Sporządzenie bilansu próbnego pozwala wykryć ewentualne błędy

Końcówka marca jest bardzo pracowitym okresem dla księgowych. Nie później niż 85 dni po dniu bilansowym jednostki muszą sporządzić zestawienie obrotów i sald kont księgi głównej, tzw. obrotówkę. Obowiązek ten wynika z art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o rachunkowości. Gdy rok obrotowy pokrywa się z kalendarzowym, ostatnim dniem jest 26 marca 2013 r. A tak jest, w przypadku sfery budżetowej. Przed sporządzeniem zestawienia obrotów i sald jednostki muszą rozliczyć różnice wynikające z przeprowadzonej inwentaryzacji.

Rozliczanie

Jednostki miały czas do 15 stycznia 2013 r. na zakończenie inwentaryzacji za 2012 r. Przeprowadzenie i wyniki inwentaryzacji wymagają odpowiedniego udokumentowania i powiązania z zapisami ksiąg rachunkowych (art. 27 ust. 1 ustawy). Zaś ujawnione w toku inwentaryzacji różnice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych podlegają wyjaśnieniu i rozliczeniu w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji (art. 27 ust. 2 ustawy). Różnice powinny więc zostać rozliczone w księgach 2012 r. i wpływają one na wynik finansowy. Jednak faktycznych czynności rozliczeniowych dokonuje się nie później niż do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego za ten rok. Jak wskazuje art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy księgi rachunkowe uznaje się za prowadzone na bieżąco, jeżeli zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej są sporządzane za rok obrotowy - nie później niż do 85 dnia po dniu bilansowym. Dlatego należy wyjaśnić i rozliczyć różnice inwentaryzacyjne przed zamknięciem ksiąg rachunkowych za 2012 r., tzn. nie później niż do 26 marca 2013 r.

Rodzaje

Zestawienie obrotów i sald (nazywane też obrotówką, bilansem próbnym, bilansem brutto lub bilansem surowym) jest jednym z elementów tworzących księgi rachunkowe. Obejmuje on wykaz wszystkich kont syntetycznych (symbole, nazwy) ich salda początkowego, obroty debetowe i kredytowe oraz salda końcowe. Podstawą jego sporządzenia jest ewidencja księgowa zawierająca zapisy, które odzwierciedlają kompletnie ujęte operacje z pewnego okresu sprawozdawczego. Zestawienie obrotów i sald może występować w dwóch wersjach, a mianowicie: rozwiniętej i uproszczonej. [patrz wzór]

Obejmuje ono wszystkie konta syntetyczne, ich salda początkowe, obroty debetowe i kredytowe, salda końcowe. W uproszczonej formie zestawienia salda początkowe są ujmowane łącznie z obrotami.

W praktyce sporządza się również zestawienie obrotów i sald kont analitycznych. Zawarte w nim sumy muszą wykazywać zgodność z odnośnymi obrotami i saldami kont syntetycznych, co umożliwia kontrolę prawidłowości ustaleń. Zestawienie obrotów i sald kont analitycznych ujmuje dane dotyczące tych kont na dzień przeprowadzenia inwentaryzacji oraz na dzień kończący rok obrotowy.

Przed sporządzeniem ostatecznej wersji sprawozdań finansowych sporządza się ostateczne zestawienie obrotów i sald.

Trzeba pamiętać, że sporządzone zestawienie obrotów i sald po przeksięgowaniu kosztów, przychodów, strat i zysków nie może wykazywać sald dla tych kont. Ten raport pozwala sprawdzić poprawność przeksięgowania zrealizowanych dochodów i wydatków na fundusz jednostki.

Treść

Nie istnieje jednak sformalizowany wzór zestawienia obrotów i sald. Wymogi formalne co do treści zestawienia sald i obrotów księgi głównej określono w art. 18 ustawy. Stosuje się go bez względu na termin i sposób tworzenia zestawienia. Zgodnie z tym przepisem na podstawie zapisów na kontach księgi głównej sporządza się na koniec każdego okresu sprawozdawczego, nie rzadziej niż na koniec miesiąca, zestawienie obrotów i sald, zawierające:

wsymbole lub nazwy kont,

wsalda kont na dzień otwarcia ksiąg rachunkowych, obroty za okres sprawozdawczy i narastająco od początku roku obrotowego oraz salda na koniec okresu sprawozdawczego,

wsumę sald na dzień otwarcia ksiąg rachunkowych, obrotów za okres sprawozdawczy i narastająco od początku roku obrotowego oraz sald na koniec okresu sprawozdawczego.

Zestawienie obrotów i sald księgi głównej jako element tworzący księgi rachunkowe powinno także posiadać pewne formalne oznaczenia wynikające z art. 13 ust. 4 ustawy o rachunkowości. Dlatego powinno:

wbyć trwale oznaczone nazwą (pełną lub skróconą) jednostki, której dotyczą (każda księga wiązana, każda luźna karta kontowa, także jeżeli mają one postać wydruku komputerowego lub zestawienia wyświetlanego na ekranie monitora komputera),

wzawierać nazwę (tytuł księgi rachunkowej, tj. "Zestawienie obrotów i sald księgi głównej"), a także nazwę programu przetwarzania (programu finansowo-księgowego),

wbyć oznaczone co do roku obrotowego, okresu sprawozdawczego i daty sporządzenia,

wbyć z kolejną numeracją stron, zwłaszcza jeśli jest to wydruk z systemu księgowego.

Co sprawdza

Zestawienie obrotów i sald pełni funkcję kontrolną, informacyjną i sprawozdawczą. Umożliwia wykrycie błędów księgowych i rachunkowych, które naruszają zasadę podwójnego zapisu. Jest to zestawienie pokazujące i podsumowujące obroty oraz salda na wszystkich kontach funkcjonujących w planie kont jednostki, dlatego możliwe jest wykrycie błędów dotyczących:

wzaksięgowania operacji tylko na jednym koncie (tj. bez zapisu przeciwstawnego),

wzaksięgowania operacji na dwóch kontach, ale po tych samych stronach,

wzaksięgowania różnych kwot na dwóch kontach,

wbłędnego zsumowania obrotów na kontach,

wbłędnego wyliczenia sald końcowych.

Zestawienie obrotów i sald nie wykryje:

wbraku ujęcia operacji gospodarczej w księgach rachunkowych, tj. niezaksięgowania,

wwielokrotnego zaksięgowania operacji (np. dwukrotnie),

wzaksięgowania operacji na niewłaściwych kontach,

wzaksięgowania operacji w niewłaściwej kwocie, ale na właściwych kontach po właściwych stronach (tj. zachowując zasadę podwójnego zapisu),

wzaksięgowania operacji po przeciwnych stronach konta niż należało.

Obecnie stosowane systemy księgowe są tworzone w taki sposób, że uniemożliwiają popełnienie błędów kiedyś wychwytywanych przy wykorzystaniu zestawienia. Współczesne systemy finansowo-księgowe wymagają od użytkownika utrzymania zasady podwójnego zapisu i uniemożliwiają zaksięgowanie transakcji na koncie po niewłaściwej stronie.

Co prawda zestawienie nie wykrywa błędów, jeśli nie naruszono zasady podwójnego zapisu, ale jest narzędziem kontroli bo pozwala sprawdzić krzyżówki i na tej podstawie znaleźć błąd (np. wydatki i zobowiązania z kosztami, środki trwałe i umorzenia z funduszem jednostki).

Zasada podwójnego zapisu w rachunkowości wymusza, by zestawienie obrotów i sald wykazywało następujące równości:

wsuma sald początkowych debetowych = sumie sald początkowych kredytowych,

wsuma obrotów debetowych = sumie obrotów kredytowych,

wsuma sald końcowych debetowych = sumie sald końcowych kredytowych.

Zestawienie obrotów i sald pełni także funkcję informacyjną i sprawozdawczą. Salda kont bilansowych wynikające z zestawienia obrotów i sald stanowią podstawę do sporządzenia bilansu, natomiast obroty kont wynikowych (kosztów i przychodów) tworzą rachunek zysków i strat.

Termin sporządzania

Ustawa o rachunkowości nakazuje, by na podstawie zapisów na kontach księgi głównej sporządzić na koniec każdego okresu sprawozdawczego, nie rzadziej niż na koniec miesiąca, zestawienie obrotów i sald (art. 18 ust. 1 ustawy). Termin sporządzenia zestawienia obrotów i sald wynika z art. 24 ust. 5 ustawy o rachunkowości. [przykład 1 i 2]

Wskazuje się w nim, że księgi rachunkowe uznaje się je za prowadzone na bieżąco, jeżeli:

wzestawienia obrotów i sald księgi głównej są sporządzane za poszczególne okresy sprawozdawcze, nie rzadziej niż na koniec miesiąca, w terminie umożliwiającym sporządzenie w terminie obowiązujących jednostkę sprawozdań finansowych i innych, sprawozdań, w tym deklaracji podatkowych, oraz dokonanie rozliczeń finansowych,

wzestawienia obrotów i sald księgi głównej za rok obrotowy sporządzane są nie później niż do 85. dnia po dniu bilansowym (tj. za 2012 r. nie później niż do 26 marca 2013 r.).

Ustawa o rachunkowości nakazuje również (art. 18 ust. 2), by co najmniej na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych sporządzić zestawienia sald wszystkich kont ksiąg pomocniczych, a na dzień inwentaryzacji - zestawienia sald inwentaryzowanej grupy składników aktywów.

Kto odpowiada

Za sporządzenie zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej za rok obrotowy ponosi kierownik jednostki. Może on powierzyć obowiązki i odpowiedzialność z zakresu rachunkowości innej osobie za jej zgodą.

Dyscyplina

Weryfikacja sald jest istotna ze względu na zapis art. 18 pkt 2 ustawy z 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 168). Gdzie wskazano naruszenie za wykazanie w sprawozdaniu danych niezgodnych z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej. W wyniku błędnie sporządzonego sprawozdania jednostka może nie ponosić żadnych strat. Ponieważ szkodliwość dla ładu finansów publicznych nie jest utożsamiana wyłącznie ze stratami finansowymi ponoszonymi przez jednostkę. Potwierdza to katalog naruszeń dyscypliny finansów publicznych, gdzie znajduje się wiele czynów, z popełnieniem których nie mogą łączyć się żadne skutki finansowe (orzeczenie Głównej Komisji Orzekającej w Sprawach o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych z 29 lipca 2004 r., nr DF/GKO/Odw.-39/56/2004/595).

PRZYKŁAD 1

Wnioski pokontrolne

W toku przeprowadzonej kontroli w jednostce budżetowej ustalono, iż w kontrolowanym okresie 11 z 12 zestawień obrotów i sald zostało sporządzonych nieterminowo. Było to niezgodne z art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o rachunkowości, który stanowi, że księgi rachunkowe uznaje się za prowadzone na bieżąco, jeżeli zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej są sporządzane przynajmniej za poszczególne okresy sprawozdawcze, nie rzadziej niż na koniec miesiąca, w terminie obowiązujących jednostkę sprawozdań finansowych. Dodatkowo nie sporządzono zestawienia sald kont ksiąg pomocniczych na koniec 2011 roku, co było niezgodne z zapisami art. 18 ust. 2 ustawy. Zalecono sporządzanie zestawień obrotów i sald zgodnie z obowiązującą ustawą o rachunkowości.

PRZYKŁAD 2

Komputerowo i ręcznie

W jednostce część zbiorów stanowiących księgi rachunkowe prowadzona jest komputerowo, a część ręcznie. W trakcie kontroli stwierdzono, że na koniec roku obrotowego były prawidłowo sporządzane zestawienia obrotów i sald dla wszystkich kont księgi głównej z ewidencji syntetycznej i analitycznej prowadzonej komputerowo. Nie sporządzono zestawień sald dla ewidencji analitycznej prowadzonej ręcznie w księgach i na kartotekach. Nieprawidłowość ta dotyczyła ewidencji analitycznej do kont: 011 - Środki trwałe, 013 - Pozostałe środki trwałe, 020 - Wartości niematerialne i prawne. Zalecono, aby zwrócić szczególną uwagę na sporządzanie prawidłowych zestawień obrotów i sald kont księgi głównej oraz zestawień sald kont ksiąg pomocniczych zgodnie z ustawą o rachunkowości.

WAŻNE

Zestawienie obrotów i sald nie wykrywa błędów, które nie naruszają zasady podwójnego zapisu

Krok po kroku

Ustalamy obroty debetowe i kredytowe na wszystkich kontach syntetycznych.

Wpisujemy nazwy kont oraz ich salda początkowe i obroty do odpowiednich kolumn zestawienia.

Podsumowujemy i uzgadniamy ogólne sumy sald początkowych oraz obrotów debetowych i kredytowych.

Obliczamy i wpisujemy salda końcowe poszczególnych kont.

Podsumowujemy i uzgadniamy ogólne sumy sald końcowych debetowych i kredytowych.

Zadania na marzec

Jednostki prowadzące księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości, w których rok obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, powinny nie później niż do:

@RY1@i02/2013/054/i02.2013.054.0080004aa.804.jpg@RY2@

- wyjaśnić i rozliczyć w księgach rachunkowych 2012 r. ujawnione różnice inwentaryzacyjne oraz sporządzić zestawienie obrotów i sald kont księgi głównej,

@RY1@i02/2013/054/i02.2013.054.0080004aa.805.jpg@RY2@

- sporządzić zestawienie sald wszystkich kont ksiąg pomocniczych, zamknąć księgi rachunkowe oraz sporządzić roczne sprawozdanie finansowe.

Magdalena Sobczak

magdalena.sobczak@infor.pl

Podstawa prawna

Art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330). Rozporządzenie ministra finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 289).