Od jakich dotacji, subwencji i dopłat podatnicy są zobowiązani zapłacić VAT

doradca podatkowy wspólnik w kancelarii Kolibski, Nikończyk, Dec & Partnerzy

@RY1@i02/2010/128/i02.2010.128.086.0009.001.jpg@RY2@

Fot. Wojciech Górski

Andrzej Nikończyk, doradca podatkowy wspólnik w kancelarii Kolibski, Nikończyk, Dec & Partnerzy

Opodatkowanie dotacji, subwencji i dopłat o podobnym charakterze, bezpośrednio związanych z ceną, od początku obowiązywania nowej ustawy o podatku od towarów i usług budziło liczne wątpliwości. Zrozumienie celu opodatkowania takich dotacji jest łatwiejsze na gruncie dyrektyw. Przepisy wspólnotowe określają podstawę opodatkowania VAT jako kwotę należności otrzymaną od nabywcy, usługobiorcy oraz osoby trzeciej, włączając subwencje bezpośrednio związane z ceną. Intencja tego przepisu jest dość jasna - nieważne, od kogo otrzymuje się wynagrodzenie (lub jego część) - cała kwota z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, pomniejszona o podatek, stanowi podstawę opodatkowania. Wskazanie na subwencje, w odróżnieniu od polskich przepisów, ma tu wyłącznie pomóc podatnikom w rozróżnieniu subwencji podlegających opodatkowaniu VAT.

Polska ustawa określa podstawę opodatkowania jako kwotę otrzymaną wyłącznie od nabywcy. Taka konstrukcja nie obejmuje kwot uzyskiwanych od osoby trzeciej, nawet tytułem zapłaty ceny. Stąd konieczne było odrębne wskazanie, że podstawa ta obejmuje również dotacje, subwencje i dopłaty o innym charakterze, by opodatkować również tą część ceny, która jest uzyskiwana od innych osób niż nabywca.

Wydaje się, że podział na dotacje podlegające opodatkowaniu VAT i te niepodlegające najłatwiej zobrazować na przykładzie. Najlepszym znanym mi przykładem są spółki świadczące usługi komunikacji miejskiej. Spółki te niejako z założenia (to forma realizacji zadań własnych gminy) nie są nastawione na osiąganie zysków. Wobec tego spółki takie wymagają dofinansowania, a jest ono należne z różnych tytułów. Część otrzymywanych przez takie spółki dotacji podlega opodatkowaniu VAT, a część nie.

W przypadku sprzedaży biletów za normalną cenę spółka nie ma szansy osiągnąć zysku czy nawet samodzielnie się finansować. Aby nie musiała ogłaszać upadłości, gmina dofinansowuje takie spółki, by pokryć ich rzeczywiste koszty. Dotacje te nie wpływają na cenę, bo ta jest ustalana przez Radę Gminy w sposób niezależny od ponoszonych kosztów. Dotacje takie oczywiście są związane z ceną, bo im niższa cena usług, tym dotacja musi być wyższa, ale związek ten nie jest bezpośredni. Spółka musi świadczyć usługi za ustaloną cenę, niezależnie od tego, czy otrzyma dotację. Mimo że fakt jej udzielenia czy jej wysokość są związane z ceną, to nie jest to związek bezpośredni i dotacja nie podlega VAT.

Innym rodzajem dotacji są te przyznawane z tytułu sprzedaży biletów ulgowych. Z tytułu sprzedaży takich biletów (za cenę niższą niż normalna) spółce należy się dotacja mająca na celu wyrównanie różnicy między przychodem, jaki zostałby osiągnięty przy świadczeniu usługi za cenę normalną, a jaki jest osiągany faktycznie przy sprzedaży za cenę ulgową. Ponieważ warunkiem przyznania takiej dotacji jest świadczenie usług za cenę ulgową, a jej wysokość jest uzależniona od ilości tych usług, możemy mówić o bezpośrednim związku takiej dotacji z ceną usługi. W uproszczeniu można powiedzieć, że spółka nie świadczyłaby usług za ulgową cenę, gdyby nie otrzymywała dotacji. Dlatego dotacja taka, jako część ceny otrzymywana od innej osoby niż bezpośredni nabywca usług, podlega opodatkowaniu VAT. W przeciwnym przypadku VAT od usług z ulgową ceną byłby niższy niż przy cenie normalnej, mimo że świadczący w obu przypadkach uzyskuje de facto takie samo wynagrodzenie.

Prostym testem podlegania dotacji VAT jest sprawdzenie, czego ona dotyczy. Jeśli jest to dotacja na koszty (kupując płacimy należny VAT), to zapłata od niej VAT powodowałaby podwójne opodatkowanie tych samych usług czy towarów. Jeśli jednak dotacja wyrównuje utracone przychody w związku ze sprzedażą za inną cenę, to konieczne jest jej opodatkowanie, inaczej doszłoby do naruszenia zasady proporcjonalności. Podatek w przypadku usług ulgowych byłby niższy, mimo że świadczący otrzymał takie samo wynagrodzenie.

Warto pamiętać, że podmiot świadczący nieodpłatnie usługi nigdy nie musi opodatkować dotacji VAT. Nie występują u niego ceny, a więc i ich bardziej bezpośredni związek z dotacją.

(PM)

Art. 29 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).