W decyzji ZUS nie trzeba wskazywać wspólników spółki jawnej

Nie jest konieczne wymienienie w jednej decyzji zobowiązującej do zapłaty zaległości składkowych na podstawie art. 115 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa spółki jawnej i wszystkich jej wspólników jako zobowiązanych solidarnie.

Sąd apelacyjny oddalił apelację wspólniczki spółki jawnej od wyroku sądu okręgowego, oddalającego jej odwołanie od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Decyzja ta stwierdzała, że jako wspólniczka spółki jawnej odpowiada ona za powstałe w okresie od listopada 2005 r. do listopada 2008 r. zaległości z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w łącznej kwocie 55 978,63 zł z odsetkami. Rozpoznający sprawę sąd drugiej instancji uznał, że zarzuty apelacji dotyczące naruszenia art. 477¹¹ par. 1 i par. 2 kodeksu postępowania cywilnego w związku z art. 24 par. 1 kodeksu spółek handlowych przez nieprawidłowe oznaczenie i niewezwanie zainteresowanej spółki do udziału w sprawie są nieuzasadnione. Wskazał, że zainteresowana spółka została prawidłowo oznaczona i wezwana do udziału w sprawie, co dotyczy także jej wspólniczki. W uzasadnieniu wyroku sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 22 par. 2 k.s.h. oraz art. 115 par. 1, art. 107 par. 1 i art. 108 par. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) przez niestwierdzenie w zaskarżonej decyzji, że odpowiedzialność ubezpieczonej jest solidarna ze spółką i z drugim wspólnikiem.

W skardze kasacyjnej od tego wyroku skarżąca podniosła, że nie kwestionowała i nie kwestionuje istnienia podstaw swojej odpowiedzialności, ale podważa tylko prawidłowość wydania decyzji kształtującej tę odpowiedzialność. W jej ocenie ZUS powinien był wydać jedną, opartą na art. 115 Ordynacji podatkowej, decyzję wobec spółki jawnej i wszystkich jej wspólników. W ocenie skarżącej "osoby pominięte w decyzji podlegają wyłączeniu od odpowiedzialności, co powoduje, że osoba, która faktycznie wykona zobowiązanie podatnika, traci gwarancję realizacji swego prawa do regresu".

Sąd Najwyższy oddalił skargę kasacyjną wspólniczki spółki jawnej od tego wyroku. SN wskazał, że zgodnie z art. 115 par. 1 Ordynacji podatkowej wspólnik spółki jawnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki, a w związku z art. 31 i 32 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 205, poz. 1585 z późn. zm.) odpowiedzialność ta dotyczy także zaległości z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz na ubezpieczenie zdrowotne. Przepisy te stanowią podstawę odpowiedzialności osobistej osoby trzeciej za dług spółki. Sąd podkreślił, że skarżąca nie kwestionuje tej odpowiedzialności ani co do zasady, ani co do wysokości. W ocenie SN należało także zwrócić uwagę, że skarżąca nie podważała tego, iż ZUS wydał na podstawie art. 108 par. 1 Ordynacji podatkowej dwie decyzje, które skierował do skarżącej i do jej wspólniczki, ze wskazaniem, że każda z nich odpowiada za zadłużenie powstałe z tytułu nieopłaconych składek.

Zagadnienie, na które skarżąca zwróciła uwagę w kontekście art. 107 par. 1 i art. 108 par. 1 Ordynacji, sprowadza się tyko do kwestii konieczności wydania jednej decyzji wobec obydwu wspólniczek i stwierdzenia, że ich odpowiedzialność jest solidarna oraz że obejmuje także spółkę jawną. W orzecznictwie przyjęto, że decyzja stwierdzająca odpowiedzialność za zaległość podatkową powinna być wydana wobec wszystkich byłych wspólników spółki cywilnej (wyrok NSA z 12 września 2003 r., SA/Rz 2135/01, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego, 2004/3/52). Wskazano także na istnienie obowiązku prowadzenia postępowania w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie wobec wszystkich członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (uchwała NSA z 9 marca 2009 r., I FPS 4/08, ONSAiWSA 2009/3/47) oraz wydania decyzji wobec nich wszystkich (uchwała SN z 15 października 2009 r., I UZP 3/09, OSNP 2011/1-2/13). Należy jednak zwrócić uwagę, że taki pogląd nie został wyrażony w związku z subsydiarną odpowiedzialnością wspólników spółki jawnej.

Co do zasady, spółki osobowe prawa handlowego mogą we własnym imieniu nabywać prawa, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywane (art. 8 k.s.h.). Są więc podmiotami prawa określonymi w art. 33¹ k.c. jako jednostki organizacyjne niebędące osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną i do których stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych. Na podstawie organizacyjnego i majątkowego wyodrębnienia od wspólników spółki (nie wspólnicy) prowadzą przedsiębiorstwo (pod własną firmą), w związku z czym spółki, a nie wspólnicy są przedsiębiorcami w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447 z późn. zm.).

Odpowiedzialność wspólników spółki jawnej za dług spółki powstaje z mocy prawa w stosunku do każdego ze wspólników oddzielnie. Na podstawie art. 22 par. 2 k.s.h. każdy wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką. Decyzja wydana na podstawie art. 115 par. 1 Ordynacji podatkowej ma więc wobec wspólników spółki jawnej charakter deklaratywny. W ramach odpowiedzialności cywilnej egzekucja wobec wspólnika nie może być prowadzona, zanim egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna (art. 31 par. 1 k.s.h.), w czym wyraża się subsydiarność tej odpowiedzialności. Dotyczy ona wspólników, a nie spółki, która jest dłużnikiem pierwotnym i nie może być traktowana jako osoba trzecia w rozumieniu art. 107 w związku z art. 115 Ordynacji podatkowej. Ma to ten skutek, że wskazywanie spółki jawnej (płatnika składek) w decyzji dotyczącej odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej jako podmiotu odpowiedzialnego subsydiarnie nie jest konieczne (por. wskazaną wyżej uchwałę składu siedmiu sędziów SN z 15 października 2009 r., I UZP 3/09). Łatwo zresztą można zakwestionować subsydiarność odpowiedzialności wspólników spółki jawnej z punktu widzenia podmiotu zobowiązanego pierwotnie do opłacania składek.

Zgodnie z art. 4 pkt 2 lit. d ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych płatnikiem składek nie jest spółka jawna, lecz wspólnik jako ubezpieczony zobowiązany do opłacenia składek na własne ubezpieczenia społeczne. Są one ustanowione jako obowiązkowe wobec wspólników spółek handlowych w art. 8 ust. 6 pkt 4 ustawy systemowej od 1 stycznia 2003 r. ustawą z 18 grudnia 2002 r. o zmianie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 241, poz. 2074 z późn. zm.; por. wyrok SN z 12 maja 2005 r., I UK 258/04, OSNP 2006/3-4/58 z glosą P. Bielskiego, Prawo Spółek, 2006, nr 9, oraz uchwałę składu siedmiu sędziów SN z 22 lutego 2006 r., I UZP 4/05, OSNP 2006/19-20/304). W ocenie SN, mimo umiejscowienia art. 115 Ordynacji podatkowej w rozdziale regulującym odpowiedzialność osób trzecich, nasuwającego sugestię, że odpowiedzialność za zobowiązania wspólników spółki jawnej należy traktować tak, jakby wspólnicy byli osobami trzecimi wobec dłużnika (płatnika) w rozumieniu art. 108 par. 4 tej ustawy, podstawa ich odpowiedzialności jest w rzeczywistości inna, pierwotna. Wskazuje na to także art. 108 par. 4 Ordynacji podatkowej, stwierdzający, że orzeczenie o ich odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 par. 1 pkt 1 nie wymaga uprzedniego wydania decyzji, o których mowa w art. 108 par. 2 pkt 2.

Obowiązkiem organu rentowego jest wszczęcie postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich przeciwko wszystkim osobom mogącym ponosić taką odpowiedzialność, a zatem osób wskazanych w art. 115 par. 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 i 32 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Postępowanie o wyegzekwowanie należnych składek na etapie stwierdzenia odpowiedzialności osoby trzeciej (art. 107 i 108 Ordynacji podatkowej) nie toczy się więc wobec zobowiązanej spółki. Wspólna odpowiedzialność spółki (płatnika składek) za zaległości w spłacie składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych ze wspólnikami powstaje z mocy prawa i dochodzenie tej zaległości następuje według reżimu odpowiedzialności solidarnej, niezależnie od wskazania spółki jako płatnika w osnowie decyzji organu rentowego. Dzieje się tak, ponieważ stosunek prawny spółki jawnej oparty jest na wzajemnych relacjach między spółką - jako odrębnym podmiotem - a jej wspólnikami. Należy oddzielić ten stosunek, jako wewnętrzny stosunek spółki (por. art. 37-57 k.s.h.), od stosunków zewnętrznych, tj. stosunku do osób trzecich (art. 28-36 k.s.h.).

Wierzyciel spółki jawnej może domagać się zaspokojenia od każdego z dłużników solidarnych określonych w art. 115 Ordynacji podatkowej, tak samo jak na podstawie art. 22 par. 2 k.s.h., bez względu na ukształtowane między wspólnikami stosunki wewnętrzne. Zaspokojenie wierzyciela spółki przez jednego ze wspólników będącego dłużnikiem solidarnym może oczywiście później skutkować jego roszczeniami regresowymi wobec pozostałych dłużników solidarnych, lecz okoliczność ta nie wpływa na kształt i zakres uprzedniej odpowiedzialności dłużnika solidarnego wobec wierzycieli spółki na podstawie art. 376 k.c. (por. wyrok SN z 23 kwietnia 2009 r., IV CSK 558/08, Biul. SN 2009/7/11). Wydanie osobnych decyzji stwierdzających odpowiedzialność subsydiarną wspólników spółki jawnej na podstawie art. 115 par. 1 Ordynacji podatkowej stanowi więc tylko brak ze względu na późniejszą możliwość dochodzenia przez dłużnika solidarnego regresu, na wypadek wyegzekwowania od niego całej kwoty długu. Nie ma jednak skutku materialnego ani formalnego z punktu widzenia dochodzenia zaległości składkowych przez ZUS. Możliwość przedstawienia zarzutów przeciwko wspólnikowi spółki jawnej może być realizowana w sprawie zainicjowanej odwołaniem od decyzji, w której wspólnicy są stronami zainteresowanymi w znaczeniu, jakie nadaje im art. 477¹¹ k.p.c., albo w osobnym pozwie.

z 19 czerwca 2012 r., II UK 272/11.

KOMENTARZ EKSPERTA

@RY1@i02/2013/052/i02.2013.052.03300040m.802.jpg@RY2@

Marcin Wilczyński, asystent sędziego w Sądzie Najwyższym

Sąd Najwyższy w omawianym wyroku określił zakres decyzji organu rentowego wobec wspólników spółki jawnej, ponoszących subsydiarną odpowiedzialność za zobowiązania spółki. Należy podkreślić, że orzecznictwo SN co do decyzji ZUS dotyczącej odpowiedzialności za nieuiszczone składki spółki z o.o. lub spółki cywilnej jest już ustalone. W wypadku członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością objęcie ich jednym postępowaniem i ustalenie odpowiedzialności w jednej decyzji jest uzasadnione ze względu na charakter ich odpowiedzialności za dług spółki. W wyroku SN z 16 lipca 2008 r. (I UK 9/08, OSNP 2009/23-24/324) wskazano, że członkowie zarządu osoby prawnej, których odpowiedzialność za zaległości z tytułu należności publicznoprawnych ustalił w decyzji właściwy organ ZUS, mogą odwołać się od tej decyzji także w części dotyczącej nieobjęcia odpowiedzialnością pozostałych członków zarządu. Podkreślono, iż taka decyzja powinna dotyczyć wszystkich członków zarządu oraz wskazywać, że ich odpowiedzialność jest solidarna z innymi członkami zarządu. Decyzja ta ma charakter kształtujący prawo i wierzyciel (organ rentowy) może dokonać wyboru dłużnika dopiero po powstaniu solidarnego zobowiązania (por. uchwałę siedmiu sędziów SN z 15 października 2009 r., I UZP 3/09, OSNP 2011/1-2/13, oraz wyroki SN: z 8 października 2010 r., I UK 112/10, niepublikowany, z 3 marca 2011 r., II UK 307/10, Monitor Prawniczy 2011/4/170, i z 9 czerwca 2010 r., II UK 37/10, OSNP 2011/23-24/302). Inne powody dyktują konieczność wydania jednej wspólnej decyzji w odniesieniu do byłych wspólników spółki cywilnej. Inaczej niż w spółkach prawa handlowego - w takim przypadku nie istnieje bowiem wyodrębniony majątek spółki i nie ma innego niż wspólnicy podmiotu zobowiązanego lub ponoszącego odpowiedzialność. W ramach spółki cywilnej nie jest możliwe wydzielenie majątku spółki, a więc majątku niestanowiącego własności wspólników, lecz własność spółki. Spółka cywilna, będąca umową tworzącą stosunek prawny powstający ze zobowiązania do wspólnego działania w celu osiągnięcia zamierzonego celu gospodarczego, nie jest - jako instytucja prawa zobowiązań - wyposażona w podmiotowość prawną (por. uchwały składu siedmiu sędziów SN z 28 stycznia 1993 r., III CZP 168/92, OSNCP 1993/6/106, z 31 marca 1993 r., III CZP 176/92, OSNCP 1993/10/171, oraz z 26 stycznia 1996 r., III CZP 111/95, OSNC 1996/5/63). Spółka cywilna nie może oddzielić się od wspólników i samodzielnie stać się właścicielem majątku, w związku z czym to, co jest określane majątkiem spółki, jest w rzeczywistości majątkiem jej wspólników, odrębnym od ich majątków osobistych. W konsekwencji zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej nie są zobowiązaniami spółki, lecz zobowiązaniami wspólników (por. wyrok SN z 4 kwietnia 1997 r., II UKN 54/97, OSNAPiUS 1998/3/94). Wierzycielowi przysługuje prawo wyboru majątku, z którego chce uzyskać zaspokojenie, gdyż nie istnieje żadna reguła, według której najpierw musiałby kierować egzekucję do majątku wspólnego, a dopiero gdy nie jest on wystarczający do zaspokojenia, do majątku osobistego wspólników (por. wyrok SN z 17 lipca 2007 r., II UK 278/06, OSNP 2008/17-18/268).