To, jaki kurs waluty obcej zostanie zastosowany do przeliczeń, zależy od przyczyny korekty

Przeliczenie kwot wykazanych w walucie obcej na polskie złote, na gruncie podatku od towarów i usług, powinno być dokonane, co do zasady, w oparciu o średni kurs wymiany danej waluty ogłoszony ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego. W tym celu należy korzystać ze średnich kursów ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (od 1 stycznia 2013 r. alternatywnie stosować można także kursy ogłaszane przez Europejski Bank Centralny).

Załóżmy następującą sytuację: Do faktury dokumentującej dostawę towarów wystawiona została faktura korygująca in plus (podwyższająca cenę towarów). Na fakturze pierwotnej oraz fakturze korygującej należność wykazana została w walucie obcej (zgodnie z obowiązującymi przepisami wyłącznie kwota podatku powinna być wykazana w złotych). Jaki w takiej sytuacji kurs waluty obcej powinien mieć zastosowanie dla przeliczenia kwot wykazanych w fakturze korygującej?

Dwie grupy

W celu udzielenia odpowiedzi na przedstawione pytanie wskazać należy, iż faktury korygujące in plus (czyli zwiększające podstawę opodatkowania) dzieli się na dwie grupy o odmiennym charakterze:

wfaktury korygujące wystawiane w celu usunięcia błędów, które istniały już w momencie wystawienia faktury pierwotnej (przykładowo błędnie zaniżono cenę lub przez pomyłkę wskazano zaniżoną liczbę dostarczanych towarów, zastosowano błędną stawkę podatku);

wfaktury korygujące podwyższające podstawę opodatkowania w wyniku czynności, która nastąpiła po wystawieniu faktury pierwotnej (przykładowo w przypadku zwiększenia ceny za dostarczony towar lub usługę na skutek przeprowadzonych negocjacji).

Od przyczyny wystawienia faktury korygującej uzależniony jest moment jej rozliczenia na gruncie VAT przez sprzedawcę. Zgodnie z poglądami prezentowanymi przez sądy administracyjne i organy podatkowe (gdyż kwestia ta nie jest regulowana w ustawie o VAT) w pierwszym przypadku faktura korygująca in plus powinna być rozliczona w dacie powstania obowiązku podatkowego z tytułu transakcji (sprzedaży). Natomiast w drugim przypadku rozliczenie korekty in plus powinno nastąpić w dacie powstania przyczyny jej wystawienia (np. w dacie zakończenia negocjacji cenowych).

Powyższe znajduje bezpośrednie przełożenie na właściwy kurs waluty.

Błąd istniejący przy wystawianiu

W przypadku faktur korygujących in plus, mających usunąć wady istniejące już w momencie wystawienia faktury pierwotnej, kwoty wyrażone w treści faktury korygującej w walucie obcej powinny zostać przeliczone na złote według tego samego kursu, który miał zastosowanie do faktury pierwotnej. A zatem, co do zasady, według kursu z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego. Wynika to z faktu, iż korekta taka powinna być rozliczana w dacie powstania obowiązku podatkowego z tytułu transakcji. [przykład 1]

Następcza przyczyna 

Za bardziej problematyczną należy uznać kwestię właściwego kursu w przypadku faktur korygujących in plus, których wystawienie nie wiązało się z usunięciem wad faktury pierwotnej, lecz wynikało z działania dostawcy po wystawieniu faktury pierwotnej (przykładowo podwyższenie ceny po dokonanej sprzedaży). W przypadku tego rodzaju faktur korygujących przyjmuje się, że w stosunku do części należności podwyższonej fakturą korygującą "obowiązek podatkowy powstaje" w dacie zaistnienia przyczyny wystawienia korekty in plus. Z uwagi na powyższe, przeliczenie kwoty wyrażonej w walucie obcej nie odbywa się na podstawie kursu właściwego dla faktury pierwotnej, lecz średniego kursu wymiany waluty obcej z dnia poprzedzającego dzień powstania przyczyny wystawienia korekty in plus. [przykład 2]

WAŻNE

Rodzaj przyczyny wystawienia faktury korygującej in plus będzie miał znaczenie dla sposobu określenia właściwego kursu waluty, który powinien być stosowany w treści takiej faktury

PRZYKŁAD 1

Usunięcie pomyłki

Spółka A nabyła 15 kwietnia 2013 r. towar od niemieckiego dostawcy. Faktura dokumentująca tę transakcję wystawiona została przez podmiot niemiecki 18 kwietnia, zatem obowiązek podatkowy z tytułu WNT powstał po stronie Spółki A 18 kwietnia 2013 r. Należność za dostarczone towary określona została w euro, w związku z czym Spółka A dokonała odpowiedniego przeliczenia kwot wynikających z otrzymanej faktury na potrzeby rozliczenia VAT według średniego kursu wymiany euro ogłoszonego przez NBP z 17 kwietnia 2013 r. Natomiast 6 maja 2013 r. Spółka A otrzymała fakturę korygującą z 30 kwietnia 2013 r. zwiększającą należność wynikającą z faktury pierwotnej. Faktura korygująca wystawiona została przez podmiot niemiecki w związku z pomyłkowym zastosowaniem ceny właściwej dla tańszego modelu towaru niż towar dostarczony Spółce A. Ponieważ błąd, który był powodem wystawienia dokumentu korygującego obrót (zwiększającego podstawę opodatkowania), istniał już w momencie wystawienia pierwotnej faktury, do przeliczenia kwot wyrażonych w walucie obcej z tytułu korekty zastosowano kurs właściwy dla faktury pierwotnej.

PRZYKŁAD 2

Zwiększenie ceny po sprzedaży

Spółka X 18 maja 2013 r. dokonała dostawy towarów na rzecz Spółki Y. 21 maja 2013 r. Spółka X wystawiła fakturę na udokumentowanie ww. dostawy (należność określona została w walucie obcej). Do przeliczenia waluty zastosowano kurs z 20 maja 2013 r. Na podstawie kontraktu obowiązującego Spółkę X oraz nabywcę towarów (Spółkę Y) cena towarów dostarczonych w poszczególnych kwartałach będzie ulegała ponownemu ustaleniu wg notowania cen surowców służących do ich wytworzenia na ostatni dzień danego kwartału. Zatem 30 czerwca 2013 r. cena dostarczonych towarów została ostatecznie ustalona i z tego tytułu 3 lipca wystawiona została faktura korygująca in plus. Kwoty wyrażone w walucie obcej w treści ww. faktury zostały przeliczone na złote według kursu z 28 czerwca 2013 r. (ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania przyczyny wystawienia korekty in plus).

@RY1@i02/2013/169/i02.2013.169.07100100a.803.jpg@RY2@

Tomasz Kolarczyk konsultant podatkowy w ECDDP Sp. z o.o.

Tomasz Kolarczyk

konsultant podatkowy w ECDDP Sp. z o.o.

Podstawa prawna

Art. 31a ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).