Kiedy podatnik popełni czyn ciągły

Tomasz Siennicki

doradca podatkowy w Spółce Doradztwa Podatkowego Marciniuk i Wspólnicy

Zgodnie z art. 6 par. 1 kodeksu karnego skarbowego (dalej: k.k.s.) ten sam czyn może stanowić tylko jedno przestępstwo skarbowe albo tylko jedno wykroczenie skarbowe. Z kolei art. 6 par. 2 k.k.s. wprowadza konstrukcję tzw. czynu ciągłego. Stanowi on, że dwa lub więcej zachowań, podjętych w krótkich odstępach czasu w wykonaniu tego samego zamiaru lub z wykorzystaniem takiej samej sposobności, uważa się za jeden czyn zabroniony, przy czym w zakresie czynów zabronionych polegających na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej za krótki odstęp czasu uważa się okres do sześciu miesięcy.

W uproszczeniu można powiedzieć, że dwa zachowania będą stanowiły jeden czyn ciągły, jeżeli:

●  sprawca już w trakcie pierwszego zachowania zamierzał w krótkim odstępie czasu zachować się podobnie; można to porównać z popełnieniem czynu na raty, albo

●  oba zachowania zostały podjęte z wykorzystaniem takiej samej sposobności; będzie tak, jeżeli sprawca w momencie pierwszego zachowania nie miał wprawdzie zamiaru zachować się podobnie, jednak czyni to, wykorzystując taką samą okazję, np. motywowany poprzednią bezkarnością.

Stan faktyczny został w pytaniu przedstawiony zbyt skąpo, aby udzielić jednoznacznej odpowiedzi, czy opisane zachowanie może rodzić odpowiedzialność za jedno czy za dwa przestępstwa skarbowe. Wymagałoby to bowiem zbadania psychicznego nastawienia sprawcy do podjętych zachowań. Z tego samego powodu trudno też odpowiedź na pytanie, czy w ogóle zachowanie takie podlega odpowiedzialności karnej skarbowej. Pamiętać należy, że przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe można popełnić tylko umyślnie, a nieumyślnie tylko wówczas, gdy ustawa tak stanowi. Jeżeli chodzi o odpowiedzialność karną za popełnienie czynu, o którym mowa w pytaniu, to możliwa jest ona wyłącznie, jeżeli sprawcy będzie można przypisać winę umyślną.

W uproszczeniu można powiedzieć, że jeżeli sprawca czynu co najmniej przewidywał możliwość złożenia nieprawidłowej deklaracji podatkowej i narażenia w ten sposób na uszczuplenie podatku i dodatkowo na to się godził, należy mu przypisać winę umyślną, a w konsekwencji czyn taki będzie stanowił przestępstwo skarbowe. Jeżeli jednak sprawca nie miał zamiaru doprowadzić do złożenia nieprawidłowej deklaracji i w konsekwencji narazić fiskusa na uszczuplenie podatkowe, jednak doszło do tego wskutek niedochowania przez niego reguł ostrożności, nie popełnia przestępstwa, nawet jeżeli liczył się z tym, że tak przygotowana deklaracja może być nieprawidłowa. Niestety, w praktyce rozróżnienie między czynem popełnionym z winy umyślnej w zamiarze ewentualnym i czynem popełnionym lekkomyślnie (lub inaczej - w stanie nieumyślności świadomej) może być trudne.

Ewa Matyszewska

Podstawa prawna

Ustawa z 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2007 r. nr 111, poz. 765).