oddelegowania najczęściej podlega ocenie w oparciu o przesłankę 183 dni pobytu na terytorium danego kraju. W takim przypadku organy podatkowe akceptują stanowisko, że stwierdzenie, czy wynagrodzenie będzie podlegać opodatkowaniu poza Polską w przyszłości, możliwe jest na podstawie dokumentacji pracowniczej (np. umowa o pracę, aneks do niej, list oddelegowujący), z której wynika wola pracownika do pozostania w tym kraju przez ten okres oraz wola pracodawcy do umożliwienia tego pozostania i zatrudniania pracownika w tym okresie. Jednocześnie organy zastrzegają, że jeżeli pracodawca posiada wiedzę o innych okolicznościach mających wpływ na długość tego pobytu, to spełnienie tych przesłanek powinno być oceniane na podstawie całości wiedzy przez niego posiadanej (tak np. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 lipca 2016 r., nr IPPB4/4511-559/16-4/JK2).

Stąd w praktyce pracodawcy podejmują decyzję o wstrzymaniu poboru zaliczek na PIT od wynagrodzeń za pracę za granicą:

●począwszy od pierwszego dnia oddelegowania pracownika, bądź

●dopiero po upływie 183 dni pobytu pracownika za granicą.

Odpowiedzialność płatnika

Najbardziej problematyczna wydaje się sytuacja, w której pracownik został delegowany za granicę z zamiarem pobytu dłużej niż 183 dni, a faktycznie przebywał za granicą krócej. W takim przypadku wynagrodzenie oddelegowanego pracownika będzie podlegało opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Jeżeli zatem pracodawca skorzystał z rozwiązania wynikającego z art. 32 ust. 6 ustawy o PIT i na tej podstawie zaprzestał poboru zaliczek na PIT w Polsce, powstaje pytanie o zakres jego odpowiedzialności podatkowej w związku z zaliczkami niewpłaconymi na rachunek urzędu skarbowego.

W omawianym przypadku fakt nieodprowadzenia zaliczek na PIT od wynagrodzeń oddelegowanych pracowników oznaczałby, że płatnik nie dopełnił obowiązków nałożonych przez ustawę o PIT. W konsekwencji płatnik byłby zobowiązany do zapłaty zaległych zaliczek powiększonych o odsetki za zwłokę (takie stanowisko zaprezentował m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 28 listopada 2014 r., nr ILPB1/415-995/14-4/AMN).

Natomiast jeżeli pracodawca na podstawie posiadanej dokumentacji pracowniczej był uprawniony do przyjęcia faktu powstania obowiązku podatkowego za granicą, to nie można automatycznie przyjmować powyższej tezy o powstaniu zaległości w zaliczkach. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 21 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 800/15, potwierdził, że jeżeli pracownik został delegowany za granicę z zamiarem pobytu dłużej niż 183 dni, a faktycznie przebywał w roku podatkowym krócej niż 183 dni, to zaliczki na podatek dochodowy powinny być obliczane, pobierane i odprowadzane w Polsce. Jednak obowiązek naliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczek przez pracodawcę od wypłaconych pracownikowi wynagrodzeń za miesiące, w których zaliczki takie zostały naliczone, pobrane i odprowadzone według zagranicznych przepisów podatkowych, powstanie zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy o PIT 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystąpiło zdarzenie losowe skutkujące skróceniem pobytu pracownika za granicą. Zdaniem sądu w tej sytuacji nie będzie podstaw do uznania, że powstała zaległość podatkowa, od której pracodawca miałby obowiązek obliczenia i wpłaty odsetek za zwłokę. Do podobnego wniosku doszedł również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 25 października 2012 r., sygn. akt I SA/Po 698/12.

Należy się zatem zgodzić z poglądem, że losowa sytuacja (np. choroba, rozwiązanie umowy z inicjatywy pracownika) powodująca skrócenie oddelegowania pracownika za granicę (pobyt krótszy niż 183 dni) nie może generować dodatkowego kosztu po stronie pracodawcy w postaci odsetek od zaległości podatkowych.

Pracodawca powinien ponadto pamiętać o obowiązku odpowiedniego uwzględnienia w informacji PIT-11 przychodów zagranicznych pracownika będącego polskim rezydentem. Obowiązek ten dotyczy również tych dochodów, które na podstawie UPO podlegają opodatkowaniu za granicą, a jednocześnie są zwolnione z opodatkowania w Polsce stosownie do przewidzianego w UPO mechanizmu unikania podwójnego opodatkowania.

Dodatkowe świadczenia dla oddelegowanych z PIT i ZUS

Prawidłowe rozliczenie zobowiązań budżetowych należnych od wynagrodzeń pracowników oddelegowanych za granicę oraz pracowników zagranicznych wykonujących pracę w Polsce wymaga szerokiej znajomości przepisów podatkowych oraz ubezpieczeniowych.

Należy pamiętać, że obok regulacji krajowych istotne znaczenie mają również przepisy obowiązujące w państwie oddelegowania/państwie macierzystym pracownika oraz akty prawa międzynarodowego, w tym umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz przepisy wspólnotowe. Właściwej analizy przepisów z pewnością nie ułatwia brak jednolitej praktyki organów podatkowych w zakresie opodatkowania dodatkowych benefitów przyznawanych pracownikom oddelegowanym. Problematyka ta jest szczególnie istotna w odniesieniu do tych przypadków, w których wynagrodzenia za pracę podlegają opodatkowaniu w Polsce i obowiązek ten nie został wyłączony postanowieniami UPO.

Należy zwrócić uwagę, że pakiet świadczeń dla pracowników oddelegowanych może obejmować benefity o zróżnicowanym charakterze i być ściśle związany z profilem działalności gospodarczej pracodawcy, np. inny pakiet mogą przewidywać dla swoich pracowników podmioty z branży budowlanej i energetycznej, inny podmioty z branży logistycznej. Inaczej będzie też kreowany pakiet dla personelu niższego szczebla oraz dla kadry zarządzającej, oddelegowanej do sprawowania funkcji kierowniczych w podmiocie zależnym.

@RY1@i02/2016/234/i02.2016.234.05000020a.103(c).gif@RY2@

Ustawa o PIT posługuje się szeroką definicją przychodu ze stosunku pracy, która obejmuje nie tylko wynagrodzenie za pracę, dodatki, nadgodziny, premie, odprawy, ale również wszelkiego rodzaju inne świadczenia, jakie zapewnia pracodawca nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie. Z uwagi na tak obszerną definicję powstaje pytanie, czy dodatkowe świadczenia zapewniane pracownikom w czasie oddelegowania mieszczą się w zakresie przychodów ze stosunku pracy i czy w związku z tym powinny zostać uwzględnione w podstawie opodatkowania oraz w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Wyrok Trybunału Konstytucyjnego...

Istotnym punktem odniesienia pozwalającym ocenić, czy dane świadczenie należy rozpatrywać w kategorii przychodu pracownika, jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13) dotyczący opodatkowania nieodpłatnych świadczeń. Kluczowym wnioskiem płynącym z tego wyroku jest konieczność oceny każdego świadczenia pod kątem tego, czy jego zapewnienie służy realizacji interesów pracodawcy, czy też interesom pracownika. Zdaniem trybunału, aby świadczenie uzyskiwane od pracodawcy podlegało opodatkowaniu, musi:

●zostać spełnione za zgodą pracownika,

●zostać spełnione w interesie pracownika oraz stanowić dla niego wymierną korzyść majątkową w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku,

●być możliwe do przypisania indywidualnie do pracownika.

Trybunał słusznie zauważył, że ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie o PIT wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być uwzględnione przez ustawodawcę. Na bazie wyroku trybunału wydaje się zatem, że każde nieodpłatne świadczenie w odniesieniu do pracowników oddelegowanych do pracy za granicą powinno być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, z uwzględnieniem wszystkich elementów dotyczących wykonywanej pracy, tj. w szczególności postanowień umowy o pracę, charakteru pracy oraz powinności pracodawcy wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa pracy.

...i wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

Stanowisko trybunału znalazło swoje odzwierciedlenie w wielu interpretacjach organów podatkowych wydanych w 2015 r. i 2016 r. oraz było m.in. podstawą uzasadnienia przyjętego przez NSA w wyroku z 9 sierpnia 2016 r. (sygn. akt II FSK 1970/14). W powołanym wyroku NSA uznał, że dodatkowe świadczenia na rzecz pracowników oddelegowanych, ponoszone na koszt pracodawcy, takie jak opłaty za transport, zakwaterowanie, media, internet, telefon oraz posiłki regeneracyjne zapewniane zgodnie z przepisami BHP, mające na celu zorganizowanie pracownikom oddelegowanym warunków pracy i pobytu, nie są świadczeniami spełnionymi w interesie pracownika, ale w interesie pracodawcy.

Uzasadniając szczegółowo swoje stanowisko, NSA wskazał m.in., że:

●wartość przedmiotowych świadczeń nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby on samodzielnie ponieść, i w związku z tym pracownik nie uzyskuje nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu wyżej wskazanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego,

●gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę, pracownik nie miałby potrzeby ponoszenia kosztów zakwaterowania za granicą oraz innych kosztów związanych z procesem świadczenia pracy poza granicami kraju.

Praktyka organów podatkowych

W ciągu ostatnich dwóch lat organy podatkowe wielokrotnie odnosiły się do zapytań pracodawców co do możliwości nieopodatkowania dodatkowych świadczeń zapewnianych pracownikom oddelegowanym za granicę. Organy podatkowe często potwierdzały, że tego rodzaju wydatki mogą zostać uznane za ponoszone w interesie pracodawcy i w związku z tym nie generują przychodu po stronie pracownika. Taki kierunek wykładni przepisów umożliwiał pracodawcom istotne zmniejszenie obciążeń fiskalnych oraz składkowych związanych z oddelegowaniem.

PRZYKŁAD 1

Na terenie Niemiec

Spółka z o.o. z siedzibą w Warszawie oddelegowuje swoich pracowników do pracy na terenie Niemiec w celu realizacji projektów budowlanych. Zakładany okres oddelegowania, potwierdzony aneksami do umów o pracę, wynosi 150 dni.

Spółka zapewnia oddelegowanym pracownikom dodatkowe świadczenia w postaci:

- pokrycia kosztów biletów lotniczych z Polski do Niemiec oraz z Niemiec do Polski w związku z odpowiednio rozpoczęciem oraz zakończeniem oddelegowania,

- pokrycia kosztów zakwaterowania w Niemczech,

- pokrycia kosztów biletów komunikacyjnych na przejazdy do miejsca pracy oraz z miejsca pracy w Niemczech.

Powyższe świadczenia są traktowane przez spółkę jako ściśle związane z wykonywaniem pracy w ramach stosunku pracy podczas oddelegowania.

Biorąc pod uwagę wskazówki wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego oraz NSA, możliwe jest przyjęcie stanowiska, że wymienione świadczenia nie powinny generować dla pracowników oddelegowanych do Niemiec przychodu ze stosunku pracy, a tym samym nie będą stanowiły również składnika wynagrodzenia uwzględnianego w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Negatywny trend

W ciągu ostatnich kilku miesięcy można zauważyć powrót Ministerstwa Finansów do przeważającej wcześniej, negatywnej wykładni przepisów podatkowych. Przejawem tej zmiany są liczne interpretacje indywidualne, które wskazują, że świadczenia dokonywane na rzecz pracowników oddelegowanych stanowią dla nich przychód ze stosunku pracy i powinny zostać opodatkowane podatkiem dochodowym. Co więcej, resort finansów poszedł o krok dalej i coraz częściej z urzędu zmienia korzystne interpretacje podatkowe wydane wcześniej przez podległych mu dyrektorów izb skarbowych. Przykładem mogą być zmienione interpretacje indywidualne z:

●22 września 2016 r. (nr DD3.8222.2.53.2016.KDJ),

●28 lipca 2016 r. (nr DD3.8222.2.32.2016.OBQ),

●27 czerwca 2016 r. (nr DD3.8222.2.51.2016.MCA).

Swoje stanowisko minister finansów uzasadnia m.in. następującymi argumentami:

●zagwarantowanie przez pracodawcę dodatkowych świadczeń ma na celu zmniejszenie uciążliwości pobytu pracownika poza granicami kraju oraz stanowi swoistą zachętę (bonus) dla pracownika,

●akceptacja przez pracownika warunków umowy o pracę określającej świadczenia, które pracodawca będzie wypełniał na rzecz pracownika, oznacza zgodę pracownika na przyjęcie tych świadczeń, w istocie traktując je jako element należnego mu wynagrodzenia za pracę,

●zgoda pracownika, o której mowa powyżej, oznacza, że świadczenie, z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej, jest celowe i przydatne oraz leży w jego interesie,

●żaden z przepisów kodeksu pracy nie nakłada na pracodawcę obowiązku ponoszenia kosztów zakwaterowania, przejazdu czy też innych świadczeń związanych z wykonywaniem pracy przez pracownika oddelegowanego.

Odpowiadając na pytanie, co jest przyczyną takiej istotnej zmiany podejścia w zakresie opodatkowania dodatkowych świadczeń dla pracowników oddelegowanych, Ministerstwo Finansów powołuje się na konieczność dążenia do zapewnienia jednolitego i prawidłowego stosowania prawa podatkowego. Co istotne, Ministerstwo Finansów nie planuje obecnie wydania interpretacji ogólnej dotyczącej opodatkowania świadczeń dla pracowników oddelegowanych.

DGP pyta

W drugiej połowie 2015 r. pojawiło się wiele interpretacji wydanych przez organy podatkowe podległe Ministerstwu Finansów, potwierdzających w oparciu o wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13, brak obowiązku opodatkowania świadczeń związanych z zapewnieniem odpowiednich warunków wykonywania pracy przez pracowników oddelegowanych z Polski za granicę oraz z zagranicy do Polski. (...) Jak wynika jednak z danych dostępnych w bazie sip , cytowane rozstrzygnięcie oraz podobne interpretacje są z urzędu zmieniane przez resort finansów. (...) Co jest przyczyną tak istotnej zmiany podejścia resortu finansów do problematyki opodatkowania świadczeń dla pracowników oddelegowanych? Czy resort finansów planuje ujednolicenie praktyki organów podatkowych w tym zakresie, np. poprzez wydanie interpretacji ogólnej?

Ministerstwo Finansów odpowiada

W myśl ustawy o PIT pracodawca nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium RP po spełnieniu przesłanek wskazanych w tym przepisie, czyli w przypadku gdy wypłacane dochody podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza Polską. Dla oceny spełnienia tej przesłanki jest zatem istotne, czy zgodnie z odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz przepisami prawa krajowego danego państwa dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza Polską (w przypadku braku umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zastosowanie znajdą jedynie przepisy krajowe). Bez znaczenia pozostaje natomiast okoliczność, czy dochody te faktycznie zostały zadeklarowane w drugim państwie do opodatkowania.

Należy jednak wskazać, że dany stan faktyczny powinien być oceniany na podstawie dokumentów i okoliczności faktycznych będących w posiadaniu pracodawcy. Jeżeli zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania dochody mogą podlegać opodatkowaniu w państwie wykonywania pracy, ale pracodawca posiada wiedzę o innych okolicznościach mających wpływ na spełnienie ww. przesłanek, np. zgodnie z prawem krajowym państwa wykonywania pracy dochody te nie podlegają opodatkowaniu, brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia płatnika z obowiązku poboru zaliczek na podatek.

Jednocześnie zmiana stanu faktycznego, np. w sytuacji gdy zawarta umowa z pracownikiem przewidywała wykonywanie pracy na terytorium drugiego państwa przez okres przekraczający 183 dni, jednak z różnych przyczyn niemożliwych do przewidzenia pracownik zakończył okres oddelegowania przed upływem 183 dni (choroba, rozwiązanie umowy o pracę), pracodawca nie jest zobowiązany do korekty wpłaconych zaliczek.

Odnosząc się natomiast do kwestii poruszonych w e-mailu , należy zauważyć, że zgodnie z ustawą - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej. Realizując tę powinność, minister może w szczególności dokonywać interpretacji przepisów prawa podatkowego (z urzędu lub na wniosek) lub zmienić z urzędu wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość.

A zatem główną przyczyną dokonywanych przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych zmian interpretacji indywidualnej jest dążenie do zapewnienia jednolitego i prawidłowego stosowania prawa podatkowego. Dotyczy to również stosowania przepisów dotyczących opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartości świadczeń otrzymywanych przez pracowników oddelegowywanych. W ocenie ministra właściwego do spraw finansów publicznych w tego rodzaju sprawach - co do zasady - spełnione są wszystkie przesłanki, o których mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 13/07. Mianowicie przedmiotowe świadczenia:

n po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

n po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

n po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Tym samym wartość przedmiotowych świadczeń stanowi dla pracownika przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy PIT. Szczegółowa argumentacja przedstawiona jest w uzasadnieniu poszczególnych zmian interpretacji indywidualnych, wydanych w oparciu o konkretny stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe.

Jednocześnie zważywszy, iż w przedmiocie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartości świadczeń otrzymywanych przez pracowników oddelegowanych zapewnienie jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego odbywa się poprzez zmianę nieprawidłowych interpretacji, obecnie nie jest planowane wydanie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych interpretacji ogólnej dotyczącej tego zagadnienia.

Odpowiedź MF z 4 listopada 2016 r.

Co dalej

Nie ulega wątpliwości, że częste zmiany dokonywanej wykładni przepisów podatkowych powodują wzrost niepewności wśród pracodawców co do poprawności rozliczania kosztów oddelegowania. W świetle obecnych prac legislacyjnych nowymi instrumentami mającymi na celu zapewnienie ochrony podatnikowi przed zmienną wykładnią fiskusa mają być:

●objaśnienia podatkowe, które będą wydawane przez ministra finansów i publikowane w Biuletynie Informacji Publicznej, oraz

●utrwalona praktyka interpretacyjna.

W przypadku dodatkowych świadczeń dla pracowników oddelegowanych trudno obecnie mówić o utrwalonej praktyce interpretacyjnej. Stąd zapewne znaczna część pracodawców będzie rozliczała benefity dla pracowników oddelegowanych w zgodzie z niekorzystną wykładnią przepisów, prezentowaną obecnie przez resort finansów. Pracodawcy, którzy nie zamierzają jednak przyjmować tak restrykcyjnej wykładni przepisów, muszą się liczyć z ryzykiem sporu z organami podatkowymi. Wydaje się jednak, że najnowsza praktyka sądów administracyjnych daje duże szanse na korzystne rozstrzygnięcie takiego sporu.

Gdzie płacić składki w trakcie oddelegowania

Składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne należą do istotnych elementów wpływających na koszty zatrudnienia personelu. W przypadku osób oddelegowanych do pracy za granicą zakres obowiązków składkowych powinien być rozpatrywany nie tylko na gruncie przepisów krajowych, lecz także postanowień aktów międzynarodowych i prawa kraju oddelegowania. Stąd aspekty ubezpieczeniowe stanowią ważny punkt przemyślanej polityki oddelegowania.

Podstawowe zasady

Pracownik zatrudniony na terytorium Polski podlega obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym i zdrowotnym w Polsce. Obowiązek ubezpieczeniowy w Polsce rozciąga się również na te okresy, w czasie których pracownik tymczasowo wykonuje pracę za granicą w ramach kontynuowanej umowy z polskim pracodawcą. Niemniej planując proces oddelegowania, należy mieć na uwadze, że:

●obowiązek ubezpieczeń w Polsce może zostać wyłączony na mocy umowy międzynarodowej, której Polska jest stroną, lub na podstawie przepisów wspólnotowych,

●przepisy obowiązujące w państwie oddelegowania mogą nakładać obowiązek ubezpieczeniowy na osoby oddelegowane, co w efekcie może prowadzić do ryzyka podwójnego oskładkowania wynagrodzeń.

Zasady rozliczania składek będą się różniły w zależności od państwa, na terytorium którego pracownik wykonuje pracę. W tym zakresie wyróżnić należy cztery zasadnicze przypadki:

●oddelegowanie na terytorium państwa członkowskiego UE,

●oddelegowanie na terytorium państwa członkowskiego EFTA (Liechtenstein, Islandia, Norwegia oraz Szwajcaria),

●oddelegowanie na terytorium państwa, z którym Polska zawarła umowę dwustronną w zakresie zabezpieczenia społecznego,

●oddelegowanie na terytorium innego państwa.

Zaznaczyć należy, że jeżeli na czas wykonywania pracy za granicą umowa z polskim pracodawcą została rozwiązana lub zawieszona (np. poprzez udzielenie pracownikowi urlopu bezpłatnego), a pracownik nawiązuje umowę z zagranicznym podmiotem, pracownik nie będzie objęty obowiązkowym ubezpieczeniem społecznym w Polsce.

Na terytorium państwa członkowskiego UE...

Zgodnie z przepisami wspólnotowymi obywatele państw członkowskich podlegają ubezpieczeniom społecznym tylko jednego państwa członkowskiego. Co do zasady jest to państwo, w którym pracownik wykonuje swoją pracę, niezależnie od tego, gdzie znajduje się jego miejsce zamieszkania lub siedziba pracodawcy. Od powyższej reguły przewidziane zostały określone wyjątki i dotyczą one m.in. pracowników oddelegowanych. Na podstawie art. 12 ust. 1 rozporządzenia WE nr 883/2004 w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego polski pracownik będzie nadal podlegał ubezpieczeniu społecznemu w Polsce za czas pracy w innym państwie UE, jeżeli:

●jest on pracownikiem zatrudnionym w Polsce,

●wykonuje pracę w imieniu pracodawcy, który normalnie prowadzi działalność w Polsce,

●został oddelegowany do innego państwa UE w celu wykonywania pracy w imieniu pracodawcy, o którym mowa wyżej,

●przewidywany okres takiej pracy nie przekracza 24 miesięcy,

●osoba ta nie jest wysyłana, żeby zastąpić inną delegowaną osobę.

Jeśli warunki delegowania są spełnione, pracodawca powinien wystąpić do jednostki ZUS w celu uzyskania poświadczonego formularza A1. Formularz A1 stanowi dowód, że składki ubezpieczeniowe za okres czasowego wykonywania pracy za granicą nadal powinny być płacone w kraju macierzystym.

PRZYKŁAD 2

Pracownicy do Francji

Firma budowlana z siedzibą w Polsce oddelegowuje dwóch pracowników do pracy we Francji.

W przypadku pracownika A przewidywany jest okres oddelegowania od 1 stycznia 2017 r. do 1 czerwca 2018 r., natomiast w przypadku pracownika B - od 1 kwietnia 2016 r. do 1 czerwca 2018 r.

Wyłącznie w przypadku pracownika A zostanie zachowany warunek maksymalnej długości oddelegowania umożliwiający kontynuację podlegania ubezpieczeniom społecznym w Polsce, co uzasadnia wystąpienie do ZUS o poświadczenie formularza A1. W przypadku pracownika B zastosowanie znajdą przepisy ubezpieczeniowe obowiązujące we Francji.

Oceniając poszczególne kryteria wskazane dla pracowników oddelegowanych, pod uwagę brane są dodatkowe czynniki. W tym zakresie należy zwrócić szczególną uwagę na:

●konieczność prowadzenia przez pracodawcę znacznej działalności w Polsce. Okoliczność ta weryfikowana jest przez pryzmat różnych czynników, przy czym w praktyce ZUS zwraca szczególną uwagę, czy obroty osiągane na terytorium Polski wynoszą co najmniej 25 proc. całkowitego obrotu. Niemniej, co potwierdza orzecznictwo Sądu Najwyższego, kryterium poziomu obrotów nie powinno być traktowane jako czynnik decydujący dla rozstrzygnięcia zasadności występowania o poświadczenie formularza A1,

●utrzymanie bezpośredniego związku między polskim pracodawcą a pracownikiem oddelegowanym. Kryterium to jest oceniane m.in. na podstawie tego, czy pracodawca zachowuje prawo do rozwiązania umowy, do określenia ogólnego charakteru pracy, do stosowania środków dyscyplinarnych oraz czy pracodawca pozostaje adresatem roszczeń pracownika o wynagrodzenie.

Przedstawione czynniki nie wyczerpują jednak przesłanek, którymi może się kierować ZUS w ramach ustalenia właściwego ustawodawstwa ubezpieczeniowego za okres oddelegowania do pracy za granicą. Każde delegowanie wymaga odrębnego podejścia.

...i na terytorium państwa członkowskiego EFTA

Wspólnotowe przepisy o koordynacji systemów ubezpieczeń społecznych są obecnie stosowane przez wszystkie państwa EFTA. W konsekwencji w przypadku oddelegowania z Polski na terytorium Liechtensteinu, Islandii, Norwegii bądź Szwajcarii należy się kierować zasadami analogicznymi do oddelegowania do państw unijnych.

Gdy Polska zawarła umowę

Obecnie Polska jest stroną kilku dwustronnych umów o zabezpieczeniu społecznym. Umowy te obowiązują we wzajemnych relacjach z Australią, Bośnią i Hercegowiną, Czarnogórą, Serbią, Kanadą, Republiką Korei, Republiką Macedonii, Mołdawią, Stanami Zjednoczonymi i Ukrainą.

Przepisy umów o zabezpieczeniu społecznym mają na celu m.in. unikanie przypadków, gdy osoba nie zostałaby objęta ubezpieczeniami społecznymi ani w Polsce, ani też w drugim państwie, bądź też osoba ta podlegałaby ubezpieczeniu w obu państwach. Zgodnie z zasadą generalną wynikającą z umów zawieranych przez Polskę obowiązek ubezpieczeniowy powstaje w tym państwie, w którym wykonywana jest praca. Umowy te przewidują określone wyjątki, w tym w odniesieniu do osób oddelegowanych, które pod pewnymi warunkami mogą nadal podlegać ubezpieczeniom społecznym w kraju macierzystym.

PRZYKŁAD 3

Pracownik na Ukrainie

Zgodnie z postanowieniami umowy o zabezpieczeniu społecznym między Polską a Ukrainą pracownik oddelegowany na Ukrainę będzie nadal podlegał ubezpieczeniom społecznym w Polsce, jeżeli:

n jest on zatrudniony u pracodawcy zarejestrowanego w Polsce, oraz

n praca na terytorium Ukrainy wykonywana jest na rachunek tego pracodawcy, oraz

n przewidywany okres wykonywania pracy na Ukrainie nie przekracza 24 miesięcy, przy czym po uzyskaniu zgody strony ukraińskiej zastosowanie polskiego ustawodawstwa może zostać przedłużone na okres maksymalnie 36 kolejnych miesięcy.

Postanowienia danej umowy mogą przewidywać specyficzne warunki utrzymania pracownika oddelegowanego w polskim systemie ubezpieczeniowym.

Dokumentem stwierdzającym podleganie przez daną osobę polskim przepisom ubezpieczeniowym jest formularz potwierdzony przez jednostkę terenową ZUS na wniosek pracodawcy. W odniesieniu do większości państw będących stroną umów zawartych z Polską, zostały ustalone wzory obowiązujących formularzy, np. PL-UA 1 (Ukraina), PL-USA 1 (USA), PL-KR 1 (Korea).

Oddelegowanie na terytorium państwa bezumownego

Pracownik oddelegowany do wykonywania pracy w państwie trzecim nadal podlega ubezpieczeniom społecznym w Polsce. Jednocześnie osoba ta, z uwagi na brak możliwości powołania się na przepisy umowne lub wspólnotowe, może zostać objęta obowiązkowym ubezpieczeniem społecznym również za granicą. Podwójne oskładkowanie wynagrodzeń to istotny problem dla pracodawców. Stąd konieczne jest podjęcie odpowiednio wcześniej działań minimalizujących skutki podwójnego ubezpieczenia przy jednoczesnym zagwarantowaniu pracownikowi określonych uprawnień emerytalno-rentowych i świadczeń na wypadek choroby.

Podstawa wymiaru składek - wciąż z wątpliwościami

Od lat reguły ustalania podstawy wymiary składek na ubezpieczenia społeczne osób oddelegowanych do pracy za granicą budzą duże wątpliwości praktyczne. Wątpliwości tych nie rozwiewa nowelizacja przepisów rozporządzenia składkowego, która weszła w życie 1 października 2016 r. Chodzi o rozporządzenie ministra rodziny, pracy i polityki społecznej z 22 sierpnia 2016 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U. poz. 1381). Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników, w tym pracowników oddelegowanych do pracy poza terytorium kraju, stanowi przychód ze stosunku pracy w rozumieniu ustawy o PIT. W podstawie wymiaru składek nie uwzględnia się m.in. przychodów określonych w rozporządzeniu ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (t.j. Dz.U. z 2015  r. poz. 2236; dalej: rozporządzenie składkowe).

Z punktu widzenia pracowników oddelegowanych kluczowe znaczenie ma regulacja par. 2 ust. 1 pkt 16 ww. rozporządzenia. Przepis ten przewiduje ulgę dla osób zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców. Ulga ma formę wyłączenia z podstawy wymiaru składek tej części przychodu, który odpowiada równowartości diety przysługującej pracownikom sfery budżetowej z tytułu zagranicznych podróży służbowych. Ulga przysługuje za każdy dzień pobytu za granicą i jest równa iloczynowi diety właściwej dla państwa pracy oraz liczby dni pobytu za granicą. Tak ustalona podstawa wymiaru składek nie może być niższa od kwoty przeciętnego wynagrodzenia na dany rok (w 2016 r. jest to 4055 zł).

Stare przepisy niekonstytucyjne

W stanie prawnym obowiązującym do końca września 2016 r. ZUS interpretował powołany przepis jako wyznaczający minimalną miesięczną podstawę składek za pracownika oddelegowanego. Zdaniem ZUS zasada ta miała zastosowanie również do pracowników, których przychód (przed odliczeniem diet) był niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia.

Narzucenie przez ZUS praktyki ustalania podstawy wymiaru składek w kwocie wyższej niż faktyczne wynagrodzenie zostało zanegowane przez Sąd Najwyższy (np. w wyroku z 14 listopada 2013 r., sygn. II UK 204/13). W wyroku z 28 października 2015 r., sygn. akt SK 9/14, Trybunał Konstytucyjny poszedł krok dalej i orzekł o niekonstytucyjności par. 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia składkowego w zakresie, w jakim dotyczy pracowników oddelegowanych uzyskujących przychody niższe niż przeciętne wynagrodzenie. Utrata mocy obowiązującej przepisu została odroczona przez trybunał o 12 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku, tj. do 5 listopada 2016 r.

Nowe zasady

Od 1 października 2016 r. par. 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia składkowego obowiązuje w nowym kształcie.

Przepis wyraźnie wskazuje, że jego adresatami są wyłącznie pracownicy, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie. Taka redakcja przepisu wyklucza możliwość sztucznego zawyżania podstawy wymiaru składek w przypadku pracowników osiągających przychody w kwocie równej lub niższej niż przeciętne wynagrodzenie.

Niemniej to nie koniec wątpliwości, jakie mogą się wiązać z ustalaniem podstawy składek za okres oddelegowania. Problem pojawia się, jak należy interpretować nowe przepisy w przypadku pracowników, którzy świadczą pracę za granicą jedynie przez część miesiąca.

W poprzednim stanie prawnym ZUS z reguły akceptował (przykładowo interpretacja z 14 października 2014 r., nr WPI/200000/43/1141/2014), że w przypadku osób zatrudnionych za granicą u polskiego pracodawcy przez niepełny miesiąc minimalna podstawa wymiaru składek (tj. przeciętne wynagrodzenie) powinna zostać ustalona proporcjonalnie do dni pobytu za granicą. W konsekwencji, jeżeli przychód po odjęciu równowartości diet był niższy od proporcjonalnie podzielonej kwoty przeciętnego wynagrodzenia, podstawę wymiaru składek za okres pracy za granicą stanowiła tak proporcjonalnie wyliczona kwota przeciętnego wynagrodzenia.

Z treści wyjaśnień z 4 listopada 2016 r. opublikowanych na stronie ZUS wynika wprost, że zdaniem ZUS od 1 października 2016 r. brak jest podstaw prawnych do proporcjonalnego zmniejszania kwoty przeciętnego wynagrodzenia, odpowiednio do okresu przebywania za granicą w przypadku pracownika, który pracował za granicą przez część miesiąca. W praktyce taka wykładnia nowych przepisów może prowadzić do znacznego wzrostu składek na ubezpieczenia społeczne pracowników. Podwyższenie obciążeń nie będzie odczuwalne tylko w przypadku, gdy pracownik otrzyma wynagrodzenie wyższe niż przeciętne i będzie przebywał za granicą przez cały miesiąc. W pozostałych przypadkach obciążenia składkowe co do zasady wzrosną.

Stanowisko ZUS może budzić duże wątpliwości co zgodności z przepisami ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 963 ze zm.). W poprzednim stanie prawnym zasada proporcjonalnego obniżenia minimalnej podstawy wymiaru składek pracownika oddelegowanego była wywodzona przez ZUS wprost z art. 18 ust. 9 ww. ustawy. Przepis ten określa zasady proporcjonalnego zmniejszenia podstawy wymiaru składek za miesiąc, w którym ubezpieczony był objęty ubezpieczeniem emerytalnym i rentowym tylko przez część miesiąca. Powyższy przepis nadal funkcjonuje w obrocie prawnym, stąd trudno zrozumieć, dlaczego ZUS uważa, że aktualnie nie ma podstaw prawnych do stosowania analogicznego mechanizmu zmniejszenia dolnej podstawy wymiaru składek.

Spory co do wykładni par. 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia składkowego z pewnością doczekają się ponownego finału przed Sądem Najwyższym i sądami powszechnymi. To jednak oznacza, że do tego czasu będzie się utrzymywać stan niepewności co do rozliczeń pracowników oddelegowanych. Należy mieć nadzieję, że ZUS znacznie wcześniej zrozumie istotę problemu i odstąpi od niekorzystnej interpretacji przepisów.

Zespół podatków osobistych i doradztwa dla pracodawców MDDP

@RY1@i02/2016/234/i02.2016.234.05000020a.801.jpg@RY2@

Anna Misiak

doradca podatkowy, szef zespołu

@RY1@i02/2016/234/i02.2016.234.05000020a.104(c).gif@RY2@

Rafał Sidorowicz

doradca podatkowy, starszy konsultant

@RY1@i02/2016/234/i02.2016.234.05000020a.803.jpg@RY2@

Rafał Mielko

starszy konsultant

@RY1@i02/2016/234/i02.2016.234.05000020a.804.jpg@RY2@

Ewelina Kołodziejska

konsultant

@RY1@i02/2016/234/i02.2016.234.05000020a.805.jpg@RY2@

Wiktoria Cieślikowska

radca prawny