Jak rozliczać przekazanie towaru w ramach usługi marketingowej

- Co jednak w przypadku, gdy towary są przekazywane w ramach wykonania usługi na rzecz kontrahenta? Naliczać VAT oddzielnie czy opodatkować przekazanie jako element świadczonej usługi - pyta pan Marek Wąglewski z Kętrzyna.

O wyjaśnienie tych wątpliwości poprosiliśmy pracowników Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu oraz Hannę Kozłowską z KDA Grupa Sarnowski i Wiśniewski w Poznaniu

Nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu wówczas, gdy podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów. Nie podlega opodatkowaniu przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Podatnik w ramach świadczenia usług wykonuje dla zleceniodawcy różnego rodzaju czynności, które składają się na usługę główną (świadczy usługi reklamowe, zajmuje się obsługą programów lojalnościowych lub organizowaniem loterii), np.: przekazuje materiały reklamowe, emituje punkty lojalnościowe, zarządza kontami punktowymi (obsługa techniczno-formalna), nabywa towary, które będą nagrodami, przekazuje nagrody zwycięzcom.

Nieodpłatne przekazanie towarów w ramach wykonywania tej usługi na rzecz kontrahenta wystąpi, gdy przy świadczeniu tych usług podatnik przekazuje nagrody rzeczowe dla zwycięzców, np. za najlepsze hasła reklamowe, za liczbę punktów zebraną w związku z wartością dokonanych zakupów, za wygraną na loterii. Takie przekazanie nagród dla zwycięzców będzie nieodpłatnym przekazaniem towarów, ale nie będzie dostawą towarów.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wypracował koncepcję świadczeń złożonych - jeżeli z ekonomicznego punktu widzenia oraz oczekiwań nabywcy dane świadczenie ma charakter kompleksowy (złożony z kilku lub więcej różnych czynności, które łącznie składają się na jedną czynność), wówczas dla celów opodatkowania VAT nie należy sztucznie rozdzielać poszczególnych czynności. Również w indywidualnych interpretacjach ministra finansów i orzecznictwie sądów przedstawiane są świadczenia złożone jako składnik czynności kompleksowej.

Z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L nr 347, str. 1 z późn. zm.), wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy. W art. 78 dyrektywy określono, jakie elementy wlicza się do podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Zatem czynności składające się na usługę główną są składnikiem wkalkulowanym w wynagrodzenie za usługę i elementem podstawy opodatkowania tej usługi. Podatnik świadczący usługę stosuje stawkę podatkową właściwą dla usługi głównej.

Przekazywanie nagród zwycięzcom, których koszt nabycia został już wkalkulowany w cenę usługi, nie będzie stanowiło odrębnej dostawy towarów. W przeciwnym wypadku prowadziłoby to do podwójnego opodatkowania nagrody, raz jako elementu ceny za usługę i drugi raz jako nieodpłatnego przekazania.

Dodatkowe informacje znaleźć można w następujących interpretacjach ministra finansów nr: IPPP1/443-595/11-2/AS z 6 lipca 2011 r., IPPP2-443-452/11-2/IZ z 30 czerwca 2011 r., IPPP1/443-647/09-8/AW z 24 sierpnia 2010 r., IPPP1-443-851/11-2/IGo z 29 lipca 2011 r.

@RY1@i02/2011/171/i02.2011.171.086.015a.001.jpg@RY2@

Hanna Kozłowska, biegły rewident w KDA Grupa Sarnowski i Wiśniewski w Poznaniu

Przedsiębiorca, przekazując towary podmiotom trzecim, realizuje fragment usługi marketingowej zleconej przez usługobiorców, dzięki czemu wywiązuje się z obowiązku promowania określonych produktów. Istotą działań promocyjnych i marketingowych jest bowiem podejmowanie czynności, których efektem będzie zachęcenie ostatecznych odbiorców towarów do podejmowania i rozwoju współpracy z kontrahentami przedsiębiorcy. Z uwagi na to, że obowiązek dokonywania przekazań towarów wynika wprost z umów z usługobiorcami, ich przekazanie następuje w celu wykonania usługi kompleksowej zleconej przedsiębiorcy.

Biorąc pod uwagę fakt, że towary są przekazywane w celu wykonania jednego z elementów usługi kompleksowej, której przedmiotem jest prowadzenie na szeroką skalę działań marketingowych, właściwe wydaje się stanowisko, że przekazanie to nie będzie stanowiło nieodpłatnego przekazania towarów objętych opodatkowaniem VAT. Przekazanie towarów w ramach usługi kompleksowej nie skutkuje koniecznością opodatkowania takiej czynności, gdyż opodatkowaniu VAT powinna podlegać jedynie ta usługa jako całość, a nie jej poszczególne elementy.

Podobny pogląd można znaleźć w niektórych interpretacjach podatkowych. Przykładowo w interpretacji z 8 października 2010 r. (nr. IPPP1/443-544/09-5/S/AP) czytamy, że czynności przekazywania przez spółkę towarów, czy to na rzecz pracowników, czy darowizn rzeczowych, dokonywane w ramach działań marketingowych podejmowanych na podstawie zawartej umowy z zagranicznym kontrahentem, stanowią element nierozerwalnie związany ze świadczeniem kompleksowych usług marketingowych. Skoro więc czynność wydania tych towarów stanowi element usługi marketingowej, opodatkowaniu powinna podlegać jedynie ta usługa. Sama bowiem czynność fizycznego przekazania przez spółkę towarów nie będzie stanowiła u podatnika odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług - ewentualny obowiązek rozliczenia VAT z tytułu przedmiotowego przekazania ciążyć będzie na zleceniodawcy.

Również TSUE zasadniczo wskazał w swoich licznych orzeczeniach (m.in. C-68/92, C-69/92, C-73/92C-108/00 i C-438/01), że do zakwalifikowania określonych czynności jako usług reklamowych niezbędne jest, aby były one związane z rozpowszechnianiem wśród odbiorców informacji o istnieniu firmy oraz o oferowanych produktach lub usługach, w celu zwiększenia ich sprzedaży. Zdaniem sądu definicja terminu usługi reklamowej powinna być interpretowana maksymalnie szeroko, obejmując także przekazania towarów w celach reklamowych.

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054).

Oprac. Ewa Matyszewska